О налоге на добавленную стоимость

Оформление лицензионных договоров о предоставлении прав на использование программ для ЭВМ и баз данных

В связи с изменениями, внесенными в п. 2 ст. 149 НК РФ Федеральным законом от 19.07.2007 N 195-ФЗ, надо ли вносить изменения в лицензионные договоры о предоставлении прав на использование программ для ЭВМ и баз данных, заключенные правообладателем в 2007 г. и срок действия которых распространяется на 2008 г.?

В соответствии с п. 1 ст. 1 Федерального закона от 19.07.2007 N 195-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части формирования благоприятных налоговых условий для финансирования инновационной деятельности" (далее - Закон N 195-ФЗ) с 1 января 2008 г. от обложения НДС освобождены передача исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также передача прав на использование вышеуказанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.

Согласно ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) освобождение от обложения НДС услуг по передаче прав на использование программ для ЭВМ и баз данных является обязательным для применения налогоплательщиками.

Таким образом, внесение в вышеуказанные лицензионные договоры, заключенные до 1 января 2008 г., изменений в части обложения НДС правомерно.

Вычет НДС по сумме частичной оплаты

Может ли правообладатель принять к вычету НДС, уплаченный в 2007 г. по сумме оплаты, частичной оплаты в счет предстоящего в 2008 г. оказания услуг по передаче прав на использование программ для ЭВМ и баз данных?

В соответствии с п. 1 ст. 1 Закона N 195-ФЗ с 1 января 2008 г. от обложения НДС освобождены передача исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также передача прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.

Согласно п. 5 ст. 171 НК РФ суммы НДС, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, подлежат вычетам в случае изменения условий договора либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм частичной оплаты.

Учитывая вышеизложенное, при оказании после 31 декабря 2007 г. услуг по передаче прав на использование программ для ЭВМ и баз данных налогоплательщикам, получившим оплату (частичную оплату) этих услуг в 2007 г., можно руководствоваться следующим:

• если в лицензионный договор внесены изменения, согласно которым стоимость услуг по передаче прав в 2008 г. уменьшена на сумму НДС, то сумма этого налога, исчисленная и уплаченная при получении оплаты (частичной оплаты), возвращенная покупателю услуг на основании изменений к договору, принимается к вычету;
• если в лицензионный договор покупатель услуг согласился внести изменения, согласно которым стоимость услуг по передаче прав в 2008 г. без учета НДС соответствует ранее установленной стоимости услуг с учетом налога, то сумма НДС, исчисленная и уплаченная при получении оплаты (частичной оплаты), к вычету не принимается.

Выставление счетов-фактур международной организации

Имеет ли право организация при реализации товаров международной организации выставить счет-фактуру с указанием ставки НДС в размере 0% в случае отсутствия официального письма, подтверждающего, что данные товары предназначены для международной организации? Имеет ли право международная организация на возмещение НДС, уплаченного поставщику товара, в случае выставления счета-фактуры с указанием налоговой ставки в размере 18 (10)%?

На основании п. 12 ст. 165 НК РФ НДС по ставке в размере 0% применяется при реализации товаров (работ, услуг) для официального использования международными организациями и их представительствами, осуществляющими деятельность на территории Российской Федерации. Порядок применения данной нормы определен Постановлением Правительства РФ от 22.07.2006 N 455 "Об утверждении Правил применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) для официального использования международными организациями и их представительствами, осуществляющими деятельность на территории Российской Федерации" (далее - Постановление N 455).

Согласно положениям Постановления N 455 счета-фактуры с указанием налоговой ставки 0% выставляются при наличии:

• договора с международной организацией или ее представительством на поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг) для официального использования, который включает спецификацию поставляемых товаров (выполняемых работ, оказываемых услуг) с указанием их стоимости;
• официального письма международной организации или ее представительства, подписанного главой организации или ее представительства (главного должностного лица представительства, назначенного международной организацией, либо любого должностного лица, назначенного для выполнения соответствующих обязанностей в период отсутствия главного должностного лица) и заверенного печатью этой организации или ее представительства, подтверждающего, что данные товары (работы, услуги) предназначены для международной организации или ее представительства.

Выставление счетов-фактур с указанием ставки НДС в размере 0% при отсутствии вышеуказанных документов нормами Постановления N 455 не предусмотрено.

Что касается возмещения международным организациям и их представительствам сумм НДС, то согласно п. 6 Постановления N 455 НДС, уплаченный международной организацией или ее представительством поставщикам товаров (работ, услуг) начиная с 1 января 2001 г., возмещается этой международной организации или ее представительству в порядке, установленном п. п. 6 - 8 данного Постановления. Пункт 6 Постановления N 455 применяется по товарам (работам, услугам), приобретенным до вступления в силу данного Постановления.

Восстановление НДС по расходам, связанным с потерями от недостачи и порчи товаров

Надо ли восстанавливать суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету по расходам, связанным с потерями от недостачи и порчи товаров?

Согласно абз. 2 п. 7 ст. 171 НК РФ, если в соответствии с гл. 25 настоящего Кодекса расходы принимаются для целей обложения налогом на прибыль по нормативам, суммы НДС подлежат вычету по таким расходам в размере, соответствующем вышеуказанным нормам.

В соответствии с пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ к материальным расходам для целей обложения налогом на прибыль приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ. При этом ст. 7 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" разрешено впредь до утверждения норм естественной убыли в порядке, установленном пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ, применять нормы естественной убыли, утвержденные ранее соответствующими федеральными органами исполнительной власти.

Таким образом, суммы НДС в отношении расходов, связанных с потерями от недостачи и порчи товаров, принимаются к вычету в размерах, соответствующих нормам естественной убыли.

Учитывая вышеизложенное, суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету, должны восстанавливаться в размере, соответствующем превышению норм естественной убыли товаров.

Налогообложение опытно-конструкторских работ

Организация выполняет опытно-конструкторские работы, относящиеся к созданию новой продукции, не предназначенной для реализации третьим лицам. Отдельные этапы этих работ выполняются подрядчиками. Будут ли освобождаться от обложения НДС отдельные этапы этих работ, выполняемые подрядчиками?

Согласно пп. 16.1 п. 3 ст. 149 НК РФ от обложения НДС освобождается выполнение организациями опытно-конструкторских работ, относящихся к созданию новых продукции и технологий или к усовершенствованию производимой продукции и технологий, если в состав опытно-конструкторских работ включается, в частности, создание опытных, то есть не имеющих сертификата соответствия, образцов машин, оборудования, материалов, обладающих характерными для нововведений принципиальными особенностями и не предназначенных для реализации третьим лицам, их испытание в течение времени, необходимого для получения данных, накопления опыта и отражения их в технической документации.

В соответствии с п. 2 ст. 769 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) договор на выполнение опытно-конструкторских работ может охватывать как весь цикл проведения исследования, разработки и изготовления образцов, так и отдельные его этапы (элементы).

Таким образом, при выполнении отдельных этапов вышеуказанных опытно-конструкторских работ налогоплательщик может воспользоваться правом на освобождение данных операций от обложения НДС.

Налоговые вычеты при осуществлении командировочных расходов

В каком порядке следует осуществлять налоговые вычеты по НДС при осуществлении командировочных расходов, в частности по услугам гостиниц (комнат отдыха)?

Согласно п. 7 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные по расходам на командировки, в частности по расходам на наем жилого помещения, принимаемым к вычету при исчислении налога на прибыль. При этом если в соответствии с гл. 25 НК РФ расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, суммы НДС по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем вышеуказанным нормам.

В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ вычеты сумм НДС производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при продаже товаров (работ, услуг) плательщикам этого налога, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. п. 3, 6 - 8 ст. 171 настоящего Кодекса.

Согласно п. 7 ст. 168 НК РФ для организаций (в том числе гостиниц), выполняющих работы, оказывающих платные услуги за наличный расчет непосредственно населению, требования по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы.

В соответствии с п. 10 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила N 914), при приобретении услуг по найму жилых помещений в период служебной командировки работников в книге покупок регистрируются заполненные в установленном порядке бланки строгой отчетности (или их копии) с выделенной отдельной строкой суммой НДС, выданные работнику и включенные им в отчет о служебной командировке.

Учитывая вышеизложенное, суммы НДС, указанные в бланках строгой отчетности установленной формы, выдаваемые гостиницами гражданам, в том числе находящимся в служебной командировке, служат основанием для принятия НДС к вычету.

Налогообложение реализации программ для ЭВМ и баз данных

В каком порядке следует применять с 1 января 2008 г. НДС при реализации в оптовой и розничной торговле экземпляров программ для электронных вычислительных машин и баз данных в товарной упаковке, в отношении которых организация является обладателем исключительных прав?

В соответствии с п. 1 ст. 1 Закона N 195-ФЗ от обложения НДС освобождены передача исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также передача прав на использование вышеуказанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора. При этом условием применения освобождения, предусмотренного вышеназванной нормой Закона N 195-ФЗ, является наличие на момент передачи имущественных прав лицензионного договора на объект интеллектуальной собственности.

Согласно ст. 1286 ГК РФ по лицензионному договору о предоставлении права на использование произведения (включая программы для электронных вычислительных машин) одна сторона - автор или иной правообладатель (лицензиар) предоставляет либо обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право на использование этого произведения в установленных договором пределах. В соответствии со ст. 1235 ГК РФ лицензионный договор заключается в письменной форме, если иное не предусмотрено ГК РФ.

Таким образом, при наличии лицензионного договора, составленного в письменной форме, передача прав на использование вышеуказанных программ освобождается от обложения НДС.

В то же время ст. 1286 ГК РФ предусмотрены особенности заключения лицензионного договора о предоставлении права на использование программ для электронных вычислительных машин. Согласно п. 3 ст. 1286 ГК РФ заключение лицензионных договоров о предоставлении права на использование программ для электронных вычислительных машин или базы данных допускается путем заключения каждым пользователем с соответствующим правообладателем договора присоединения, условия которого изложены на приобретаемом экземпляре таких программ или базы данных либо на упаковке этого экземпляра. Начало использования таких программ или базы данных пользователем в порядке, определенном этими условиями, означает его согласие на заключение договора.

Поскольку на момент приобретения в розничной торговле экземпляров программ в товарной упаковке эти программы не используются, то считается, что лицензионный договор путем заключения договора присоединения в этот момент еще не заключен.

Учитывая вышеизложенное, операции по передаче прав при реализации программ в товарной упаковке подлежат обложению НДС, если на момент реализации не заключается лицензионный договор в письменной форме.

Восстановление НДС при приобретенным основным средствам, ликвидируемым до окончания срока амортизации

Подлежат ли восстановлению суммы НДС, ранее принятые к вычету по приобретенным основным средствам, ликвидируемым до окончания срока амортизации?

В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС по товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления операций, признаваемых объектами обложения этим налогом.

На основании п. п. 2 и 3 ст. 170 НК РФ НДС подлежит восстановлению в случае, если приобретенные товары (работы, услуги), в том числе основные средства, не используются в деятельности, облагаемой этим налогом.

Таким образом, ранее принятые к вычету суммы НДС по приобретенным основным средствам, ликвидируемым до окончания срока амортизации, подлежат восстановлению. При этом суммы НДС, подлежащие восстановлению, исчисляются исходя из остаточной (балансовой) стоимости основных средств без учета переоценки.

Налоговые вычеты по расходам на командировки

Можно ли принять к вычету суммы НДС, указанные в бланках строгой отчетности установленной формы, выдаваемые гостиницами гражданам, в том числе находящимся в служебной командировке?

В соответствии с п. 7 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные по расходам на командировки, в частности по расходам на наем жилого помещения, принимаемым к вычету при исчислении налога на прибыль. Если в соответствии с гл. 25 НК РФ расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, суммы НДС по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем вышеуказанным нормам.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ вычеты сумм НДС производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при продаже товаров (работ, услуг) плательщикам этого налога, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. п. 3, 6 - 8 ст. 171 настоящего Кодекса.

Пунктом 7 ст. 168 НК РФ установлено, что для организаций (в том числе гостиниц), выполняющих работы, оказывающих платные услуги за наличный расчет непосредственно населению, требования по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы.

В соответствии с п. 10 Правил N 914 при приобретении услуг по найму жилых помещений в период служебной командировки работников в книге покупок регистрируются заполненные в установленном порядке бланки строгой отчетности (или их копии) с выделенной отдельной строкой суммой НДС, выданные работнику и включенные им в отчет о служебной командировке.

Таким образом, суммы НДС, указанные в бланках строгой отчетности установленной формы, выдаваемые гостиницами гражданам, в том числе находящимся в служебной командировке, служат основанием для принятия этого налога к вычету.

Определение ставки НДС при транспортировке товаров железнодорожным транспортом

Какую ставку НДС необходимо применять в отношении услуг по транспортировке товаров, оказываемых российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте, до момента помещения товаров под таможенный режим экспорта?

В соответствии с пп. 9 п. 1 ст. 164 НК РФ ставка НДС в размере 0% применяется в отношении выполняемых российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте работ (услуг) по перевозке или транспортировке товаров, экспортируемых за пределы территории Российской Федерации.

Таким образом, налоговая ставка в размере 0% применяется в отношении работ (услуг) по перевозке или транспортировке железнодорожным транспортом товаров, помещенных под таможенный режим экспорта. При этом в соответствии со ст. 157 Таможенного кодекса Российской Федерации (ТК РФ) днем помещения товаров под таможенный режим (включая таможенный режим экспорта) считается день выпуска товаров таможенным органом.

Учитывая вышеизложенное, в отношении услуг по транспортировке товаров, оказываемых российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте, до момента помещения товаров под таможенный режим экспорта применяется ставка НДС в размере 18%.

Документы, подтверждающие право налогоплательщика на налоговые вычеты

Какой документ в целях применения налоговых вычетов по НДС является подтверждением уплаты этого налога по товарам, ввозимым на территорию Российской Федерации, с использованием микропроцессорных пластиковых карт (таможенных карт)?

В соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории, подлежат вычету в случае использования ввезенных товаров для осуществления операций, признаваемых объектом обложения НДС, в порядке, предусмотренном ст. 172 настоящего Кодекса. При этом НДС, уплаченный таможенным органам, принимается к вычету после принятия на учет приобретенных товаров при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату налога.

Согласно п. п. 4 и 5 ст. 331 ТК РФ таможенные пошлины, налоги могут быть уплачены в любой форме в соответствии с законодательством Российской Федерации. По требованию плательщика таможенные органы обязаны выдать подтверждение уплаты таможенных пошлин, налогов в письменной форме. Форма такого подтверждения установлена Методическими указаниями о порядке применения таможенными органами положений Таможенного кодекса Российской Федерации, относящихся к таможенным платежам, утвержденными Распоряжением ГТК России от 27.11.2003 N 647-р.

Таким образом, при уплате НДС по товарам, ввозимым на территорию Российской Федерации, с использованием микропроцессорных пластиковых карт (таможенных карт) документом о фактической уплате НДС в целях принятия его к вычету налогоплательщиком может являться вышеуказанное подтверждение таможенных органов.

Учет штрафных санкций

Включаются ли в налоговую базу по НДС денежные средства в виде штрафных санкций, полученных от покупателей по договору купли-продажи товаров и заказчиков услуг за нарушение сроков оплаты?

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база по НДС увеличивается на суммы, полученные в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг). В связи с этим вышеуказанные денежные средства подлежат включению в налоговую базу по НДС.

Определение налогового периода для вычета сумм НДС

В каком налоговом периоде подлежат вычету суммы НДС по материальным ценностям, принятым на учет?

В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты по НДС производятся на основании счетов-фактур, выставленных при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг, имущественных прав), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм НДС, удержанного налоговым агентом, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. п. 3, 6 - 8 ст. 171 настоящего Кодекса. Суммы НДС подлежат вычетам после принятия на учет вышеуказанных товаров (работ, услуг, имущественных прав) и при наличии соответствующих первичных документов с учетом особенностей, предусмотренных ст. 172 НК РФ.

Учитывая вышеизложенное, суммы НДС по материальным ценностям, принятым на учет, подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором получен от поставщика счет-фактура.

О.Ф.Цибизова

Начальник отдела

Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

Минфина России

Е.С.Лобачева

Консультант

Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

Минфина России

М.Н.Хромова

Консультант

Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

Минфина России

Д.В.Гавриленко

Советник государственной

гражданской службы

Российской Федерации 3 класса