И снова о стимулирующих лотереях

"Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", 2008, N 6

В одном из прошлых номеров журнала были рассмотрены некоторые организационные вопросы проведения стимулирующих лотерей предприятиями общественного питания, порядок учета возникающих в связи с этим операций, а также налоговые обязательства. В продолжение темы хотелось бы обозначить несколько моментов. Чем отличается лотерея от раздачи призов и творческого конкурса? Как доказать факт проведения стимулирующей лотереи? Нужно ли начислять НДС на стоимость призов, выдаваемых победителям розыгрышей? В каком размере принимается к вычету НДС по нормируемым рекламным расходам? Какие проводки составить в бухгалтерском учете, если в качестве приза в лотерее выступают туристическое путешествие, подарочный сертификат салона красоты и праздничный ужин в ресторане?

Уточняем понятия

В первую очередь необходимо различать стимулирующую лотерею (розыгрыш) и раздачу подарков, пусть и обусловленную каким-либо действием клиента. Разделять эти два мероприятия нужно для правильного определения обязанностей организатора лотереи. Ведь если предприятие общепита проводит лишь раздачу подарков, то соблюдать процедуру согласования с контролирующим органом не требуется, а значит, нет оснований для применения мер административной ответственности по ст. 14.27 КоАП РФ.

Примечание. Частью 1 ст. 14.27 КоАП РФ предусмотрены внушительные штрафы за проведение лотереи без направления в установленном порядке уведомления. Для организаций "вилка" такая - от 50 000 до 500 000 руб.

Заметим, что сотрудники кафе, баров и ресторанов не всегда сами четко разграничивают два этих рекламных мероприятия. Например, нередко в СМИ можно встретить объявления такого содержания: "Пиццерия проводит розыгрыш призов. Каждому заказавшему пиццу кружка пива бесплатно!"

Однако из определения лотереи (п. 1 ст. 2 Закона о лотереях <1>) следует, что ее неотъемлемый признак - проведение организатором розыгрыша призового фонда. В свою очередь, розыгрыш - это процедура, которая проводится организатором лотереи с использованием лотерейного оборудования и основана на принципе случайного определения выигрышей, процедура, с помощью которой определяются выигравшие участники лотереи и подлежащие выплате выигрыши <2>. Другими словами, клиент предприятия общепита, выполнив определенные условия, может стать участником стимулирующей лотереи, только если даст согласие на это, то есть только выразив волю на заключение договора с организатором лотереи.

<1> Федеральный закон от 11.11.2003 N 138-ФЗ "О лотереях".
<2> На эту отличительную особенность розыгрыша призов указал также Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа в Решении от 21.04.2008 N А81-938/2008.

После этого он лишь получает шанс на выигрыш. Получит ли он приз, станет ясно по результатам розыгрыша. Поэтому акции, в которых участник гарантированно получает подарок, если выполнит условия (например, сделает заказ блюд на определенную сумму, закажет конкретное блюдо или выполнит какое-либо творческое задание), не считаются стимулирующей лотереей. Точно так же выдача дисконтных карт, дающих право на скидку, или купонов, предъявитель которых вправе получить товар бесплатно, не является стимулирующей лотереей, поскольку в таких акциях отсутствует случайный выбор победителей.

С другой стороны, выдача призов победителям творческих конкурсов (например, на лучший слоган для кафе) также не является стимулирующей лотереей, поскольку не предполагает розыгрыша призов с использованием лотерейного оборудования (оборудование, специально изготовленное и используемое для проведения лотереи или оснащенное лотерейными программами). Победитель определяется по оценке его действий, проявления способностей.

Кроме вышесказанного, при привлечении предприятий общепита к административной ответственности по ст. 14.27 КоАП РФ существенным моментом является установление состава правонарушения, а именно факта проведения лотереи. Здесь нужно помнить определение, данное в п. 8 ст. 2 Закона о лотереях: проведение лотереи - осуществление мероприятий, включающих в себя заключение договоров с оператором лотереи, изготовителем лотерейных билетов, изготовителем лотерейного оборудования, программных продуктов и (или) иных необходимых для проведения лотереи договоров, распространение лотерейных билетов и заключение договоров с участниками лотереи, розыгрыш призового фонда, экспертизу выигрышных лотерейных билетов, выплату, передачу или предоставление выигрышей участникам лотереи.

Этим определением руководствовались судьи Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда, вынося Постановление от 05.06.2007 N А55-14782/2006 и подтверждая факт совершения правонарушения. Так, арбитры установили, что именно общество провело стимулирующую лотерею в принадлежащем ему ресторане. Об этом свидетельствовали следующие обстоятельства:

были изготовлены рекламные флаеры, сообщающие о стимулирующей лотерее в ресторане, которые подтверждали, что предложение об участии в лотерее сопровождалось изложением условий лотереи, а также что имеется явная связь между лотереей и предлагаемой платной услугой (обедом);
были изготовлены и распространены лотерейные билеты (купоны) среди клиентов ресторана, заполнивших их и получивших их отрывную часть, что фактически означало заключение договора на участие в лотерее;
победителю акции был выдан соответствующий сертификат, в котором указана возможность его обмена на путевку в Грецию.

Общество утверждало, что не являлось организатором лотереи. Однако суд выяснил, что никакие иные лица (кроме общества) не могли быть организаторами. Так, ни радиостанция, ни ведущий, который безвозмездно участвовал в проведении розыгрыша, ни турагентство, ни винзавод, являющийся производителем трех бутылок вина, также разыгранных обществом, не организовывали лотерею. Материалами дела подтверждено, что общество проводило лотерею именно в собственных коммерческих интересах, а не в интересах каких-либо иных организаций. Именно поэтому, ввиду отсутствия уведомления контролирующего органа о проведении лотереи, общество было правомерно привлечено к ответственности (штраф составил 50 000 руб.).

Изучаем НДС

Еще один немаловажный аспект проведения лотереи, касающийся в первую очередь бухгалтера, - грамотная и оптимальная организация налогообложения. В четвертом номере журнала был изложен традиционный подход к проблеме - начисление НДС с рыночной стоимости переданных победителям призов и принятие к вычету "входного" налога по ним в части норматива рекламных расходов. Также были упомянуты положения пп. 8.1 п. 3 ст. 149 НК РФ и говорилось о возможности неначисления НДС при отказе в принятии "входного" налога к вычету.

Автор предлагает посмотреть на ситуацию под иным углом. Довод против начисления НДС в данном случае основан на универсальности подхода при обложении одной и той же операции разными налогами. Если в целях исчисления налога на прибыль стоимость переданных призов включается в состав рекламных расходов, то и для расчета НДС ее нельзя признать безвозмездной передачей. Кроме того, расходы на рекламу производят для осуществления налогооблагаемых операций, изготовления продукции, формируя стоимость такой продукции - налоговую базу по НДС. Начисление НДС при передаче призов победителям вызвало бы двойное налогообложение, что противоречит принципам налогового законодательства.

Главный довод, который приводят арбитры, - распространение рекламно-сувенирной продукции во время проведения массовых рекламных кампаний - не может рассматриваться как безвозмездная передача товара применительно к п. 1 ст. 146 НК РФ (см., например, Определение ВАС РФ от 04.04.2008 N 4419/08). Такая передача обусловлена совершением встречного действия (покупка определенного количества товара, совершение иных действий, в частности участие в творческом конкурсе), поэтому не является безвозмездной (Постановление ФАС ВВО от 18.02.2008 N А82-14907/2006-27).

Такие выводы арбитры делали в отношении передачи различных сувениров, а также дополнительных единиц собственных товаров. Недавно в справочных базах появился судебный акт, касающийся призов, переданных победителям стимулирующей лотереи (Постановление ФАС МО от 26.02.2008 N КА-А40/640-08). Он также подтверждает правомерность приведенной позиции.

Таким образом, предприятие общественного питания, считающее представленные аргументы убедительными, может не начислять НДС на рыночную стоимость переданных призов, а "входной" налог по ним принимать к вычету.

Здесь хотелось бы остановиться еще на одном вопросе: нормируется ли НДС по рекламным расходам? Традиционный ответ - да, основание - абз. 2 п. 7 ст. 171 НК РФ. Как показывает анализ арбитражной практики, данный подход хоть и привычный, но не единственный. Вопрос в том, как читать два абзаца п. 7 ст. 171 НК РФ: вместе или отдельно? Если абз. 2 толковать как логическое продолжение абз. 1, то следует признать, что в нем речь идет о расходах, упомянутых в абз. 1, то есть только о командировочных и представительских расходах. Следовательно, на иные виды нормируемых налоговых затрат положение абз. 2 п. 7 ст. 171 НК РФ не распространяется, поэтому "входной" НДС по нормируемым рекламным расходам принимается к вычету в полном объеме. Такая позиция была поддержана в нескольких судебных разбирательствах <3>.

<3> Постановления ФАС ПО от 22.01.2008 N А55-5349/2007, ФАС МО от 03.11.2005 N КА-А40/10907-05, ФАС ЦО от 06.10.2004 N А09-2522/04-30.

Естественно, существует и противоположная точка зрения: абз. 1 и 2 п. 7 ст. 171 НК РФ существуют автономно. Поэтому положение абз. 2 о вычете НДС в части, относящейся к учтенным в пределах норматива налоговым расходам, распространяется на все расходы, для которых гл. 25 НК РФ установлено нормирование, в том числе на рекламные затраты <4>. Ввиду того что Минфин в Письме от 09.04.2008 N 03-07-11/134 высказался в пользу этого варианта, вычет налога в полном объеме (без учета "прибыльных" норм) следует признать рискованным.

<4> Постановления ФАС ЗСО от 30.05.2007 N Ф04-3421/2007(34717-А70-26), Ф04-3421/2007(35577-А70-26), от 21.07.2004 N Ф04-5004/2004(А81-3059-31), ФАС УО от 20.02.2006 N Ф09-746/06-С2, ФАС МО от 30.12.2005 N КА-А40/13021-05-П.

Организуем учет

В статье "Сделай заказ и участвуй в розыгрыше" <5> была рассмотрена ситуация, когда в качестве приза при проведении лотереи выступают специально приобретенные для этого ТМЦ. Однако сейчас все чаще предприятия общепита привлекают к себе внимание, предлагая клиентам получить шанс на выигрыш не только товаров, но и разнообразных услуг - туристических путешествий, посещений салона красоты и, естественно, собственных услуг общественного питания. Рассмотрим такие ситуации на примерах.

<5> 2008, N 4, с. 25.

Пример 1. В качестве приза стимулирующей лотереи, проведенной рестораном среди своих клиентов, выступил подарочный сертификат салона красоты. Сертификат имеет номинал 20 000 руб. и установленный срок действия, по истечении которого "сгорает". Сертификат был приобретен сотрудником ресторана.

В бухгалтерском учете ресторана следует произвести следующие записи:

             Содержание операции

  Дебет

 Кредит

  Сумма,  
   руб.

Принят к учету сертификат, приобретенный    
подотчетным лицом

  50-3

  20 000

Включена в расходы стоимость врученного     
победителю сертификата

  50-3

  20 000

В качестве пояснения к примеру следует сказать, что сертификаты, удостоверяющие право на приобретение товаров или услуг на указанную в них сумму, по мнению автора, следует отражать в составе денежных документов на счете 50-3. Передачу сертификата победителю нужно отразить прямой корреспонденцией счета учета денежных документов и рекламных расходов. Такая проводка не предусмотрена Планом счетов, однако есть все основания для отражения расходов, поскольку выбывает актив в виде денежного документа, происходит уменьшение экономических выгод организации. Подчеркнем, что расходы признаются в момент выдачи приза победителю. Дожидаться "активации" сертификатов не следует, поскольку для организации имеет место не предоплата, а приобретение актива - денежного документа. Даже если победитель не обратится к эмитенту подарочного сертификата, деньги организатору лотереи возвращены не будут.

Приобрести подарочный сертификат - самый простой вариант для организатора лотереи, однако возможен и другой. Победителю розыгрыша вручается документ, удостоверяющий его право на бесплатное получение услуги, выпущенный самим организатором лотереи, скрепленный его печатью. Получив данную бумагу, организация-партнер предоставит потребителю услугу на указанную в ней сумму, а затем выставит документы, подтверждающие оказание этой услуги, организатору лотереи. Для этого необходимо предварительное заключение договора между рестораном и компанией-партнером, в котором будут оговорены все условия сотрудничества, в том числе и порядок расчетов. В случае, когда приз - это турпутевка, договор должен соответствовать требованиям, предъявляемым к договору о реализации туристического продукта (см. Федеральный закон от 24.11.1996 N 132-ФЗ "Об основах туристской деятельности в Российской Федерации"). Все существенные условия договора (в частности, сведения о туристе, информация о потребительских свойствах турпродукта) указываются в заявке на бронирование, выступающей в качестве приложения к договору.

В данном случае в учете организатора лотереи актива не возникает, счета учета имущества затронуты не будут. Бухгалтеру придется учесть две операции: формирование затрат в виде стоимости оказанных победителю лотереи услуг и перечисление денежных средств. Формировать расходы в виде стоимости предоставленных победителю услуг, по мнению автора, следует уже после их оказания. Сделать это ранее было бы преждевременно, так как всегда есть риск, что победитель не воспользуется сертификатом. Основание для отражения затрат - акт об оказанных турфирмой услугах, оформляемый в общеустановленном порядке.

Пример 2. В стимулирующей лотерее пиццерии разыграна поездка на родину пиццы - в Италию. Согласно договору между пиццерией и турфирмой заказчик перечислил предоплату в размере 40 000 руб. Стоимость оказанных услуг составила 59 000 руб. (в том числе НДС - 9000 руб.). По условиям договора оплата производится после подписания акта.

Бухгалтер пиццерии составит следующие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Перечислена предоплата	76	51	40 000
Включена в расходы на рекламу стоимость услуг	44	76	50 000
Отражен "входной" НДС	19	76	9 000
НДС принят к вычету	68	19	9 000
Погашена задолженность перед турфирмой	76	51	19 000

Точно так же в качестве приза может быть и ужин в ресторане самого организатора лотереи либо в любом ресторане или кафе сети. Если победителю будет выдан подарочный сертификат, который распространяет организация среди всех своих клиентов, то учет будет построен следующим образом. Поскольку именной учет по сертификатам не ведется и организация не сможет идентифицировать победителя лотереи, предъявившего сертификат, среди других лиц, просто купивших такие сертификаты, отражение расхода в виде прощенной задолженности в момент реализации товаров победителям лотереи достаточно проблематично. Поэтому расход в размере номинала подарочного сертификата следует признать при его передаче в качестве приза. Если по окончании срока действия выпущенных сертификатов останутся непогашенные документы, то организация отразит доход также в размере номинала (для этого организуется учет выданных клиентам и полученных от них в оплату услуг сертификатов).

При получении сертификата в оплату услуг общественного питания в учете организации будет отражена реализация блюд в общем порядке. При предъявлении сертификата его номинал следует пробить по секции безналичных расчетов, выдать покупателю кассовый чек, а в журнале кассира-операциониста отразить в графе "Оплачено документами".

Пример 3. Кафе "Лакомка" провело стимулирующую лотерею, победителю был выдан сертификат номиналом 1000 руб., который был активирован в оплату обеда общей стоимостью 1416 руб. (в том числе НДС - 216 руб.). Клиент произвел доплату в кассу.

Бухгалтерский учет операций будет построен так:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражена в составе рекламных расходов задолженность на момент передачи сертификата	44	62	1 000
Отражена реализация при оказании услуг	62	90-1	1 416
Начислен НДС	90-3	68	216
Получены денежные средства в кассу	50	62	416

Если же предприятие общественного питания не выпускает подарочных сертификатов и победитель лотереи - это единственный клиент, ужин которому будет предоставлен бесплатно, то проводки будут иными.

Пример 4. Победитель стимулирующей лотереи, проведенной рестораном "Традиция", получил приз - бесплатный праздничный ужин в этом же ресторане на 6 персон. Учет в ресторане ведется по покупным ценам. Стоимость отпущенных блюд и напитков составила 5000 руб.

Бухгалтер составит только одну проводку: Дебет 44 Кредит 20 - 5 000 руб.

Если ресторан использует в учете торговую наценку, то проводка Дебет 44 Кредит 20 составляется на стоимость блюд (с учетом наценки), и затем наценку следует списать проводкой Дебет 44 Кредит 42 (сторно).

С.Н.Козырева

Эксперт журнала

"Предприятия общественного питания:

бухгалтерский учет и налогообложение"