Мудрый Экономист

Внутренний аудит системы управленческого учета на предприятии

"Аудиторские ведомости", 2008, N 5

Исследуются задачи, объекты, функции и организация внутреннего аудита системы управленческого учета на предприятии. Анализируются подходы к оценке эффективности данного вида аудита.

Актуальность внутреннего аудита системы управленческого учета (далее - СУУ) в настоящее время вызвана объективной необходимостью повышения эффективности управления предприятием и принимаемых им управленческих решений. Данный вид аудита оказывает позитивное воздействие на результативность, действенность и эффективность деятельности предприятия, обеспечивает большую прозрачность управления.

Безусловно, при становлении внутреннего аудита СУУ в России целесообразно учитывать накопленный мировой практикой опыт в области аудиторской деятельности. Однако при этом следует избегать "слепого" копирования зарубежных образцов и методологической базы, устанавливающей основные процедуры и алгоритмы проведения контрольных мероприятий, без адаптации их к национальным условиям, в которых работают отечественные предприятия.

Задачи, объекты и функции внутреннего аудита СУУ

СУУ - комплекс мероприятий по организации наблюдения, оценки, регистрации, измерения, обработки, систематизации и передачи информации преимущественно о затратах и результатах хозяйственной деятельности в интегрированной системе учета, нормирования, планирования, контроля и анализа с целью формирования достаточной информационной базы внутренним пользователям для оперативного и стратегического управления как предприятием в целом, так и его структурными подразделениями в рутинных и проблемных ситуациях.

Внутренний аудит - неотъемлемая часть внутреннего контроля предприятия. Проведение внутреннего аудита СУУ имеет для руководства и (или) собственников экономического субъекта информационное и консультационное значение, поскольку призвано содействовать оптимизации деятельности экономического субъекта и выполнению обязанностей его руководства.

Потребность во внутреннем аудите возникает на крупных предприятиях в связи с тем, что высшее руководство не занимается повседневным контролем деятельности организации и низших управленческих структур. Внутренний аудит дает информацию об этой деятельности и подтверждает достоверность отчетов менеджеров. Он способствует предотвращению потери ресурсов и осуществлению необходимых изменений внутри предприятия. При этом важным инструментом внутреннего аудита на предприятии в целом выступает оценка эффективности СУУ.

К объектам внутреннего аудита СУУ относятся:

система управленческого учета на предприятии;

система управления и организационная структура;

схема документооборота;

порядок и принципы формирования управленческой отчетности;

деятельность менеджмента;

работа отделов предприятия, являющихся главными распорядителями бюджетов;

работа отделов предприятия, использующих заемные средства или распоряжающихся собственностью предприятия.

Кроме того, в процессе внутреннего аудита СУУ проверяются решение отдельных функциональных задач управления, работа информационных систем предприятия и др. Перечень этих объектов может различаться в зависимости от особенностей экономического субъекта и требований его руководства и (или) собственников.

При этом проверке подвергается деятельность указанных экономических субъектов, подразделяемая на функциональную (функции и задачи) и производственную деятельность. В первом случае предполагается принятие определенного решения, а во втором - экономического результата, выражающегося в производстве конкретных товаров, услуг и т.п. Оценка указанных результатов осуществляется с использованием установленных критериев эффективности. Это, в конечном счете, позволяет определить эффективность принятия управленческих решений.

В рамках внутреннего аудита СУУ на стадии планирования оцениваются объем имеющихся ресурсов, степень его соответствия объему поставленных целей и решаемых задач, определяется, насколько поставленные цели и задачи соответствуют общей стратегии, установленной в каждой конкретной сфере управления предприятием.

В процессе исполнения бюджетов осуществляется текущий мониторинг на всех участках функционирования системы управления, устанавливается надежность и объективность данных, оцениваются промежуточные результаты. Основная задача на данном этапе - обеспечить необходимую и своевременную корректировку процесса управления при одновременном контроле за ходом указанных действий. Кроме того, анализируются мероприятия, касающиеся организации системы учета и внутреннего контроля, создания необходимых организационных структур и разработки соответствующих процедур. И, наконец, в итоге с помощью внутреннего аудита СУУ оцениваются степень реализации поставленных целей и возможности более эффективного их достижения в дальнейшем.

Как правило, в функции внутреннего аудита СУУ включаются:

проверка деятельности различных звеньев управления;

оценка эффективности механизма внутреннего контроля;

разработка и предоставление предложений по устранению выявленных недостатков и рекомендаций по повышению эффективности управления.

Внутренний аудит СУУ может считаться эффективным, если он, во-первых, эффективно предупреждает о возникновении недостоверной информации управленческого учета, а во-вторых, выявляет недостоверность в пределах ограниченного времени, после того как недостоверная информация возникла.

Организация проверок

Основные этапы организации контрольных мероприятий в рамках внутреннего аудита СУУ на предприятии представлены на рис. 1.

Рис. 1. Основные этапы организации контрольных мероприятий внутреннего аудита СУУ на предприятии

                          ------------------------------------------------¬
--->¦Формирование среднесрочного плана ¦
¦ L------------------------------------------------
¦ ------------------------------------------------¬
+-->¦Формирование годового плана работы органа ¦
¦ ¦контроля, выбор темы и объектов контроля ¦
------------------¬ ¦ L------------------------------------------------
¦ Планирование +-->¦ ------------------------------------------------¬
L------------------ +-->¦Рассмотрение обращений менеджеров различных ¦
¦ ¦подразделений и руководителей ¦
¦ L------------------------------------------------
¦ ------------------------------------------------¬
L-->¦Формирование плана предварительного изучения ¦
¦объекта, планирования, контрольного мероприятия¦
L------------------------------------------------
------------------------------------------------¬
--->¦Подготовка проверки (разработка программы ¦
¦ ¦проверки и иных документов) ¦
¦ L------------------------------------------------
¦ ------------------------------------------------¬
------------------¬ ¦ ¦Осуществление проверки (сбор фактических ¦
¦ Реализация ¦ +-->¦данных, формирование доказательств, проведение ¦
¦ контрольных +-->¦ ¦необходимых аналитических процедур) ¦
¦ мероприятий ¦ ¦ L------------------------------------------------
L------------------ ¦ ------------------------------------------------¬
¦ ¦Оформление результатов проверки (формирование ¦
L-->¦акта, подписание его у проверяемой стороны, ¦
¦подготовка заключений, выводов и рекомендаций; ¦
¦формирование отчета о результатах) ¦
L------------------------------------------------
------------------------------------------------¬
--->¦Утверждение и предоставление отчетов ¦
¦ ¦о результатах контрольных мероприятий ¦
¦ L------------------------------------------------
¦ ------------------------------------------------¬
------------------¬ +-->¦Контроль за ходом выполнения рекомендаций и ¦
¦Подведение итогов¦ ¦ ¦предписаний, сделанных по результатам проверок ¦
¦ контрольной ¦ ¦ L------------------------------------------------
¦ деятельности +-->¦ ------------------------------------------------¬
¦ за определенный ¦ +-->¦Подведение годовых итогов ¦
¦ период ¦ ¦ L------------------------------------------------
L------------------ ¦ ------------------------------------------------¬
+-->¦Определение эффективности контроля ¦
¦ L------------------------------------------------
¦ ------------------------------------------------¬
L-->¦Подведение среднесрочных итогов ¦
L------------------------------------------------

Отчет, получаемый в результате аудиторской проверки, представляет собой итоговый документ, который должен содержать не только выявленные недостатки и нарушения, но и общие рекомендации в сфере управленческого учета. Именно отчеты по контрольным мероприятиям наиболее тщательно изучаются руководством и менеджментом различных уровней. Порядок формирования заключения внутреннего аудита СУУ представлен на рис. 2.

Рис. 2. Порядок формирования заключения внутреннего аудита СУУ на предприятии

----------------¬
¦ Получение ¦
¦ аудиторских ¦
¦ доказательств ¦
L-T-----T--------
¦ ¦ ------------------------¬
L------------->¦Формирование заключения¦
¦ L-T---------T------------
¦ ------------------------¬
¦ ¦ L------------->¦ Определение выводов ¦
L-----------T------------
¦/ ¦/ ¦
--------------------------------------¬ ¦
¦ Подготовка рекомендаций ¦<-----------------------
¦ по результатам проверки ¦
L--------------------------------------

Оценка эффективности контрольных мероприятий

После утверждения отчета и соответственно всех содержащихся в нем рекомендаций служба внутреннего аудита должна обеспечить проверку их исполнения, оценить объем и эффективность работ, выполненных за определенный период.

Эффективность системы управленческого учета оценивается как по предприятию в целом, так и по отдельным направлениям, в частности:

деятельность и функции "центров ответственности";

использование средств, выделяемых руководством предприятия на решение поставленных задач;

управление финансовыми ресурсами.

Внутренний аудит СУУ предполагает проведение различных видов проверок в зависимости от предмета и объектов проверки, поставленных целей и задач. Весь спектр проверок в рамках внутреннего аудита СУУ можно подразделить на два основных блока:

мероприятия по оценке эффективности системы управленческого учета, связанные с исполнением функций;

контроль эффективности управления предприятием.

Внутренний аудитор осуществляет процедуры, связанные с мониторингом СУУ и оценкой ее эффективности.

Мониторинг включает проверку:

качества информации;

состава элементов СУУ и их взаимодействия;

оптимальности организационной структуры и выбранной СУУ;

автономности СУУ от финансового учета;

степени соответствия СУУ требованиям современного уровня развития производства и возрастающей конкуренции;

влияния окружающей бизнес-среды, в которой функционирует предприятие.

Оценка эффективности предполагает анализ нормативной и относительной эффективности. Нормативная эффективность базируется на степени выполнения СУУ задач и функций, отраженных в учетной политике. При этом плановые результаты сравниваются с фактически достигнутыми.

Относительная эффективность определяется на основе соотношения выгод от функционирования СУУ и затрат на ее постановку. Количественный показатель относительной эффективности - доля (процент) участия СУУ в прибыли предприятия.

Направления совершенствования внутреннего аудита СУУ

Управленческий аудита, являясь частью внутреннего аудита, обслуживает потребности управления предприятием, обеспечивает его объективной, достоверной и профессиональной информацией о ситуационных условиях. Управленческий аудит можно определить как подсистему хозяйственного механизма, осуществляющую проверку и контроль процессов и результатов деятельности предприятия, его подразделений. Как нам представляется, целесообразно расширить сферы применения этого вида аудита, распространив его на учетно-аналитическую подсистему, управление кадрами (управленческий аудит персонала) и т.д. При таком подходе методами управленческого аудита охватываются все элементы деятельности предприятия. Исключение же одного или нескольких элементов не позволяет сформировать целостную картину финансового положения предприятия и затрудняет принятие эффективных решений. В настоящее время по некоторым из объектов управленческого аудита разработаны оригинальные методики, например методика управленческого аудита персонала. Признавая новизну и эффективность этих методик, следует отметить фрагментарный характер подобных исследований, что свидетельствует о том, что управленческий аудит находится в стадии становления.

Специфика управленческого аудита как сравнительно новой отрасли экономических знаний в России и его многогранность требуют применения нетрадиционных инструментов. К их числу следует отнести диагностику и декомпозицию системы.

Диагностика позволяет осуществить системно-проблемный подход и логико-критический анализ подсистем управления (сбыта, снабжения, ценообразования и т.д.). Выявление особенностей и тенденций развития каждой подсистемы обуславливает определение глубинных проблем развития предприятия в целом и построение ясной картины финансового состояния экономического субъекта. Диагностику можно использовать в контексте проверки эффективности функционирования участков учетно-аналитической подсистемы и системы внутрифирменного контроля.

Декомпозицию системы целесообразно использовать параллельно с ее диагностикой, что обеспечит комплексный подход к решению задач управленческого аудита.

Естественно, что аудиторы в практической деятельности могут применять множество методов исследования системы управления, в частности методы эконометрики, экономической статистики и др. Однако эти методы требуют от специалистов основательных знаний в области ряда математических дисциплин. При разработке программы совершенствования аудита эффективности СУУ представляется целесообразным разумное сочетание общенаучных и специальных методов, а также методов математики и ее производных дисциплин.

Литература

  1. Виленский П.Л., Лившиц В.Н., Смоляк С.А. Оценка эффективности инвестиционных проектов. - М.: Дело, 2001.
  2. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет. - М.: ЮНИТИ, 1998.
  3. Хан Д. Планирование и контроль: концепция контроллинга / Под ред. А.Л. Турчака и др. - М.: Финансы и статистика, 1997.
  4. Хорнгрен Ч.Т., Фостер Дж. Бухгалтерский учет: управленческий аспект. - М.: Финансы и статистика, 2000.
  5. Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит / Учебник. 4-е издание, переработанное и дополненное. - М.: ИНФРА-М, 2004.

Д.А.Волошин

Кафедра "Учет, анализ и аудит"

экономического факультета

МГУ им. М.В.Ломоносова