Мудрый Экономист

Международный стандарт аудита 200 "цели и основные принципы аудита бухгалтерской отчетности"

"МСФО и МСА в кредитной организации", 2008, N 1

Международный стандарт аудита (ISA) 200 "Цели и основные принципы аудита бухгалтерской отчетности" является ключевым стандартом, определяющим основные подходы к проведению аудита. Данный стандарт является руководством к действию при определении цели аудита и основных средств ее достижения.

В соответствии с данным стандартом целью аудита финансовой отчетности является предоставление аудитору возможности выразить мнение о достоверности финансовой отчетности, т.е. определить, составлена ли она во всех существенных отношениях в соответствии с принятыми стандартами подготовки финансовой отчетности.

Таким образом, аудитор подтверждает, что отчетность достоверна и не содержит существенных искажений, которые могли бы повлиять на мнение пользователя и на принятие им решений при использовании данной аудируемой финансовой отчетности.

Значительным фактом является повторение в данном стандарте принципов этики аудитора при выполнении им профессиональных обязанностей: независимость, порядочность, объективность, профессиональная компетентность и должная тщательность, профессиональное поведение и соблюдение принципов стандартов в профессиональной деятельности, в частности принципов международных стандартов аудита.

Важным является также требование профессионального скептицизма при проведении аудиторской проверки, допускающее, что при составлении отчетности могут быть пропущены существенные искажения. Данные сомнения должны быть опровергнуты только достаточным количеством доказательств, на основании которых аудитор формирует свое мнение, основанное на разумной уверенности. Разумная уверенность базируется на результатах аудита, а также на профессиональном суждении аудитора. Результаты аудита основаны на аудиторских доказательствах, которые аудитор обязан получить при проведении аудита в соответствии с используемыми им МСА. Необходимое количество доказательств определяет объем аудита в соответствии с международными стандартами аудита.

Объем аудита должен определяться также на основании разумной уверенности аудитора, что данная отчетность не содержит существенных искажений.

Принципиальным является указание в стандарте на присущие аудиту ограничения, влияющие на возможность обнаружения существенных ошибок, в частности на ограничения, присущие системам бухгалтерского учета и внутреннего контроля, например на наличие сговора, представление аудитору руководством заведомо ложной информации или непредставление руководством необходимой информации, например информации о связанных сторонах. Риски подобных ограничений регулируются МСА (ISA) 580 "Заявления руководства". Аудитор обязан при выражении своего мнения использовать также ту официальную информацию, которую ему представило руководство организации.

Кроме того, существуют также другие обстоятельства, связанные с рисками. Например, независимо от достоверности представленной финансовой отчетности за 1998 финансовый год (год финансового кризиса в России) многие организации получили аудиторское заключение, составленное по МСА, с оговоркой на возможность своевременно рассчитаться по долгам, включая даже сомнения по поводу непрерывности деятельности. Непрерывность деятельности организации рассмотрена в МСА (ISA) 570 "Непрерывность деятельности".

В стандарте указано, что ответственность за подготовку и представление финансовой отчетности несет руководство организации. Проведенный аудит не освобождает руководство от ответственности. Аудитор несет ответственность за формулирование и выражение мнения о финансовой отчетности.

Важным дополнением является содержащееся в стандарте указание на то, что он применяется совместно с МСА (ISA) 120 "Основные принципы международных стандартов аудита", который дает определение аудита, а также сопутствующих услуг, предоставляемых аудиторами своим клиентам. В данном стандарте имеется разграничение по степени достигнутой убежденности, а, следовательно, и уровням уверенности в зависимости от аудита и вида услуг, которые оказывают аудиторы. Определенная степень убежденности зависит от процедур, выполняемых аудиторами. Например, при аудите налоговые риски оцениваются в зависимости от их существенности. Аудитор должен проверить в пределах существенности начисление и уплату налогов. Аудитор не проводит налоговый аудит в рамках аудита по МСА.

В апреле 2007 г. был опубликован проект новой редакции стандарта, комментарии по которому принимались до 15 сентября 2007 г.

В новой редакции стандарта предполагается существенно расширить понятие цели аудита как выражение мнения аудитором об отсутствии существенных искажений в финансовой отчетности, вызванных ошибками или возникших по причине злого умысла (мошенничества).

В новой редакции отмечена возможность выражения мнения аудитором только на основе достаточности аудиторских доказательств и выполнения всех требуемых аудиторских процедур в соответствии с международными стандартами аудита. Аудитор имеет право высказывать профессиональные суждения, базируясь на полученных доказательствах.

В том случае, если аудитор не может подтвердить финансовую отчетность, он может выдать модифицированное аудиторское заключение.

Согласно новому проекту стандарта ограничение аудита может возникнуть вследствие:

Стандарт подчеркивает ответственность руководства не только за составление и представление финансовой отчетности, но и за организацию системы внутреннего контроля, позволяющую выявить и предотвратить возможность недобросовестных действий и появления существенных ошибок, и представление достоверной и полной информации аудиторам.

Стандарт предписывает аудиторам выражать мнение, основываясь на разумной уверенности, которая базируется на допустимом минимальном аудиторском риске.

Поэтому необходимо при планировании и проведении аудита исходя из разумного скептицизма определить существенность для обнаружения ошибок, которые могли бы повлиять на мнение пользователя отчетности, собрать необходимые аудиторские доказательства, минимизирующие аудиторские риски, и на основе полученных доказательств сформировать аудиторское мнение.

В стандарте указано, что возможный пропуск ошибок и недобросовестных действий может быть следствием внутренних ограничений аудита, возникших из-за ряда причин при определении следующих факторов:

Впервые в данном стандарте даны определения вышеуказанных ключевых показателей.

Финансовая отчетность - подготовленные и представленные руководством все формы финансовой отчетности, составленные в соответствии с требованиями стандартов, а также все необходимые формы отчетности и пояснительных записок, которые требует законодательство.

Например, формы отчетности акционерных обществ будут существенно отличаться от форм паевых фондов или пенсионных фондов.

Также определяется как структурированная в соответствии со стандартами финансовая информация, полученная в результате событий, произошедших в прошлом за определенный период времени.

Аудиторские доказательства - необходимая информация, полученная аудитором для формирования и выражения мнения.

Аудиторский риск - допустимый риск пропуска или необнаружения ошибок при проведении аудита, которые могут быть допущены при аудите.

Риск необнаружения - риск пропуска ошибок при проведении всех необходимых процедур, которые необходимы для минимизации аудиторского риска.

Финансовая информация, полученная в результате событий или хозяйственных операций, произошедших в прошлом, - информация, выраженная в финансовых терминах, относящаяся к одной организации, полученная из регистров бухгалтерского учета или раскрывающая определенные экономические события, условия или обстоятельства.

Ошибка - разница между суммой, классификацией, представлением или раскрытием в представленной руководством финансовой отчетности и теми показателями, которые должны быть представлены в соответствии со стандартами и требованиями законодательства.

Ошибки, которые возникли в результате недобросовестных действий или ошибок исполнителей, являются следствием:

При выдаче положительного аудиторского заключения в отчетности необходимо учесть все поправки аудитора, на основании чего аудитор выражает свое мнение во всех существенных отношениях.

Разумная уверенность - высокая вероятность уверенности, но не абсолютная уверенность.

Риск существенной ошибки - риск того, что финансовая отчетность может быть существенно искажена.

Риск может быть как внутренний, так и контрольный. Главное, что существующая система внутреннего контроля не позволяет предотвратить ошибки, вызванные данными рисками.

В новой редакции стандарта представлены и обобщены требования к проведению аудита:

Новый стандарт будет применяться при аудите финансовой отчетности за год, который начинается с 15 декабря 2008 г. Стандарт существенно расширил основные принципы аудита, что приведет к существенным изменениям в других стандартах.

Е.П.Зубарева

Руководитель службы внутреннего аудита

компания Gallery