Мудрый Экономист

Сборы за пользование объектами водных ресурсов: изменения, льготы и арбитражная практика

"Налоговая политика и практика", 2008, N 2

Изменения, внесенные Федеральным законом N 285-ФЗ

Федеральным законом от 29.11.2007 N 285-ФЗ "О внесении изменений в главу 25.1 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 285-ФЗ) изменен перечень объектов водных биоресурсов, за вылов которых уплачивается сбор. Кроме того, скорректированы размеры ставок сбора по отдельным видам водных биоресурсов, установленные ст. 333.3 гл. 25.1 "Сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов" НК РФ.

Изменение ставок вызвано необходимостью установления такого уровня обложения добычи водных биоресурсов, который стимулировал бы эффективную работу судов на промысле. Одновременно следовало обеспечить максимально возможный объем поступления средств в бюджеты различных уровней за счет полного освоения выделяемых квот на вылов. Этот вопрос поднимался неоднократно, в том числе и Правительством РФ. Так, в 2005 г. на специальном правительственном заседании было отмечено, что действующие ставки сбора за пользование водными биоресурсами являются завышенными и иногда составляют до 25 - 30% стоимости рыбы.

Необходимость экономического стимулирования пользователей водными биоресурсами путем снижения ставок сбора за добычу отдельных их видов отмечалась и на заседании Президиума Государственного совета Российской Федерации в августе 2007 г.

Данные о том, что существующие ставки сбора за вылов многих видов крабов не учитывают рост затрат на их добычу, связанный со сложностью освоения этих ресурсов, и о низкорентабельности промысла приводились также депутатами Государственной Думы, участвовавшими в работе над рассматриваемым Законом.

Поэтому при определении новых ставок сбора использовались сведения об уровне рентабельности по отдельным видам водных биоресурсов и промысловым бассейнам.

В результате принятия Закона N 285-ФЗ наиболее существенное снижение ставок сбора произошло по нескольким видам биоресурсов Дальневосточного рыбопромыслового бассейна, таким как крабы, креветки и некоторые виды морских млекопитающих.

Например, ставка по крабу-стригуну бэрди уменьшилась с 60 тыс. до 13 тыс. руб. за тонну (в 4,6 раза); крабу камчатскому западного побережья Камчатки и крабу синему - со 100 тыс. до 35 тыс. руб. (в 2,9 раза); крабу равношипому - с 40 тыс. до 20 тыс. руб. (в 2 раза); крабу камчатскому Северного бассейна - с 60 тыс. до 30 тыс. руб. (в 2 раза); крабу-стригуну опилио и бэрди охотоморскому - с 60 тыс. до 35 тыс. руб. (в 1,7 раза); крабу-стригуну красному - с 13 тыс. до 8 тыс. руб. (в 1,6 раза); креветке северной - с 5500 до 3000 руб. (в 1,8 раза); креветке углохвостой - с 3500 руб. до 200 руб. (в 17,5 раза); другим видам креветок - с 1000 руб. до 200 руб. (в 5 раз).

По таким видам рыб, как белый амур, жерех, толстолобик и сом, лов которых производится во внутренних морских водах, ставка сбора снизилась с 1200 руб. до 150 руб. за тонну (в 8 раз).

При этом следует отметить, что снижение ставок за отдельные виды водных биоресурсов, осуществленное Законом N 285-ФЗ, не было первым за последние несколько лет. Напомним, что Федеральным законом от 27.07.2006 N 144-ФЗ с 1 января 2007 г. размеры ставок по крабу камчатскому Северного бассейна уже были изменены - со 100 тыс. до 60 тыс. руб. за тонну. Мотивы такого решения были те же, что и сейчас, - стимулирование добычи этого глубоководного вида биоресурсов, поскольку его лов чрезвычайно трудоемок и связан с дополнительными материальными затратами по сравнению с добычей других видов крабов.

По другим видам водных биоресурсов давалось следующее обоснование для снижения ставок.

На протяжении последних лет полностью не осваивались промышленные квоты, установленные на креветку углохвостую и креветку северную Берингова моря. В то же время освоение квот на вылов креветки северной в других районах составило 88,5%. Низкая результативность освоения промышленных квот креветки углохвостой и креветки северной как Дальневосточного, так и Северного бассейнов связывалась прежде всего с завышенным размером ставки сбора. Поэтому в целях стимулирования более полного освоения промышленных квот и увеличения поступлений средств в бюджет разработчиками Закона N 285-ФЗ предлагалось понизить для этих видов биоресурсов ставку сбора до 200 руб. за тонну, установив для креветки северной других районов Дальневосточного и Северного бассейнов ставку в размере 3000 руб. за тонну. Для сохранения сложившегося уровня рентабельности промысла предлагалось также снизить ставку сбора на треску Балтийского моря с 3000 до 2500 руб. за тонну. Кроме того, чрезвычайно низкая экономическая результативность промысла, а также невысокий уровень освоения квот белого амура, жереха, толстолобика и сома реки Волги, как следовало из сделанных расчетов, требовала снижения ставки сбора по данным объектам с 1200 руб. до 150 руб. за тонну.

Практически все эти предложения были реализованы в Законе N 285-ФЗ.

Что касается корректировки ставок по морским млекопитающим, то здесь изменения произошли не только в размерах ставок, но и в порядке их установления. Ранее сбор за вылов указанных биоресурсов исчислялся по ставке, установленной за одно животное, теперь - за тонну.

Так, ставки сбора по касатке, другим китообразным, а также по тихоокеанскому моржу в абсолютном исчислении не изменились и составили 30 тыс. и 1500 руб. соответственно. По котику морскому, каспийскому тюленю, гренландскому тюленю, крылатке, кольчатой нерпе установлена единая ставка - 10 руб. за тонну каждого из указанных видов млекопитающих (ранее - 800; 600; 350; 200 и 150 руб. за одну особь соответственно).

Чтобы определить реальный уровень снижения этих ставок, необходимо учитывать, что вес указанных млекопитающих варьируется от 70 до 300 кг. Таким образом, из-за изменения порядка исчисления сбора реальное снижение ставок за добычу вышеперечисленных животных произошло в десятки раз, несмотря на то что по отдельным их видам ставки сбора, как уже было отмечено, в абсолютном значении остались прежними.

Увеличение размеров ставок произошло лишь по некоторым видам водных биоресурсов, наиболее значительное: по морскому ежу прочему - с 1300 до 6000 тыс. руб. за тонну (в 4,6 раз); гребешку Дальневосточного бассейна - с 5000 до 9000 тыс. руб. за тонну (в 1,8 раза), а также чавыче - с 4000 до 6000 руб. за тонну (в 1,5 раза).

Кроме изменения размеров ставок по тем видам биоресурсов, за вылов которых уже взимался сбор, введен ряд ставок за новые виды биоресурсов (см. таблицу).

        Наименование       
водных биоресурсов
      Ставка сбора,     
руб. за 1 т
     Бассейн <*>
Морской окунь              
          1 500         
         ДВ         
Кета амурская осенняя      
          3 000         
         ДВ         
Сима                       
          6 000         
         ДВ         
Атлантический лосось       
(семга)
          7 500         
        Сев.        
Атлантический лосось       
(балтийский лосось)
          7 500         
        Бал.        
Морской еж зеленый         
          3 000         
        Сев.        
Угорь                      
         10 000         
        Бал.        
Минога                     
          7 000         
        Бал.        
Судак                      
          1 500         
        Бал.        
Рыбец                      
          1 800         
        Бал.        
Кутум                      
          1 000         
        Касп.       
Барабуля                   
          1 800         
       Аз.Черн.     
Сельдь, пиленгас           
            450         
       Аз.Черн.     
Артемия                    
          2 000         
         ВВО        
Раки                       
          1 000         
         ВВО        
<*> Названия бассейнов даются в следующих сокращениях: Дальневосточный - ДВ; Северный - Сев.; Балтийский - Бал.; Каспийский - Касп.; Азово-Черноморский - Аз.Черн.; ВВО - внутренние водные объекты.

В целом число видов водных биоресурсов, за лов которых взимается сбор, увеличилось с 82 до 131. Большинство из них находится в Дальневосточном и Балтийском бассейнах. При этом из перечней видов ресурсов по Северному, Балтийскому и Каспийскому бассейнам исключена позиция "прочие объекты водных биологических ресурсов". Таким образом, в отношении водных биоресурсов по указанным бассейнам перечень является закрытым, следовательно, не поименованные в нем биоресурсы не являются объектом обложения сбором. С одной стороны, это может привести к сокращению налогооблагаемой базы. Но, с другой, поскольку по наиболее потребляемым видам, таким как атлантический лосось (Северный бассейн), судак (Балтийский бассейн), кутум (Каспийский бассейн) (которые ранее были отнесены к прочим объектам водных биоресурсов), ставки сбора возросли до 7500, 1500 и 1000 руб., поступления в бюджеты должны возрасти. Правда, для этого необходимо хотя бы сохранить объемы вылова указанных видов ресурсов на прежнем уровне.

Льготы для российских рыбохозяйственных организаций

Законом N 285-ФЗ также уточнены критерии признания рыбохозяйственных организаций для целей применения льготных ставок сбора в размере 15% от общеустановленных: изменена редакция п. 7 ст. 333.3 НК РФ.

Теперь данной льготой вправе воспользоваться не только градо- и поселкообразующие российские рыбохозяйственные организации, включенные в перечень, утверждаемый Правительством РФ, но и российские рыбохозяйственные организации, в том числе рыболовецкие артели (колхозы).

В этих целях градо- и поселкообразующими российскими рыбохозяйственными организациями признаются организации, численность работников которых составляет не менее 25% <1> численности населения соответствующего населенного пункта, которые эксплуатируют только находящиеся у них на праве собственности рыбопромысловые суда, зарегистрированы в качестве юридического лица в соответствии с законодательством Российской Федерации и у которых объем реализованной ими рыбной продукции и (или) добытых (выловленных) объектов водных биологических ресурсов составляет в стоимостном выражении более 70% общего объема реализуемой ими продукции.

<1> Ранее численность работающих в организации с учетом совместно проживающих с ними членов семей должна была составлять не менее половины численности населения соответствующего населенного пункта.

Пункт 7 ст. 333.3 НК РФ также дополнен определением рыбохозяйственных организаций - организаций, осуществляющих добычу (вылов) водных биологических ресурсов и (или) их первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующих эту продукцию при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций доля дохода от реализации добытых (выловленных) объектов водных биологических ресурсов и (или) произведенной рыбной продукции составляет не менее 70%.

Изменения, внесенные Федеральным законом N 333-ФЗ

Федеральным законом от 06.12.2007 N 333-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О рыболовстве и сохранении водных биологических ресурсов" и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 333-ФЗ) предусмотрено дополнение с 1 января 2009 г. ст. 333.3 НК РФ п. 8, согласно которому общеустановленные ставки сбора за каждый объект водных биологических ресурсов устанавливаются в размере 10% для организаций и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих реализацию и (или) переработку доставленных на территорию Российской Федерации добытых (выловленных) водных биологических ресурсов. Для подтверждения права применения ставки сбора в установленном размере организации и индивидуальные предприниматели должны представить в налоговые органы по месту своего учета документы, перечень и порядок представления которых определяются Правительством РФ.

Сумма сбора, исчисленная по пониженной ставке, будет уплачиваться указанными выше категориями организаций и индивидуальных предпринимателей сразу же при получении ими разрешения на добычу и вылов водных биоресурсов. То есть другие регулярные взносы, предусмотренные для иных пользователей, они уже уплачивать не должны.

Следует иметь в виду, что при невыполнении указанных условий (т.е. реализация и (или) переработка водных биоресурсов не на территории Российской Федерации) уплата суммы сбора будет производиться в прежнем порядке. Это условие определено Законом N 333-ФЗ в виде дополнения ст. 333.5 НК РФ п. 2.1. Рассмотрим, как оно будет выполняться на практике.

Пример. Рыбопромысловой организации выдано разрешение на вылов 500 т трески в Дальневосточном бассейне. Лов разрешен в течение 4 месяцев. Предполагается, что вся выловленная треска будет доставляться на российский берег, поэтому расчет суммы сбора произведен в следующем порядке: 500 т x 3000 руб. x 10% = 150 тыс. руб.

В случае соблюдения вышеупомянутого условия доставки рыбы организация не должна выплачивать дополнительные суммы сбора за выловленную треску.

Однако по истечении 1 месяца выяснилось, что она стала реализовывать свой улов не на российской территории. В этом случае должен быть произведен уточненный расчет: 500 т x 3000 руб. = 1500 тыс. руб.

В соответствии с п. 2 ст. 333.5 НК РФ сумма сбора за пользование объектами водных биоресурсов уплачивается в виде разового и регулярных взносов. Сумма разового взноса определяется как доля исчисленной суммы сбора, размер которой равен 10%. Уплата разового взноса производится при получении лицензии (разрешения) на пользование объектами водных биологических ресурсов. Оставшаяся сумма сбора, определяемая как разность между исчисленной суммой сбора и суммой разового взноса, вносится равными долями в виде регулярных взносов в течение всего срока действия лицензии (разрешения) на пользование объектами водных биологических ресурсов ежемесячно.

Таким образом, уплаченная первоначально сумма сбора в размере 150 тыс. руб. должна быть засчитана лишь как разовый взнос. А за оставшиеся 3 месяца лова организация будет уплачивать остальную сумму сбора в размере 1350 тыс. руб. (1500 тыс. руб. - 150 тыс. руб.) равными долями. Ежемесячный платеж составит 450 тыс. руб. (1350 тыс. руб. : 3).

Хочется сказать несколько слов в защиту рассматриваемого налогового послабления в виде пониженной ставки сбора в случае поставки рыбной продукции на российский берег. О ее необходимости неоднократно высказывались как представители государственных органов, так и рыбопромысловых организаций.

Так, на упомянутом выше заседании Правительства РФ в 2005 г. отмечалось, что налоговая система, регулирующая порядок уплаты сборов за пользование водными биоресурсами, недостаточно совершенна и не позволяет рыбакам открыто и эффективно работать в своих интересах и интересах населения. Это приводит к тому, что переработка рыбы на российской территории не развивается, а теневой бизнес растет.

В 2007 г. участники Второго съезда рыбаков указывали на необходимость принятия действенных мер по стимулированию поставок рыбной продукции в отечественные порты, а также обеспечения системы контроля за экспортом рыбной продукции посредством ее декларирования в наших портах. Подчеркивалось, что от введения этой меры в первую очередь выиграют отечественные потребители, поскольку морепродуктов в России станет больше, хотя они вряд ли заметно подешевеют. Дело в том, что 85% водных биоресурсов сосредоточено на востоке страны, а подавляющее число населения проживает на западе - в 27 субъектах Федерации, расположенных до Уральских гор. Доставка рыбы на такие расстояния из Приморья, с Сахалина и Камчатки обходится чрезвычайно дорого, несмотря на то что на государственном уровне разрабатываются меры по удешевлению перевозок.

Кроме того, в казну будет поступать существенно больше налогов и сборов. Сегодня, по словам руководителя Госкомрыболовства России А.А. Крайнего, отрасль платит в бюджеты разных уровней в виде налогов около 22 млрд руб. По его данным, вся рыба, легально выловленная в России, оценивается в сумму около 110 млрд руб., однако нелегальный улов составляет не меньше половины легального. По отдаче государственных вложений рыболовство намного опережает сельское хозяйство: рыба является самовоспроизводящимся ресурсом и не требует затрат на корм и содержание.

Еще один момент нельзя не отметить. Рыба - не только продукт питания, но и сырье для переработки, а значит, должны появиться и новые рабочие места. Для примера: одна китайская компания сейчас строит фабрику по переработке минтая (до 500 тыс. т в год), на которой будет занято 30 тыс. человек. Если бы подобная фабрика располагалась на нашей территории, такое же количество наших граждан могло получить работу. Тем более что большинство продукции, планируемой к переработке, российского происхождения, так как эта компания контролирует более половины вылова всего нашего минтая, скупив акции российских рыбопромышленных компаний на полученные от своего правительства средства <2>.

<2> "Треске вернут Родину". Интервью Председателя Комитета Совета Федерации по аграрно-продовольственной политике и рыбохозяйственному комплексу Г. Горбунова // Российская газета. 2007. 15 дек. (N 282).

В ближайшем будущем следует ожидать очень жестких действий со стороны стран, имеющих доступ к добыче водных биоресурсов, поскольку сейчас объем вылавливаемых морепродуктов во всем мире (98 млн т в год) приближается к критическому (110 - 115 млн т). Поэтому многие государства давно закрыли для иностранцев свои двухсотмильные исключительные экономические зоны.

Подход судебных органов к решению некоторых проблем

В ходе внесения последних изменений в порядок обложения вылова водных биоресурсов по-прежнему остались нерешенными некоторые проблемы, которые появились после введения в действие гл. 25.1 НК РФ. Их суть заключалась в наличии различных подходов плательщиков, налоговых органов и судебных инстанций к вопросам:

Дело в том, что к моменту вступления в действие гл. 25.1 НК РФ и до настоящего времени в ней не прописан механизм корректировки платежной базы, а также сроки уплаты уточненной суммы сбора в случаях внесения изменений в уже выданные разрешения на вылов. Отчасти это объяснялось тем, что гл. 25.1 НК РФ вводилась в действие до принятия Федерального закона от 20.12.2004 N 166-ФЗ "О рыболовстве и сохранении водных биологических ресурсов" (далее - Федеральный закон N 166-ФЗ), которым допускалось внесение таких изменений в разрешительные документы на вылов.

Ситуация приводила к путанице в действиях различных государственных органов и хозяйствующих субъектов (рыбаков). Во-первых, контролирующим органам рыбоохраны необходимо было постоянно отслеживать объем разрешенного вылова, который в течение установленного лицензией времени лова мог меняться несколько раз. Во-вторых, налоговым органам следовало лишний раз перепроверять правильность отражения уточненных объемов разрешенного вылова (в разрезе соответствующих видов водных биоресурсов) после внесения изменений в лицензии, поскольку именно эти объемы служат базой для исчисления окончательной суммы сбора.

Причин, приводящих к уточнению объемов лова и видов водных биоресурсов, могло быть несколько, например: внесение изменений в ранее выданное разрешение (лицензию) в связи с уточнением данных о реальном положении (передвижении) рыбных запасов в установленных районах промысла; отзыв разрешительного документа в связи с отказом рыбаков вести лов в ранее заявленном участке промысла; выдача дополнительного разрешения в связи с осуществлением лова в новом районе промысла.

В этой постоянно меняющейся обстановке нередко возникали споры между налоговыми органами и рыбаками о количестве выданных разрешений и о том, какие из них являются первичными (с учетом сделанных в них дополнений), а какие относятся к вновь выданным. Ведь по вновь выданной лицензии (разрешению) расчет суммы сбора должен осуществляться заново.

Поскольку на законодательном уровне эта проблема не была решена, плательщики сборов за пользование водными биоресурсами стали обращаться в судебные органы.

Проанализировав несколько различных ситуаций, рассмотренных ранее судебными органами <3>, Высший Арбитражный Суд РФ сделал соответствующие выводы в Постановлении от 26.07.2007 N 45.

<3> См., например, Постановления Президиума ВАС РФ от 14.06.2007 N 1519/07, от 14.06.2007 N 1488/07, от 05.06.2007 N 2117/07, от 05.06.2007 N 1469/07, от 05.06.2007 N 15753/06; Определения ВАС РФ от 08.06.2007 N 4276/07, от 07.06.2007 N 3330/07, от 07.06.2007 N 3210/07, от 07.05.2007 N 2562/07.

В нем судам даются следующие рекомендации. В части порядка исчисления сбора при внесении изменений в действующие разрешения на вылов (п. 1 Постановления N 45): в силу ч. 2 и 3 ст. 36 Федерального закона N 166-ФЗ допускается внесение изменений в выданные разрешения на добычу (вылов) водных биоресурсов в случаях изменения или уточнения районов промысла, квот добычи (вылова) водных биоресурсов, орудий и способов добычи (вылова) водных биоресурсов, сроков действия указанных разрешений, изменения сведений о пользователе водными биоресурсами, замены капитанов рыбопромысловых судов, исправления ошибок в выданных разрешениях на добычу (вылов) водных биоресурсов и в иных требующих безотлагательного решения случаях.

Соответствующие изменения вносятся непосредственно в подлинник выданного разрешения, или о них сообщается посредством телеграфного отправления.

Они являются неотъемлемой частью первоначально выданного разрешения на добычу (вылов) водных биоресурсов, в связи с чем внесение указанных изменений не может рассматриваться как выдача новой лицензии (разрешения) и влечь обязанность плательщика сбора повторно исчислить и уплатить сумму сбора в отношении одного и того же объема разрешенных к добыче (вылову) биологических ресурсов.

Иначе говоря, исчисление окончательной суммы сбора должно осуществляться рыбаками с учетом всех последних изменений, внесенных в установленном порядке в конкретное разрешение на вылов. Особенно важно, что внесение изменений не является формой выдачи новой лицензии и, соответственно, не влечет обязанности повторно уплачивать сбор в отношении одного и того же объема разрешенных к вылову водных биоресурсов.

Общий подход к решению вопроса о влиянии изменившихся объемов допустимого вылова на последующий расчет суммы сбора изложен в п. 2 Постановления N 45.

При внесении изменений в выданные лицензии (разрешения) в виде увеличения или уменьшения объема разрешенных к добыче (вылову) водных биологических ресурсов соответствующим образом увеличивается или уменьшается объект обложения сбором, разрешенный к добыче (вылову) на основании соответствующей лицензии (разрешения).

В случае если первоначальный объем разрешенных к добыче (вылову) водных биологических ресурсов изменяется, общая сумма сбора, подлежащая уплате в течение всего периода действия лицензии (разрешения), не должна превышать сумму, исчисленную исходя из нового объема ресурсов, подлежащих добыче (вылову) в соответствии с измененным разрешением. При этом сумма платежей, уплаченных с момента получения лицензии (разрешения) до момента внесения в нее изменений, учитывается при определении размера оставшихся взносов.

Таким образом, окончательная сумма сбора должна определяться с учетом последних корректировок объема разрешенного вылова. При этом не имеет значения, что разовый взнос, например, рассчитан из гораздо большего объема водных биоресурсов по сравнению со скорректированным впоследствии объемом.

Поскольку первичный разовый взнос может уплачиваться только единожды и его сумму уже нельзя "исправить" (ст. 333.5 НК РФ), следует, что она в обязательном порядке должна учитываться при окончательном расчете сбора путем корректировки оставшейся суммы регулярных платежей.

Если же общая сумма сбора, подлежащая уплате по разрешению с учетом произведенной корректировки объема ресурсов, оказывается меньше фактически уплаченных к моменту внесения изменений сумм, то разница, по мнению ВАС РФ, подлежит зачету или возврату плательщику в порядке, предусмотренном ст. 78 НК РФ.

Напомним, что в соответствии со ст. 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном этой статьей.

Возврат налогоплательщику суммы излишне уплаченного налога при наличии у него недоимки по иным налогам соответствующего вида или задолженности по соответствующим пеням, а также штрафам, подлежащим взысканию в случаях, предусмотренных НК РФ, производится только после зачета суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки (задолженности).

В п. 2 Постановления N 45 уточняется, что "плательщик сбора не вправе требовать корректировки размера подлежащего уплате сбора до тех пор, пока в выданную лицензию (разрешение) не будут внесены изменения в установленном порядке".

Здесь, видимо, имеется в виду случай, когда хозяйствующий субъект (владелец рыбопромыслового судна), получив, например, соответствующее телеграфное сообщение об уточнении разрешенного объема лова, может поспешить представить в налоговые органы скорректированный расчет регулярного платежа, не дождавшись подтверждения полученных изменений в виде уточненной лицензии (разрешения) Госкомрыболовства России. Более того, на практике нередко бывает, что в течение непродолжительного периода времени одно и то же рыбопромысловое судно получает несколько взаимоисключающих (противоречащих друг другу) телеграфных сообщений.

В Постановлении N 45 также рассматривается ситуация, когда в связи с уменьшением объема разрешенных к добыче (вылову) водных биологических ресурсов по одной лицензии (разрешению) на тот объем, на который произошло уменьшение, выдается новая лицензия (разрешение). В этом случае сбор за пользование объектами водных биологических ресурсов по вновь выданной лицензии (разрешению) должен исчисляться и уплачиваться в общем порядке.

Таким образом, ВАС РФ различает ситуацию, когда судовладелец имеет лицензию, в которую только вносится изменение, и ситуацию, когда этому же судовладельцу выдается новая лицензия. В последнем случае плательщику вновь необходимо в общем порядке рассчитать суммы первоначального взноса и последующих регулярных взносов (см. ст. 333.5 НК РФ).

В п. 3 Постановления N 45 даются рекомендации судам, когда на основании ст. ст. 13 и 37 Федерального закона N 166-ФЗ разрешение на добычу (вылов) водных биоресурсов аннулировано до истечения установленного срока его действия.

В данном случае суды должны исходить из того, что с момента аннулирования лицензии (разрешения) прекращается право пользования водными биологическими ресурсами, в связи с чем регулярные взносы по этой лицензии (разрешению) за последующие периоды уплачиваться не должны.

Если после аннулирования лицензии (разрешения) выдана новая лицензия (разрешение) на оставшийся (неиспользованный) объем ресурсов, то сбор по ней исчисляется и уплачивается в общем порядке.

Таким образом, по мнению ВАС РФ, ранее внесенные суммы в виде разового и регулярных взносов в период разрешенного лова после аннулирования лицензии не возвращаются и не корректируются.

Напомним, что согласно ст. 37 Федерального закона N 166-ФЗ действие разрешения на добычу (вылов) водных биоресурсов может быть приостановлено или такое разрешение может быть аннулировано до истечения установленного срока его действия уполномоченным федеральным органом исполнительной власти в соответствии с основаниями прекращения права на добычу (вылов) водных биоресурсов.

Далее в Постановлении N 45 следует достаточно трудная для понимания норма: в случае если уменьшение срока действия лицензии (разрешения) и объема добычи (вылова) водных биологических ресурсов (п. 2 ст. 36 Федерального закона 166-ФЗ) фактически оформлено не внесением изменений в выданную лицензию (разрешение), а ее аннулированием, то в целях взимания сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов надлежит применять правила, определенные п. 2 настоящего Постановления.

Однако п. 2 ст. 36 Федерального закона N 166-ФЗ четко определены случаи, когда допускается внесение изменений в выданные разрешения на вылов водных биоресурсов: изменение или уточнение районов добычи, квот, орудий и способов вылова водных биоресурсов, сроков действия указанных разрешений, изменение сведений о лицах, которым предоставлены в пользование водные биоресурсы, замена капитанов судов, исправление ошибок в выданных разрешениях на вылов водных биоресурсов и иные требующие безотлагательного решения случаи. То есть речь об аннулировании лицензии не идет. Этому вопросу, как указывалось выше, посвящена ст. 37. В связи с этим не ясно, как можно решать вопрос о взимании сбора по правилам, определенным п. 2 Постановления N 45, если в этом пункте рассматривается порядок корректировки суммы сбора при внесении изменений в лицензии, а не при их аннулировании.

По нашему мнению, вопрос исчисления и уплаты сбора после аннулирования лицензии уже решен нормами абз. 2 - 4 п. 3 Постановления N 45, а именно: разовый и регулярные взносы подлежат уплате за период, предшествовавший аннулированию лицензии (разрешения), и за последующие периоды не уплачиваются, поскольку право пользования водными биологическими ресурсами прекращается.

Решение еще одной проблемы - сопоставление фактического и разрешенного объемов вылова для окончательного определения суммы сбора - приводится в п. 4 Постановления N 45. Напомним, что в соответствии с гл. 25.1 НК РФ сбор вносится исходя из объема водных биоресурсов, указанных в разрешении, а не в зависимости от фактического объема улова, что особенно актуально в случае, когда лов практически не начинался. Известно, что в подобных ситуациях контролирующие органы нередко выслушивали в свой адрес жесткие упреки в том, что на самом-то деле рыбаки выловили гораздо меньше, чем им разрешалось (либо вообще ничего не выловили), а платить приходится за весь объем, указанный в разрешении.

Тем не менее в Постановлении N 45 подтвержден ранее сложившийся подход к проблеме нестыковки объема фактического улова с объемом, указанным в разрешении: объем фактически добытых (выловленных) водных биологических ресурсов не имеет значения для исчисления указанного сбора, в связи с чем перерасчет суммы сбора по количеству фактически добытых (выловленных) ресурсов не производится.

Пункт 1 ст. 333.7 НК РФ, предусматривающий возможность зачета или возврата сумм сбора по нереализованным лицензиям (разрешениям) по истечении срока их действия, распространяется только на сбор за пользование объектами животного мира и не может применяться к сбору за пользование объектами водных биологических ресурсов.

Подход, при котором сумма сбора должна определяться не на основании данных фактических объемов улова, а исходя из показателей, указываемых в выдаваемых рыбакам лицензиях и разрешениях, был предложен еще на стадии разработки гл. 25.1 НК РФ не случайно, а в связи с пониманием всей сложности осуществления контроля за реальными объемами выловов. Действительно, на каждое судно не посадишь инспектора рыбной охраны и налогового инспектора. Однако имеются и другие возможности - например, совершенствование системы оперативного статистического наблюдения путем введения специальной отчетности добываемых видов водных биологических ресурсов, которая впоследствии использовалась бы для расчета (уточнения) налоговой базы. Основой может служить ежеквартальная Форма федерального государственного статистического наблюдения N 1-П (рыба) "Сведения об улове рыбы, добыче других водных биоресурсов и производстве рыбной продукции", которая существует уже несколько лет и постоянно улучшается (последнее обновление принято Постановлением Росстата от 24.01.2007 N 12).

Проведя сравнительный анализ статистических данных, можно будет выявить разницу между суммами сборов, внесенных по выписанным разрешениям и подлежащих к уплате исходя из объемов добытой рыбной продукции, учитываемой в статистических формах. В дальнейшем это позволит более точно определять возможные объемы выловов при оформлении рыбакам соответствующих лицензий и разрешений.

В.В.Петрунин

Главный советник

правового департамента

Правительства РФ,

государственный советник

Российской Федерации

2-го класса