Мудрый Экономист

Ано, ау, "упрощенка" и бухгалтерская отчетность

"Автономные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, N 10

В одном из прошлых выпусков журнала мы уже обращались к вопросам ведения бухгалтерского учета при применении УСНО (см. N 8, 2009). Сегодня нам хотелось бы развить эту тему, поскольку в 2009 г. контролирующими ведомствами было выпущено немало противоречивых рекомендаций по поводу ведения бухгалтерского учета, а также составления и представления бухгалтерской отчетности "упрощенцами".

Почему АНО и АУ обязаны вести бухгалтерский учет?

Как мы упомянули выше, Минфин выпустил в 2009 г. ряд Писем по поводу ведения бухгалтерского учета при применении УСНО (от 20.01.2009 N 07-02-06/07, от 09.04.2009 N 03-11-06/2/63, от 13.04.2009 N 07-05-08/156, от 20.04.2009 N 03-11-06/2/67). В них подчеркивается, что обязанность юридического лица вести бухгалтерский учет и составлять бухгалтерскую отчетность (независимо от применяемого режима налогообложения) вытекает из требований ГК РФ и федеральных законов об обществах различных организационно-правовых форм (в Письмах речь идет в основном об ООО и АО), поскольку они содержат нормы об обязательном утверждении годовых отчетов и бухгалтерских балансов организации ее высшим органом управления. Кроме того, указанные законодательные акты содержат нормы, реализация которых возможна только на основе информации бухгалтерского учета. Это, в частности, обязанность сопоставлять чистые активы с величиной уставного капитала организации, распределять прибыль, определять соотношение стоимости отчуждаемого имущества и стоимости всех активов организации во исполнение процедуры совершения крупных сделок, определять действительную стоимость доли участника общества при выходе его из общества и т.д. В свою очередь, федеральные законы об обществах различных организационно-правовых форм являются специальными для соответствующих юридических лиц. Таким образом, принимая решение о ведении бухгалтерского учета, организация в первую очередь должна руководствоваться требованиями не общего (Закон о бухгалтерском учете <1>), а специального законодательства (в частности, Законом об ООО <2> или об АО <3>), поскольку последнее в данном случае имеет приоритет.

<1> Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ.
<2> Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ.
<3> Федеральный закон от 26.12.1995 N 208-ФЗ.

Справедливо ли утверждать, что все вышесказанное распространяется на АНО и АУ? Для ответа на этот вопрос необходимо заглянуть в соответствующие Федеральные законы.

Автономные некоммерческие организации...

...обязаны соблюдать требования Закона о некоммерческих организациях <4>. Согласно ст. 29 данного Закона высшим органом управления АНО является коллегиальный высший орган управления. Основная его функция - обеспечение соблюдения АНО целей, в интересах которых она была создана. К компетенции коллегиального высшего органа управления АНО относится решение следующих вопросов (п. 3 ст. 29):

<4> Федеральный закон от 12.01.1996 N 7-ФЗ.

Как видим, указание на утверждение годовых отчетов и балансов присутствует и в Законе о некоммерческих организациях.

Кроме того, ст. 32 Закона о некоммерческих организациях посвященная контролю за деятельностью некоммерческих организаций, прямо указывает на обязанность таковых вести бухгалтерский учет в порядке, установленном законодательством РФ. При этом все некоммерческие организации, включая АНО, должны представлять информацию о своей деятельности:

Примечание. Размеры и структура доходов АНО, а также сведения о размерах и составе имущества, расходах, численности и составе работников, об оплате труда не являются предметом коммерческой тайны (п. 2 ст. 32 Закона о некоммерческих организациях).

Надзор за деятельностью АНО осуществляют ее учредители (п. 3 ст. 10 Закона о некоммерческих организациях). В свою очередь, контроль соответствия деятельности АНО целям, предусмотренным ее учредительными документами, и законодательству РФ осуществляет Минюст <5>. Он вправе запрашивать и получать информацию о финансово-хозяйственной деятельности АНО у органов государственной статистики, налоговой службы, а также у кредитных и иных финансовых организаций (пп. 2 п. 5 ст. 32 Закона о некоммерческих организациях).

<5> Приказ Минюста России от 31.03.2009 N 90 "Об утверждении Административного регламента исполнения Министерством юстиции РФ государственной функции по осуществлению контроля за соответствием деятельности некоммерческих организаций уставным целям и задачам...".

Таким образом, можно констатировать, что выводы Минфина в части необходимости ведения "упрощенцами" бухгалтерского учета распространяются и на АНО.

Автономные учреждения...

...существуют в правовом поле, рамки которого обозначены в Законе об автономных учреждениях <6>. Он указывает, что АУ обязано вести бухгалтерский учет, представлять бухгалтерскую и статистическую отчетность в порядке, установленном законодательством РФ. Информацией о своей деятельности они обязаны обеспечивать органы государственной статистики, налоговые и иные органы (п. п. 11, 12 ст. 2 Закона об автономных учреждениях). Кроме того, Законом установлено требование об открытости и доступности отдельных документов АУ, в числе которых названа годовая бухгалтерская отчетность и аудиторское заключение о достоверности этой отчетности (п. 13 ст. 2 Закона об автономных учреждениях).

<6> Федеральный закон от 03.11.2006 N 174-ФЗ.

В соответствии со ст. 8 Закона об автономных учреждениях органами автономного учреждения являются:

В компетенции наблюдательного совета находится определенный круг вопросов, в том числе рассмотрение по представлению руководителя АУ годовой бухгалтерской отчетности учреждения (пп. 7 п. 1 ст. 11 Закона об автономных учреждениях). Бухгалтерская отчетность не только рассматривается наблюдательным советом, но и утверждается. Затем копия отчетности направляется учредителю АУ (п. 4 ст. 11 Закона об автономных учреждениях).

Вместе с тем в Законе об автономных учреждениях регламентирована процедура совершения крупных сделок (ст. 15), они заключаются только с предварительного одобрения наблюдательного совета. Оценить, является ли планируемая сделка крупной, можно, воспользовавшись положениями ст. 14 Закона об автономных учреждениях. Согласно им крупной сделкой признается сделка, связанная с распоряжением денежными средствами, привлечением заемных денежных средств, отчуждением имущества (которым... автономное учреждение вправе распоряжаться самостоятельно), а также с передачей такого имущества в пользование или в залог, при условии, что цена такой сделки либо стоимость отчуждаемого или передаваемого имущества превышает десять процентов балансовой стоимости активов автономного учреждения, определяемой по данным его бухгалтерской отчетности на последнюю отчетную дату, если уставом автономного учреждения не предусмотрен меньший размер крупной сделки. Таким образом, при отсутствии бухгалтерского учета и отчетности АУ не с чем будет сопоставить цену заключаемой сделки (стоимость отчуждаемого имущества), что вполне может привести к нарушению Закона и признанию сделки недействительной.

Следовательно, применение УСНО и для АУ не является поводом для неведения бухгалтерского учета.

Нужно ли представлять бухгалтерскую отчетность налоговикам? Мнение Минфина

В своих письмах финансисты высказались в следующем ключе. "Упрощенцы" обязаны не только вести бухгалтерский учет и составлять бухгалтерскую отчетность, но и представлять ее в общем порядке, установленном Законом о бухгалтерском учете (независимо от наличия в нем нормы об освобождении этих организаций от обязанности ведения бухгалтерского учета) и иными нормативно-правовыми актами РФ. Вместе с тем налогоплательщик-"упрощенец", которому была дана эта рекомендация, ожидал получить более четкий ответ на вполне конкретный вопрос обязан ли он представлять бухгалтерскую отчетность именно в налоговые органы. Финансисты не высказались по существу, но в целом продемонстрировали последовательность своих рассуждений в части бухучета и УСНО. В решении вопроса о ведении бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности приоритет имеет специальное законодательство об ООО, АО, АНО и АУ, а не общие положения Закона о бухгалтерском учете. Следовательно, организации и учреждения, применяющие УСНО, должны представлять финансовую отчетность ее пользователям и контролирующим органам, поскольку такая обязанность установлена исключительно этим специальным законодательством. В части обязанности организации-"упрощенца" представить финансовую отчетность соответствующим контролирующим органам следует отметить, что она вытекает не только из федеральных законов об обществах различных организационно-правовых форм, но и из норм НК РФ. Так, пп. 5 п. 1 ст. 23 НК РФ закрепляет за налогоплательщиком обязанность представлять по своему месту нахождения бухгалтерскую отчетность, но за исключением случаев, когда Законом о бухгалтерском учете организация освобождена от ведения бухгалтерского учета. По логике Минфина требования специального законодательства и в данном случае имеют приоритет.

Мнение ФНС

Инспекторам, как и следовало ожидать, бухгалтерская отчетность "упрощенцев" не нужна. Об этом свидетельствует содержание Письма ФНС России от 15.07.2009 N ШС-22-3/566@ "Об отсутствии обязанности по представлению в налоговые органы бухгалтерской отчетности организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения". Сотрудники налогового ведомства не стали углубляться в иерархию законодательных актов и разбираться, в каком случае ГК РФ (федеральные законы об обществах различных организационно-правовых форм) имеет приоритет перед НК РФ, и наоборот. Они аргументировали свою позицию так. В соответствии с п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять по месту нахождения организации бухгалтерскую отчетность согласно требованиям, установленным Законом о бухгалтерском учете, за исключением случаев, когда организации в силу указанного Закона не обязаны вести бухгалтерский учет или освобождены от ведения бухгалтерского учета.

Таким образом, наличие норм федерального законодательства о необходимости ведения организациями и учреждениями бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности не противоречит положениям п. 1 ст. 23 НК РФ.

Следовательно, юридические лица, применяющие УСНО, не обязаны представлять бухгалтерскую отчетность в налоговые органы, и, значит, налоговые органы не вправе привлекать эти организации и их должностных лиц к налоговой и административной ответственности, установленной:

М.О.Денисова

Главный редактор

журнала "Автономные организации:

бухгалтерский учет и налогообложение"