Мудрый Экономист

Грядет бюджетная реформа: изучаем законопроект

"Бюджетные учреждения: ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности", 2010, N 4

Эксперимент с выделением из бюджетных учреждений автономных показал неплохие результаты. Но этого оказалось недостаточно, понадобился еще один тип учреждений - так называемые казенные учреждения. О них говорится во внесенном в Госдуму законопроекте N 308243-5 <1>. Важность законодательной инициативы трудно переоценить, поэтому, несмотря на то, что законопроект прошел пока только первое чтение, автор решил представить небольшой обзорный комментарий к нему.

<1> Законопроект N 308243-5 "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений".

В 2010 г. бюджетные учреждения ожидает глобальная реорганизация. Сразу возникает вопрос: какова цель законопроекта N 308243-5? Как отмечено в пояснительной записке, новый закон направлен на повышение эффективности предоставления государственных и муниципальных услуг, при условии сохранения (либо снижения темпов роста) расходов бюджетов на их предоставление, путем создания условий и стимулов для сокращения внутренних издержек учреждений и привлечения ими внебюджетных источников финансового обеспечения, а также создание условий и стимулов для федеральных органов исполнительной власти для оптимизации подведомственной сети.

Казенные учреждения. Что это?

Согласно законопроекту это новый вид учреждений, которые, так же как автономные и бюджетные учреждения, могут быть созданы Российской Федерацией, субъектом РФ, муниципальным образованием (государственное или муниципальное учреждение). В законопроекте N 308243-5 есть определение понятия казенного учреждения, выделим его отдельно.

                       -----------------------------¬
¦Понятие казенного учреждения¦
------------+----------------------------+----------¬
-----------+---------------------------------------------------+----------¬
¦ Государственное (муниципальное) учреждение, осуществляющее оказание ¦
¦ государственных (муниципальных) услуг, выполнение работ и (или) ¦
¦ исполнение государственных (муниципальных) функций в целях обеспечения ¦
¦реализации полномочий органов власти или органов местного самоуправления,¦
¦ финансовое обеспечение деятельности которого осуществляется за счет ¦
¦ средств бюджета на основании бюджетной сметы ¦
L--------------------------------------------------------------------------

Особенности правового положения учреждения такого типа предлагается прописать в ст. 161 БК РФ, где сейчас указаны правовые особенности бюджетных учреждений. При этом многие действующие нормы, касающиеся бюджетных учреждений, предлагается попросту переписать на будущие казенные учреждения. В частности, они будут считаться распорядителями и получателями бюджетных средств. Для них будут устанавливаться в бюджетной смете лимиты бюджетных обязательств в соответствии с классификацией расходов бюджетов. К неналоговым доходам бюджетов будут относиться доходы от платных услуг, оказываемых казенными, а не бюджетными учреждениями. Для казенных учреждений устанавливается государственное (муниципальное) задание органом власти, являющимся распорядителем бюджетных средств для таких учреждений. При этом заключение и оплата казенным учреждением государственных (муниципальных) контрактов, иных договоров, подлежащих исполнению за счет бюджетных средств, производятся в пределах доведенных учреждению лимитов бюджетных обязательств.

На казенные учреждения, так же как и на бюджетные, не будут распространяться нормы Закона о некоммерческих организациях <2>:

<2> Федеральный закон от 12.01.1996 N 7-ФЗ.

Однако, несмотря на всю схожесть бюджетных и казенных учреждений, между ними нельзя поставить знак равенства. Ведь казенные учреждения, по сути, хотя и являются теми же бюджетными учреждениями, но имеют ограниченные права и возможности в процессе осуществления приносящей доход деятельности. Казенное учреждение может осуществлять приносящую доход деятельность, только если такое право предусмотрено в его учредительном документе. Доходы, полученные от указанной деятельности, поступают в соответствующий бюджет бюджетной системы. Выделим перечень типов бюджетных учреждений, которые в первую очередь могут попасть в число казенных.

               -------------------------------------------¬
--------+ Будущие казенные учреждения +--------¬
¦ +----------T-----------T---------T---------+ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
-------+------¬¦----------+---------¬ ¦---------+--------¬¦--------+------¬
¦ Федеральная ¦¦¦ Федеральная ¦ ¦¦ Федеральная ¦¦¦Фельдъегерская¦
¦служба охраны¦¦¦миграционная служба¦ ¦¦таможенная службদ¦ служба ¦
L--------------¦L-------------------- ¦L------------------¦L---------------
------+------¬ --------+-------¬ --------+------¬
¦Следственные¦ ¦Психиатрические¦ ¦Исправительные¦
¦ изоляторы ¦ ¦ больницы ¦ ¦ учреждения ¦
L------------- L---------------- L---------------

Авторы законопроекта предлагают региональным органам власти и органам местного самоуправления принять до 1 июля 2010 г. нормативные правовые акты, в силу которых создаются казенные учреждения путем изменения типа бюджетных учреждений. Подобные нормативные акты как раз должны содержать список будущих казенных учреждений.

Какие перемены ждут бюджетные учреждения?

Правовое положение бюджетного учреждения планируется определить не столько в Бюджетном кодексе, сколько в Законе о некоммерческих организациях. В частности, понятие бюджетного учреждения будет перемещено из Бюджетного кодекса в Закон о некоммерческих организациях. Сравним то, что есть, и то, что будет.

                      ------------------------------¬
-----+Понятие бюджетного учреждения+----¬
¦ L------------------------------ ¦
-----------------+-----------------¬---------------------+----------------¬
¦ В настоящее время - ¦¦ В недалеком будущем - в Законе ¦
¦ в Бюджетном кодексе ¦¦ о некоммерческих организациях ¦
L---------T--------------T----------L---------T-----------------T----------
----------+--------------+---------¬----------+-----------------+---------¬
¦ Государственное (муниципальное) ¦¦Некоммерческая организация, созданная¦
¦учреждение, финансовое обеспечени妦 для выполнения работ или оказания ¦
¦выполнения функций которого, в то즦 услуг в целях реализации ¦
¦ числе по оказанию государственных¦¦ предусмотренных законодательством ¦
¦ (муниципальных) услуг физическим ¦¦ полномочий органов власти в сферах ¦
¦и юридическим лицам в соответстви覦 науки, образования, здравоохранения,¦
¦ с государственным (муниципальным)¦¦ культуры, социальной защиты, ¦
¦ заданием, осуществляется за счет ¦¦ занятости населения, физической ¦
¦ средств соответствующего бюджета ¦¦ культуры и спорта, а также в иных ¦
¦ на основе бюджетной сметы ¦¦ сферах ¦
L-----------------------------------L--------------------------------------

Фактически "новые" бюджетные учреждения похожи на автономные, в качестве которых выступают некоммерческие организации, созданные для выполнения работ или оказания услуг в целях реализации предусмотренных законодательством полномочий органов власти в сферах науки, образования, здравоохранения, культуры, социальной защиты, занятости населения, физической культуры и спорта. При этом иные виды деятельности из действующего определения понятия автономных учреждений планируется исключить, оставив им лишь ограниченный перечень сфер деятельности.

Приведем еще ряд норм, схожих для "новых" бюджетных и автономных учреждений. Так, бюджетом бюджетной системы будут предусматриваться субсидии бюджетным и автономным учреждениям на возмещение нормативных затрат, связанных с оказанием ими в соответствии с государственным (муниципальным) заданием услуг (выполнением работ). В бюджетном учреждении, так же как и в автономном, будет выделено особо ценное имущество, распоряжаться которым можно будет только с согласия собственника. Несмотря на общие нормы, "новое" бюджетное учреждение будет отличаться от автономного.

По сути "новые" бюджетные учреждения займут промежуточное положение между будущими казенными и автономными учреждениями. Для них в Инструкции N 148н <3> (в ред. Приказа Минфина России от 30.12.2009 N 152н) даже будет предусмотрен новый код вида деятельности - 4 (деятельность некоммерческих организаций сектора государственного управления), в то время как казенным учреждениям останется два действующих кода - 1 (бюджетная деятельность) и 2 (приносящая доход деятельность). Авторы законопроекта предлагают сделать так, чтобы бюджетное учреждение отвечало не только деньгами на расчетном счете и в кассе, но и иным имуществом (за исключением особо ценного движимого и недвижимого имущества). При этом собственник имущества бюджетного учреждения не будет нести ответственности по обязательствам бюджетного учреждения (что сейчас наблюдается в автономных учреждениях).

<3> Инструкция по бюджетному учету, утв. Приказом Минфина России от 30.12.2008 N 148н.

Казенные, "новые" бюджетные, автономные учреждения: сходства и различия

Для удобства восприятия и наглядности обобщим информацию о ключевых моментах правового регулирования названных учреждений в нижеприведенной таблице.

Учреждения

Казенное

Бюджетное

Автономное

Учредитель

РФ, субъект РФ

или

муниципальное

образование

РФ, субъект РФ

или муниципальное

образование

РФ, субъект РФ или

муниципальное

образование

Сфера

деятельности

Достижение целей

создания

учреждения

Услуги в сферах

образования,

медицины, спорта,

культуры

Услуги в сферах

образования, медицины,

спорта, культуры

Финансовый

документ

Бюджетная смета

учреждения

Бюджетная смета

учреждения

Задание учредителя,

план финансово-

хозяйственной

деятельности

Финансовое

обеспечение

Субсидии

из бюджетной

системы, а также

иные источники

поступлений

Субсидии

из бюджетной

системы, а также

иные источники

поступлений

Субсидии, а также

поступления

от самостоятельной

деятельности

учреждения

Счета

безналичных

расчетов

Лицевой счет,

открываемый

в казначействе

или в финансовом

органе

Лицевой счет,

открываемый

в казначействе

или в финансовом

органе

Счета и депозиты,

открываемые в

кредитных организациях

Имущество

учреждения

Закрепляется

на праве

оперативного

управления

Закрепляется

на праве

оперативного

управления

Передается на праве

оперативного

управления

Распоряжение

имуществом

Не вправе

отчуждать

имущество,

закрепленное

за собственником

или

приобретенное

учреждением

за счет средств,

выделенных

собственником

Вправе

распоряжаться

имуществом,

за исключением

недвижимого и

ценного движимого

имущества,

распоряжение

которым

осуществляется

с согласия

собственника

Вправе распоряжаться

имуществом,

за исключением

недвижимого и ценного

движимого имущества,

распоряжение которым

осуществляется с

согласия собственника

Требования

Федерального

закона

N 94-ФЗ <4>

Распространяются

в полной мере,

как сейчас

на бюджетные

учреждения

Распространяются

в установленных

законодательством

случаях

Не распространяются,

так как учреждение

не является

госзаказчиком

Права на иные

доходы

учреждения

Перечисляет иные

доходы в

соответствующий

бюджет бюджетной

системы РФ

Самостоятельно

распоряжается

доходами от

оказания платных

услуг

Самостоятельно

распоряжается иными

доходами, в том числе

средствами от

использования целевого

капитала

Заключение

крупных сделок

С согласия

органа,

наделенного

функциями

и полномочиями

учредителя

С согласия

органа,

наделенного

функциями

и полномочиями

учредителя

С предварительного

одобрения

наблюдательного

совета учреждения

Ответственность

по

обязательствам

Отвечает

денежными

средствами,

а при их

недостаточности

по долгам

отвечает

собственник

Отвечает

имуществом (кроме

недвижимого

и особо ценного),

собственник

не отвечает

по обязательствам

учреждения

Отвечает имуществом

(кроме недвижимого

и особо ценного),

собственник

не отвечает по долгам

учреждения

Отчетность

Отчеты

о деятельности и

об использовании

закрепленного

за учреждением

имущества

Отчеты о

деятельности и об

использовании

закрепленного

за учреждением

имущества

Отчеты о деятельности

и об использовании

закрепленного за

учреждением имущества

<4> Федеральный закон от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд".

Здесь же отметим: допускается изменение типа рассматриваемых учреждений. Так, казенное учреждение может быть создано на базе как бюджетного, так и автономного учреждения. В свою очередь бюджетное учреждение может быть преобразовано из казенного или автономного учреждения. А последнее может быть создано путем изменения типа существующего федерального бюджетного или казенного учреждения.

Внимание! Изменение типа бюджетных учреждений в целях создания казенных учреждений, а также изменение типа казенных учреждений в целях создания бюджетных учреждений после 1 июля 2010 г. осуществляются в порядке, предусмотренном Законом о некоммерческих организациях, а не Бюджетным кодексом.

Несколько слов об изменениях в НК РФ

В Налоговый кодекс предлагается внести несколько поправок. Начнем с п. 3 ст. 161 НК РФ, в котором прописан порядок определения налоговыми агентами базы по НДС при предоставлении на территории РФ в аренду федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества органами власти и органами местного самоуправления. В данный список попадут казенные учреждения. Именно с их доходов от аренды, а также с других поступлений от выполнения работ, оказания услуг коммерческие фирмы - арендаторы (заказчики) будут удерживать НДС и перечислять его в бюджет.

Следующая поправка коснется перечня не облагаемых налогом на прибыль доходов. Действующая редакция абз. 3 пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ позволяет не включать в налоговую базу средства целевого финансирования, полученные в виде бюджетных ассигнований, выделяемых бюджетным учреждениям, а также в виде субсидий автономным учреждениям. К этим необлагаемым поступлениям добавятся средства целевого финансирования в виде лимитов бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований), доведенных в установленном порядке до казенных учреждений. Плюс к этому не будут облагаться налогом средства, полученные от оказания казенными учреждениями государственных (муниципальных) услуг (выполнения работ), а также от исполнения ими иных государственных (муниципальных) функций. Соответственно, расходы казенных учреждений в связи с исполнением государственных (муниципальных) функций, в том числе оказанием государственных (муниципальных) услуг (выполнением работ), также не должны учитываться при налогообложении прибыли (п. 48.11 ст. 270 НК РФ).

Нетрудно заметить, что казенные учреждения будут находиться в более благоприятном налоговом климате по сравнению с бюджетными и автономными учреждениями. При этом в налоговую базу не включаются не все доходы, а только те, которые перечислены нами и поименованы в Налоговом кодексе в качестве необлагаемых поступлений.

К сведению. Казенные учреждения будут освобождены от уплаты государственной пошлины, чем пользуются пока бюджетные учреждения.

На этом налоговые новшества не заканчиваются. Авторы законопроекта (внимание!) предлагают признать утратившей силу ст. 321.1 НК РФ, где прописаны особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями. Это дает основание полагать, что бюджетные учреждения будут вести налоговый учет по общим правилам, установленным в гл. 25 НК РФ. При этом, по мнению автора, должен быть сохранен главный принцип налогового учета бюджетных учреждений: они обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников.

На фоне многочисленных плюсов есть и минусы налогообложения казенных учреждений. В частности, как и бюджетным учреждениям, им хотят запретить пользоваться преимуществами спецрежима - "упрощенки". Кстати, такой же запрет предлагается установить и для автономных учреждений, они пока могут уплачивать единый налог. Подобным образом законодатели предлагают "оградить" все перечисленные учреждения от уплаты ЕСХН.

Напоминаем, что это лишь предварительные поправки в налогообложении бюджетных и казенных учреждений, окончательные выводы о налоговой нагрузке данных учреждений делать преждевременно. Пока же обобщим планируемые плюсы и минусы налогообложения всех типов учреждений в таблице.

Режимы и налоги

Учреждения

Бюджетное

Казенное

Автономное

НДС

Получает доходы

за вычетом НДС,

удержанного

налоговыми

агентами

Получает доходы за

вычетом НДС, удержанного

налоговыми агентами

Уплачивает НДС

с получаемых

доходов

в традиционном

порядке

Налог

на прибыль

Не облагаются

бюджетные

ассигнования,

выделенные

учреждению

Не облагаются субсидии

и средства, полученные

от оказания госуслуг,

а также от исполнения

иных функций

Не облагаются

субсидии,

полученные

учреждением

Применение УСНО

Запрещено

Запрещено

Запрещено

Уплата ЕСХН

Запрещена

Запрещена

Запрещена

Государственная

пошлина <*>

Уплачивается

Не уплачивается

Уплачивается

<*> Напоминаем, таблица составлена с учетом поправок законопроекта N 308243-5, а не действующих норм налогообложения.

Внимание: переходный период

Поправок настолько много, что со дня официального одобрения законопроекта N 308243-5 и его опубликования в виде федерального закона до 1 января 2011 г. устанавливается переходный период. В данный период:

а) доходы от собственности по приносящей доходы деятельности;

б) рыночные продажи товаров и услуг;

в) безвозмездные поступления от приносящей доходы деятельности;

г) целевые отчисления от государственных и муниципальных лотерей.

<5> Коды указанных группы и подгрупп доходов бюджетов, а также перечень входящих в них статей и подстатей доходов утверждаются Минфином.

Таким образом, у казенных и "новых" бюджетных учреждений будет время и возможности перестроиться и перейти на новые рельсы правовых отношений. Поживем, увидим...

Ю.Васильев

Д. э. н.,

генеральный директор

КГ "Аюдар"

Анализ использования средств бюджета и финансового результата деятельности бюджетного учреждения
 
Аптечная "вмененка". Часть 2