Мудрый Экономист

Реализация товара, произведенного на давальческих началах: покоя не жди

"Единый налог на вмененный доход: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, N 5

Изначально контролирующие органы полагали, что предпринимательская деятельность по продаже товара, изготовленного по заказу продавца третьими лицами из принадлежащего ему давальческого сырья, не является деятельностью в сфере розничной торговли и под уплату ЕНВД не подпадает (Письмо Минфина России от 29.10.2004 N 03-06-05-04/38).

Налоговики считали такого продавца производителем (изготовителем), реализующим товары собственного производства, а, как известно, согласно абз. 12 ст. 346.27 НК РФ продажа товаров собственного производства не считается розничной торговлей в целях исчисления ЕНВД. При этом факт привлечения третьих лиц для непосредственного изготовления продаваемого товара рассматривался как способ организации собственного производства. Проводя проверки плательщиков ЕНВД, занимавшихся подобной деятельностью, налоговики доначисляли им налоги в соответствии с общеустановленной или упрощенной системой налогообложения.

В отдельных случаях налоговым инспекторам даже удавалось доказать свою правоту в суде. В качестве примера можно привести Постановление ФАС ВВО от 16.07.2008 N А39-4873/2006 <1>: арбитры пришли к выводу, что продажа пеноблоков, произведенных сторонней организацией из давальческого сырья продавца, не является розничной торговлей и переводу на уплату ЕНВД не подлежит.

<1> Определением ВАС РФ от 06.11.2008 N 11804/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора.

Однако в подавляющем большинстве случаев эта позиция контролирующих органов понимания у судей не находила (Постановления Президиума ВАС РФ от 14.10.2008 N 6693/08, ФАС ЦО от 20.05.2009 N А14-5951/2008/132/33, ФАС ПО от 08.05.2009 N А12-12331/2008, ФАС ЗСО от 12.02.2009 N Ф04-7936/2008(18119-А27-29)).

Как правило, арбитры приходили к выводу о правомерности применения системы налогообложения в виде ЕНВД и указывали, что подобный способ изготовления (третьими лицами из сырья, принадлежащего налогоплательщикам) не может влиять на квалификацию налогоплательщиков в качестве продавцов товаров, осуществляющих розничную торговлю через объекты организации торговли. Кроме этого, суды обращали внимание, что сами продавцы непосредственно не организовывали производственный цикл, а налоги с производственной деятельности уплачивали лица, занимавшиеся переработкой давальческого сырья.

Возможно, именно позиция судов вынудила Минфин изменить свою точку зрения. Согласно разъяснениям, приведенным в Письме от 12.01.2009 N 03-11-06/3/1, реализацию населению изделий, изготовленных третьей стороной на давальческих началах, следует считать розничной торговлей, подпадающей под обложение ЕНВД.

Известно, что Минфин довольно легко меняет свое мнение, к сожалению, не стала исключением и ситуация с реализацией товаров, произведенных из давальческого сырья. В Письме от 17.04.2009 N 03-11-09/137 чиновники разъяснили, что в тех случаях, когда продавец берет на себя обязательство реализовать товар, который только будет изготовлен в будущем, а сам заказывает его изготовление из своих материалов у третьего лица, система налогообложения в виде ЕНВД применяться не может. Обоснование: в такой ситуации продавец выступает перед покупателем (заказчиком) в качестве изготовителя, то есть осуществляет реализацию продукции собственного производства.

Но это было только начало. В Письмах от 07.08.2009 N 03-11-06/3/207, от 05.08.2009 N 03-11-06/3/205 Минфин вернулся к своей первоначальной позиции по данному вопросу и опять заявил, что продажа товара, произведенного на давальческих началах, - не что иное, как продажа продукции собственного производства. При этом финансисты сослались на положения ГК РФ, регулирующие взаимоотношения сторон в рамках договора подряда.

Действительно, согласно п. 1 ст. 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется за вознаграждение выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику.

Пунктами 1, 2 ст. 703 ГК РФ определено, что по договору подряда могут выполняться работы по изготовлению или переработке (обработке) вещи либо выполняться иные работы с передачей их результата заказчику. При этом права на изготовленные вещи подрядчик передает заказчику.

Анализ именно этих норм позволил специалистам финансового ведомства снова прийти к мысли, что при дальнейшей реализации продукции, изготовленной по договору подряда, заказчик выступает перед покупателем в качестве производителя данной продукции.

Как говорится, круг замкнулся, от чего ушли, к тому и вернулись.

По мнению автора, розничную продажу товара, который изготовлен по заказу покупателя третьей стороной, нельзя считать реализацией продукции собственного производства, поскольку процесс производства как таковой розничным продавцом - плательщиком ЕНВД не осуществляется. Сам факт изготовления продукции из давальческого сырья, принадлежащего розничному продавцу, ничего не меняет. К тому же налоговая служба очень не любит проигрывать дела в арбитражном суде, поэтому представляется маловероятным, что, имея такую обширную отрицательную практику, налоговые инспекторы будут продолжать руководствоваться мнением Минфина. Тем более оно может снова измениться в любую минуту.

А.А.Филимонов

Эксперт журнала

"ЕНВД: бухгалтерский учет

и налогообложение"

Системный сбой
 
Бытовые услуги с использованием автоматов