Мудрый Экономист

Получение и возврат займа в иностранной валюте: учет и документальное оформление

"Налоговая политика и практика", 2009, N 8

Предположим, организация, применяющая метод начисления, в 2009 г. взяла краткосрочный заем, сумма которого выражена в иностранной валюте (условных денежных единицах). Как правильно отразить в учете заемщика получение и возврат займа, если расчеты по договору производятся в рублях по курсу Банка России на дату перечисления денежных средств? Ведь в случае изменения курса иностранной валюты изменится и сумма займа в рублевом выражении.

Гражданско-правовые отношения

Согласно п. 1 ст. 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.

Если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором (п. 1 ст. 809 ГК РФ).

Денежные расчеты между российскими организациями происходят в рублях (п. 1 ст. 140 ГК РФ). Однако не запрещено устанавливать цену в договоре в иностранной валюте или условных денежных единицах с оплатой в рублях (п. 2 ст. 317 ГК РФ). Пересчет в рубли производится по согласованному сторонами курсу на определенную дату, которая должна быть установлена в договоре займа. Если условие о дате пересчета суммы займа в рублевый эквивалент отсутствует в тексте договора, такой датой следует признать день возврата займа или процентов.

Из-за изменения курса рубля по отношению к иностранной валюте (условной денежной единице) может изменяться и величина займа в рублевом выражении. Поэтому сумма, поступающая на расчетный счет или в кассу заимодавца, будет отличаться от размера задолженности заемщика, определенной на дату получения займа.

Бухгалтерский учет

Основная сумма обязательства по займу, полученному организацией на срок не более 12 месяцев, выраженному в иностранной валюте, отражается в составе кредиторской задолженности в соответствии с условиями договора займа в сумме, указанной в договоре (п. 2 ПБУ 15/2008 <1>), на счете 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", субсчет 66-1 "Расчеты по основной сумме долга" <2>. Кредиторская задолженность учитывается заемщиком в рублевой оценке по курсу, определяемому договором (п. п. 4 - 6 ПБУ 3/2006 <3>). Пересчет в рубли производится на дату совершения операции в иностранной валюте (т.е. на дату поступления или возврата средств), а также на отчетную дату (п. 7 ПБУ 3/2006). В результате такого пересчета в связи с изменением договорного курса в бухгалтерском учете возникают положительные (отрицательные) курсовые разницы, которые учитываются в составе прочих доходов (расходов) (п. п. 3, 11 - 13 ПБУ 3/2006, п. 7 ПБУ 9/99 <4>, п. 11 ПБУ 10/99 <5>, п. 7 ПБУ 15/2008).

<1> Положение по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008), утвержденное Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н. Действует с 01.01.2009.
<2> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (в ред. Приказа Минфина России от 18.09.2006 N 115н).
<3> Положение по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденное Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н (в ред. Приказа Минфина России от 25.12.2007 N 147).
<4> Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденное Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н.
<5> Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденное Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н (в ред. Приказа Минфина России от 27.11.2006 N 156н).

Проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу, отражаются в бухгалтерском учете заемщика обособленно от основной суммы обязательства по полученному займу на счете 66, субсчет 66-2 "Расчеты по процентам" (п. п. 3, 4 ПБУ 15/2008) и являются расходами, связанными с выполнением обязательств по полученному займу. Сумма процентов по займу учитывается в составе прочих расходов в отчетном периоде их начисления (п. п. 3, 6, 7 ПБУ 15/2008).

При изменении курса иностранной валюты в течение срока займа возникают курсовые разницы по обязательству перед заимодавцем в части начисленных процентов. Поскольку порядок учета этих разниц ПБУ 15/2008 не регламентирован, они включаются в состав прочих доходов (расходов) в общем порядке, предусмотренном п. п. 11 - 13 ПБУ 3/2006.

Налоговый учет

В налоговом учете средства, полученные (возвращаемые) по договору займа, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) в составе доходов (расходов) (пп. 10 п. 1 ст. 251, п. 12 ст. 270 НК РФ).

При изменении курса иностранной валюты сумма основного долга, возвращаемая в рублях заимодавцу, отличается от суммы, полученной от него.

Как разъясняется Минфином России <6>, для целей налогообложения прибыли в составе внереализационных доходов (расходов) учитывается положительная (отрицательная) суммовая разница, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях (п. 11.1 ст. 250 и пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ).

<6> См. Письма Минфина России от 02.04.2009 N 03-03-06/1/204; от 15.05.2009 N 03-03-06/1/324, N 03-03-06/1/325; от 27.05.2009 N 03-03-06/1/348.

При этом реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признаются передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе (ст. 39 НК РФ).

Осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты (за исключением целей нумизматики), реализацией товаров, работ или услуг не признается (пп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ).

Таким образом, разница между оценкой суммы займа, выраженной в условных единицах, в российских рублях на дату получения заемщиком денежных средств и рублевой оценкой суммы займа на дату возврата денежных средств кредитору не является доходом (расходом) в виде суммовых разниц, предусмотренным п. 11.1 ст. 250 и пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Поскольку согласно ст. 807 ГК РФ договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей и, соответственно, в той части, в которой такие деньги и вещи переданы (получены), в случае если заемщик при возврате займа, выраженного в условных единицах, возвращает сумму в рублях в размере большем, чем он фактически получил, возникающую при этом отрицательную разницу следует рассматривать как плату за пользование займом, предусмотренную договором, и учитывать для целей налогообложения прибыли по правилам ст. 269 НК РФ.

В соответствии с абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), при оформлении долгового обязательства в рублях принимается равной ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза (в соответствии с п. 22 ст. 2, ст. 8 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ <7> в период с 01.09.2008 по 31.12.2009 - в 1,5 раза).

<7> Федеральный закон от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации".

При этом положительная суммовая разница между суммой, полученной заемщиком по договору займа, выраженного в условных единицах, и суммой, возвращенной заимодавцу, включается в состав внереализационных доходов заемщика.

Пунктом 7 ст. 271 и п. 9 ст. 272 НК РФ установлены общие правила признания доходов (расходов) в виде суммовых разниц, возникших при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав. Так, суммовые разницы при применении метода начисления признаются доходом (расходом) на дату прекращения соответствующей задолженности. Указанный порядок признания доходов (расходов), по нашему мнению, подлежит применению и в отношении суммовых разниц, начисленных по долговому обязательству, выраженному в условных единицах.

А именно отрицательная суммовая разница по договору займа в налоговом учете заемщика признается на дату погашения долгового обязательства и включается в состав внереализационных расходов в совокупности с предельной величиной расходов в виде процентов, учитываемых для целей налогообложения прибыли. При этом предельная величина расходов в виде процентов в отношении суммовой разницы определяется с учетом сумм начисленных по займу процентов.

Положительная суммовая разница включается в состав внереализационных доходов и признается доходом на дату возврата займа.

Что касается уплаты процентов по договору займа, выраженного в условных единицах, то возникающие в этом случае суммовые разницы между рублевой оценкой сумм процентов на дату их начисления и рублевой оценкой сумм процентов на дату их оплаты учитываются у заемщика в общеустановленном порядке в составе внереализационных доходов и расходов соответственно <8>.

<8> См. Письма Минфина России от 02.04.2009 N 03-03-06/1/204; от 15.05.2009 N 03-03-06/1/324, N 03-03-06/1/325; от 27.05.2009 N 03-03-06/1/348.

Пример. Организация получила заем в сумме, эквивалентной 10 000 евро, сроком на 3 месяца. Проценты из расчета 10% годовых уплачиваются ежемесячно. Курс евро к рублю, установленный Банком России, составляет (условно): на дату получения займа (31.01.2009) - 40,6 руб/евро; на 28.02.2009 - 38,6; на дату уплаты процентов за февраль (05.03.2009) - 38,3; на 31.03.2009 - 38,0; на дату уплаты процентов за март (05.04.2009) - 38,5 руб/евро. День возврата займа и уплаты процентов за апрель - 30.04.2009.

Рассмотрим два варианта возможного развития событий, а именно на дату погашения займа курс евро: 1) повысился и составил 41,0 руб/евро; 2) снизился и составил 37,8 руб/евро.

В первом случае сумма, подлежащая возврату заимодавцу в рублях, превысит сумму, полученную от него. Отрицательная суммовая разница между полученной и возвращенной суммами займа признается внереализационным расходом в пределах норм, установленных абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ, п. 22 ст. 2, ст. 8 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ.

На дату исполнения обязательства по возврату заемных средств указанная суммовая разница составит 4000 руб. (10 000 x (40,6 - 41,0)).

Если по совокупности с суммой процентов, начисленной по займу, не произойдет превышения установленного норматива, то возникшая отрицательная суммовая разница может учитываться в составе внереализационных расходов.

Во втором случае возвращаемая заимодавцу сумма будет меньше суммы, полученной от него. Возникающая при этом у заемщика суммовая разница составит 28 000 руб. (10 000 x (40,6 - 37,8)). Указанная разница учитывается в составе внереализационных доходов на основании абз. 1 ст. 250 НК РФ.

Проценты, начисленные по договору займа, учитываются в составе внереализационных расходов (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). Датами признания данных расходов в случае применения метода начисления являются последнее число соответствующего отчетного периода и дата прекращения действия договора (п. 8 ст. 272 НК РФ).

Расчет суммы процентов, исчисленной к уплате, приводится в табл. 1 <9>.

<9> Здесь и в табл. 2 в скобках дается расчет.

Таблица 1

--------T---------------T-----------------------T-------------------------¬
¦ Месяц ¦ Курс, руб/евро¦ Сумма процентов, руб. ¦ Предельная сумма ¦
¦ ¦ ¦ ¦ процентов, руб. <*> ¦
+-------+---------------+-----------------------+-------------------------+
¦Февраль¦ 38,6 ¦ 2961 ¦ 5330 ¦
¦ ¦ ¦ (10 000 x 10% / 365 x ¦ (10 000 x 12% x 1,5 / ¦
¦ ¦ ¦ 28 x 38,6) ¦ 365 x 28 x 38,6) ¦
+-------+---------------+-----------------------+-------------------------+
¦Март ¦ 38,0 ¦ 3227 ¦ 5809 ¦
¦ ¦ ¦ (10 000 x 10% / 365 x ¦ (10 000 x 12% x 1,5 / ¦
¦ ¦ ¦ 31 x 38,0) ¦ 365 x 31 x 38,0) ¦
+-------+---------------+-----------------------+-------------------------+
¦Апрель ¦ 1) 41,0 ¦ 3370 ¦ 6066 ¦
¦ ¦ ¦ (10 000 x 10% / 365 x ¦ (10 000 x 12% x 1,5 / ¦
¦ ¦ ¦ 30 x 41,0) ¦ 365 x 30 x 41,0) ¦
¦ ¦ 2) 37,8 ¦ 3107 ¦ 5592 ¦
¦ ¦ ¦ (10 000 x 10% / 365 x ¦ (10 000 x 12% x 1,5 / ¦
¦ ¦ ¦ 30 x 37,8) ¦ 365 x 30 x 37,8) ¦
L-------+---------------+-----------------------+--------------------------
<*> Исходя из предположения, что ставка рефинансирования Банка России на дату получения займа составит 12%.

Как видно из табл. 1, начисленные по договору проценты не превышают установленного лимита, поэтому вся их сумма учитывается в составе внереализационных расходов.

Отрицательная суммовая разница по основной сумме долга в рассматриваемой ситуации также учитывается при исчислении налога на прибыль, поскольку по совокупности с суммой начисленных процентов составит 13 558 руб. (2961 + 3227 + 3370 + 4000), что не превышает предельную величину процентов за период действия договора (17 205 руб. (5330 + 5809 + 6066)).

Между датой начисления процентов за февраль и март и датой их уплаты курс евро изменился. Исходя из разъяснений Минфина России <6>, разница между суммами начисленных и уплаченных процентов является суммовой и учитывается в общеустановленном порядке:

<6> См. Письма Минфина России от 02.04.2009 N 03-03-06/1/204; от 15.05.2009 N 03-03-06/1/324, N 03-03-06/1/325; от 27.05.2009 N 03-03-06/1/348.

В целях исчисления налога на прибыль положительная суммовая разница учитывается в составе внереализационных доходов (п. 11.1 ст. 250 НК РФ), отрицательная суммовая разница - в составе внереализационных расходов (пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Применение ПБУ 18/02 <10>. В соответствии с требованиями данного документа в учете организации возникают:

  1. если курс евро к рублю повысился: ПР в размере отрицательной суммовой разницы по основной сумме долга, признанной в налоговом учете, 4000 руб. (406 000 - 410 000) и соответствующие ей ПНА в сумме 800 руб. (4000 x 20%);
  2. если курс евро к рублю снизился: ПР в размере положительной суммовой разницы по основной сумме долга, признанной в налоговом учете, 28 000 руб. (406 000 - 378 000) и соответствующие ей ПНО в сумме 5600 руб. (28 000 x 20%).
<10> Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденное Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.

Записи, которые необходимо сделать в бухгалтерском учете заемщика, приводятся в табл. 2.

Таблица 2

-----------T--------T-------------------T---------------T-------T------------------¬
¦ Дата ¦ Курс, ¦Содержание операции¦Корреспонденция¦ Сумма,¦Первичный документ¦
¦ ¦руб/евро¦ ¦ счетов ¦ руб. ¦ ¦
+----------+--------+-------------------+---------------+-------+------------------+
¦31.01.2009¦ 40,6 ¦Отражена сумма ¦Дебет 51 ¦406 000¦Выписка банка по ¦
¦ ¦ ¦полученного займа ¦Кредит 66-1 ¦ ¦расчетному счету ¦
¦ ¦ ¦(10 000 x 40,6) ¦ ¦ ¦ ¦
+----------+--------+-------------------+---------------+-------+------------------+
¦28.02.2009¦ 38,6 ¦Отражена ¦Дебет 66-1 ¦ 20 000¦Договор займа, ¦
¦ ¦ ¦положительная ¦Кредит 91-1 ¦ ¦бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦курсовая разница по¦ ¦ ¦справка-расчет ¦
¦ ¦ ¦основной сумме ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦долга ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦Отражены ПНА ¦Дебет 68 ¦ 4 000¦Бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦(20 000 x 20%) ¦Кредит 99 ¦ ¦справка-расчет ¦
¦ ¦ ¦Начислены проценты ¦Дебет 91-2 ¦ 2 961¦Договор займа, ¦
¦ ¦ ¦за февраль ¦Кредит 66-2 ¦ ¦бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦справка-расчет ¦
+----------+--------+-------------------+---------------+-------+------------------+
¦05.03.2009¦ 38,3 ¦Отражена ¦Дебет 66-2 ¦ 23¦Договор займа, ¦
¦ ¦ ¦положительная ¦Кредит 91-2 ¦ ¦бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦курсовая разница по¦ ¦ ¦справка-расчет ¦
¦ ¦ ¦процентам за ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦февраль ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦Уплачены проценты ¦Дебет 66-2 ¦ 2 938¦Выписка банка по ¦
¦ ¦ ¦за февраль ¦Кредит 51 ¦ ¦расчетному счету ¦
¦ ¦ ¦(10 000 x 10% / ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦365 x 28 x 38,3) ¦ ¦ ¦ ¦
+----------+--------+-------------------+---------------+-------+------------------+
¦31.03.2009¦ 38,0 ¦Отражена ¦Дебет 66-1 ¦ 6 000¦Договор займа, ¦
¦ ¦ ¦положительная ¦Кредит 91-1 ¦ ¦бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦курсовая разница по¦ ¦ ¦справка-расчет ¦
¦ ¦ ¦основной сумме ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦долга (10 000 x ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦(38,0 - 38,6)) ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦Отражены ПНА ¦Дебет 68 ¦ 1 200¦Бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦(6000 x 20%) ¦Кредит 99 ¦ ¦справка-расчет ¦
¦ ¦ ¦Начислены проценты ¦Дебет 91-2 ¦ 3 227¦Договор займа, ¦
¦ ¦ ¦за март ¦Кредит 66-2 ¦ ¦бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦справка-расчет ¦
+----------+--------+-------------------+---------------+-------+------------------+
¦05.04.2009¦ 38,5 ¦Отражена ¦Дебет 91-2 ¦ 42¦Договор займа, ¦
¦ ¦ ¦отрицательная ¦Кредит 66-2 ¦ ¦бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦курсовая разница по¦ ¦ ¦справка-расчет ¦
¦ ¦ ¦процентам за март ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦Уплачены проценты ¦Дебет 66-2 ¦ 3 269¦Выписка банка по ¦
¦ ¦ ¦за март (10 000 x ¦Кредит 51 ¦ ¦расчетному счету ¦
¦ ¦ ¦10% / 365 x 31 x ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦38,5) ¦ ¦ ¦ ¦
+----------+--------+-------------------+---------------+-------+------------------+
¦30.04.2009¦ 1) 41,0¦Отражена ¦Дебет 91-1 ¦ 30 000¦Договор займа, ¦
¦ ¦ ¦отрицательная ¦Кредит 66-1 ¦ ¦бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦курсовая разница по¦ ¦ ¦справка-расчет ¦
¦ ¦ ¦основной сумме ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦долга (10 000 x ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦(41,0 - 38,0)) ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦Отражены ПНО ¦Дебет 99 ¦ 6 000¦Бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦(30 000 x 20%) ¦Кредит 68 ¦ ¦справка-расчет ¦
¦ ¦ ¦Отражены ПНА ¦Дебет 68 ¦ 800¦Бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦ ¦Кредит 99 ¦ ¦справка-расчет ¦
¦ ¦ ¦Начислены проценты ¦Дебет 91-2 ¦ 3 370¦Договор займа, ¦
¦ ¦ ¦за апрель ¦Кредит 66-2 ¦ ¦бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦справка-расчет ¦
¦ ¦ ¦Уплачены проценты ¦Дебет 66-2 ¦ 3 370¦Выписка банка по ¦
¦ ¦ ¦за апрель ¦Кредит 51 ¦ ¦расчетному счету ¦
¦ ¦ ¦Отражен возврат ¦Дебет 66-1 ¦410 000¦Выписка банка по ¦
¦ ¦ ¦суммы займа ¦Кредит 51 ¦ ¦расчетному счету ¦
¦ ¦ 2) 37,8¦Отражена ¦Дебет 91-1 ¦ 2 000¦Договор займа, ¦
¦ ¦ ¦положительная ¦Кредит 66-1 ¦ ¦бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦курсовая разница по¦ ¦ ¦справка-расчет ¦
¦ ¦ ¦основной сумме ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦долга (10 000 x ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦(37,8 - 38,0)) ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦Отражены ПНА ¦Дебет 68 ¦ 400¦Бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦(20 000 x 20%) ¦Кредит 99 ¦ ¦справка-расчет ¦
¦ ¦ ¦Отражены ПНО ¦Дебет 99 ¦ 5 600¦Бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦ ¦Кредит 68 ¦ ¦справка-расчет ¦
¦ ¦ ¦Начислены проценты ¦Дебет 91-2 ¦ 3 107¦Договор займа, ¦
¦ ¦ ¦за апрель ¦Кредит 66-2 ¦ ¦бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦справка-расчет ¦
¦ ¦ ¦Уплачены проценты ¦Дебет 66-2 ¦ 3 107¦Выписка банка по ¦
¦ ¦ ¦за апрель ¦Кредит 51 ¦ ¦расчетному счету ¦
¦ ¦ ¦Отражен возврат ¦Дебет 66-1 ¦378 000¦Выписка банка по ¦
¦ ¦ ¦суммы займа ¦Кредит 51 ¦ ¦расчетному счету ¦
+----------+--------+-------------------+---------------+-------+------------------+
¦31.01.2009¦ 40,6 ¦Отражена сумма ¦Дебет 51 ¦406 000¦Выписка банка по ¦
¦ ¦ ¦полученного займа ¦Кредит 66-1 ¦ ¦расчетному счету ¦
¦ ¦ ¦(10 000 x 40,6) ¦ ¦ ¦ ¦
+----------+--------+-------------------+---------------+-------+------------------+
¦28.02.2009¦ 38,6 ¦Отражена ¦Дебет 66-1 ¦ 20 000¦Договор займа, ¦
¦ ¦ ¦положительная ¦Кредит 91-1 ¦ ¦бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦курсовая разница по¦ ¦ ¦справка-расчет ¦
¦ ¦ ¦основной сумме ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦долга (10 000 x ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦(38,6 - 40,6)) ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦Отражены ПНА ¦Дебет 68 ¦ 4 000¦Бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦(20 000 x 20%) ¦Кредит 99 ¦ ¦справка-расчет ¦
¦ ¦ ¦Начислены проценты ¦Дебет 91-2 ¦ 2 961¦Договор займа, ¦
¦ ¦ ¦за февраль ¦Кредит 66-2 ¦ ¦бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦справка-расчет ¦
+----------+--------+-------------------+---------------+-------+------------------+
¦05.03.2009¦ 38,3 ¦Отражена ¦Дебет 66-2 ¦ 23¦Договор займа, ¦
¦ ¦ ¦положительная ¦Кредит 91-2 ¦ ¦бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦курсовая разница по¦ ¦ ¦справка-расчет ¦
¦ ¦ ¦процентам за ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦февраль ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦Уплачены проценты ¦Дебет 66-2 ¦ 2 938¦Выписка банка по ¦
¦ ¦ ¦за февраль ¦Кредит 51 ¦ ¦расчетному счету ¦
¦ ¦ ¦(10 000 x 10% / ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦365 x 28 x 38,3) ¦ ¦ ¦ ¦
+----------+--------+-------------------+---------------+-------+------------------+
¦31.03.2009¦ 38,0 ¦Отражена ¦Дебет 66-1 ¦ 6 000¦Договор займа, ¦
¦ ¦ ¦положительная ¦Кредит 91-1 ¦ ¦справка-расчет ¦
¦ ¦ ¦курсовая разница по¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦основной сумме ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦долга (10 000 x ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦(38,0 - 38,6)) ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦Отражены ПНА ¦Дебет 68 ¦ 1 200¦Бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦(6000 x 20%) ¦Кредит 99 ¦ ¦справка-расчет ¦
¦ ¦ ¦Начислены проценты ¦Дебет 91-2 ¦ 3 227¦Договор займа, ¦
¦ ¦ ¦за март ¦Кредит 66-2 ¦ ¦бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦справка-расчет ¦
+----------+--------+-------------------+---------------+-------+------------------+
¦05.04.2009¦ 38,5 ¦Отражена ¦Дебет 91-2 ¦ 42¦Договор займа, ¦
¦ ¦ ¦отрицательная ¦Кредит 66-2 ¦ ¦бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦курсовая разница по¦ ¦ ¦справка-расчет ¦
¦ ¦ ¦процентам за март ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦Уплачены проценты ¦Дебет 66-2 ¦ 3 269¦Выписка банка по ¦
¦ ¦ ¦за март (10 000 x ¦Кредит 51 ¦ ¦расчетному счету ¦
¦ ¦ ¦10% / 365 x 31 x ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦38,5) ¦ ¦ ¦ ¦
+----------+--------+-------------------+---------------+-------+------------------+
¦30.04.2009¦ 1) 41,0¦Отражена ¦Дебет 91-1 ¦ 30 000¦Договор займа, ¦
¦ ¦ ¦отрицательная ¦Кредит 66-1 ¦ ¦бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦курсовая разница по¦ ¦ ¦справка-расчет ¦
¦ ¦ ¦основной сумме ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦долга (10 000 x ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦(41,0 - 38,0)) ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦Отражены ПНО ¦Дебет 99 ¦ 6 000¦Бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦(30 000 x 20%) ¦Кредит 68 ¦ ¦справка-расчет ¦
¦ ¦ ¦Отражены ПНА ¦Дебет 68 ¦ 800¦Бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦ ¦Кредит 99 ¦ ¦справка-расчет ¦
¦ ¦ ¦Начислены проценты ¦Дебет 91-2 ¦ 3 370¦Договор займа, ¦
¦ ¦ ¦за апрель ¦Кредит 66-2 ¦ ¦бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦справка-расчет ¦
¦ ¦ ¦Уплачены проценты ¦Дебет 66-2 ¦ 3 370¦Выписка банка по ¦
¦ ¦ ¦за апрель ¦Кредит 51 ¦ ¦расчетному счету ¦
¦ ¦ ¦Отражен возврат ¦Дебет 66-1 ¦410 000¦Выписка банка по ¦
¦ ¦ ¦суммы займа ¦Кредит 51 ¦ ¦расчетному счету ¦
¦ ¦ 2) 37,8¦Отражена ¦Дебет 91-1 ¦ 2 000¦Договор займа, ¦
¦ ¦ ¦положительная ¦Кредит 66-1 ¦ ¦бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦курсовая разница по¦ ¦ ¦справка-расчет ¦
¦ ¦ ¦основной сумме ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦долга (10 000 x ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦(37,8 - 38,0)) ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦Отражены ПНА ¦Дебет 68 ¦ 400¦Бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦(2000 x 20%) ¦Кредит 99 ¦ ¦справка-расчет ¦
¦ ¦ ¦Отражены ПНО ¦Дебет 99 ¦ 5 600¦Бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦ ¦Кредит 68 ¦ ¦справка-расчет ¦
¦ ¦ ¦Начислены проценты ¦Дебет 91-2 ¦ 3 107¦Договор займа, ¦
¦ ¦ ¦за апрель ¦Кредит 66-2 ¦ ¦бухгалтерская ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦справка-расчет ¦
¦ ¦ ¦Уплачены проценты ¦Дебет 66-2 ¦ 3 107¦Выписка банка по ¦
¦ ¦ ¦за апрель ¦Кредит 51 ¦ ¦расчетному счету ¦
¦ ¦ ¦Отражен возврат ¦Дебет 66-1 ¦378 000¦Выписка банка по ¦
¦ ¦ ¦суммы займа ¦Кредит 51 ¦ ¦расчетному счету ¦
L----------+--------+-------------------+---------------+-------+-------------------

Литература

  1. Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть вторая от 21 января 1996 г. N 14-ФЗ (в ред. от 09.04.2009).
  2. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая от 31 июля 1998 г. N 146-ФЗ (с изм.).
  3. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая от 5 августа 2000 г. N 117-ФЗ (в ред. от 30 декабря 2008 г.).
  4. Приказ Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению" (в ред. от 18.09.2006).

Т.А.Куцева

Консультант

по налогам и сборам