Мудрый Экономист

О списании дебиторской задолженности уволенного сотрудника

"Оплата труда в бюджетном учреждении: бухгалтерский учет и налогообложение", 2010, N 2

Вправе ли бюджетное учреждение при исчислении налога на прибыль списать суммы дебиторской задолженности за неотработанные дни отпуска уволенных сотрудников на внереализационные расходы, так как истек срок исковой давности для взыскания данных сумм? Согласитесь, ситуация, изложенная в вопросе, встречается довольно часто почти в каждом учреждении независимо от его отраслевой специфики. Поэтому дадим ответ на поставленный вопрос с учетом действующего трудового, гражданского и налогового законодательства.

Трудовое законодательство об отпусках и погашении задолженности

В соответствии со ст. 122 ТК РФ право на использование отпуска за первый год работы возникает у работника по истечении шести месяцев его непрерывной работы у данного работодателя. При этом, как отмечает Роструд в Письме от 24.12.2007 N 5277-6-1, Трудовой кодекс не предусматривает предоставления в натуре неполного ежегодного оплачиваемого отпуска, а именно пропорционально отработанному в данном рабочем году времени. В связи с этим отпуск (независимо от времени, отработанного в рабочем году) предоставляется полным, то есть установленной продолжительности.

В случае увольнения работника до окончания того рабочего года, в счет которого он уже получил ежегодный оплачиваемый отпуск, работодатель вправе принять решение об удержании из заработной платы работника соответствующих сумм, но не позднее одного месяца со дня окончания срока, установленного для возвращения аванса, погашения задолженности или неправильно исчисленных выплат, и при условии, если работник не оспаривает оснований и размеров удержания (ст. 137 ТК РФ). Общий размер всех удержаний при выплате заработной платы не может превышать 20%, а в случаях, предусмотренных федеральными законами, - 50% заработной платы, причитающейся работнику (ст. 138 ТК РФ).

Согласно абз. 6 ст. 137 ТК РФ удержание не может быть произведено при увольнении работника по причинам:

Мнение финансового ведомства небесспорно

При расчете налога на прибыль следует учитывать, что расходы на оплачиваемый отпуск, начисленные в соответствии с положениями ст. 122 ТК РФ, подлежат включению в состав расходов в качестве расходов на оплату труда согласно гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ. При этом Минфин в недавнем Письме от 10.12.2009 N 03-03-06/1/799 ссылается на ст. 252 НК РФ, которая устанавливает, что налогоплательщик не вправе повторно включать в состав расходов одинаковые виды расходов, в том числе в виде сумм начисленных уволенному работнику отпускных и образовавшихся сумм дебиторской задолженности за неотработанные дни отпуска. Полагаем, что мнение финансового ведомства небесспорно. Рассмотрим данную ситуацию более подробно.

Аргументы, представленные экспертом

Когда работник по установленному графику уходит в отпуск, бухгалтер начисляет отпускные за счет средств от приносящей доход деятельности по дебету счета 2 106 04 340 "Увеличение стоимости изготовления материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг)" и кредиту счета 2 302 01 730 "Увеличение кредиторской задолженности по заработной плате". Выдача суммы отпускных из кассы отражается по дебету счета 2 302 01 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по заработной плате" и кредиту счета 2 201 04 610 "Выбытия из кассы".

На дату увольнения работника осуществляется перерасчет отпускных, при этом бухгалтер производит сторнировочную запись на сумму излишне выплаченных отпускных: Дебет 2 106 04 340 Кредит 2 302 01 730. Таким образом, в учете образуется сумма дебиторской задолженности за уволенным сотрудником. При этом у бюджетных учреждений существует вариант ее списания (с учетом положений абз. 6 ст. 137 ТК РФ) - по истечении срока ее исковой давности. Данная операция отражается по дебету счета 2 401 01 273 "Чрезвычайные расходы по операциям с активами" и кредиту счета 2 302 01 730 "Увеличение кредиторской задолженности по заработной плате".

Обращаем внимание читателей, что до списания дебиторской задолженности бюджетная организация должна предпринять все предусмотренные законодательством меры, направленные на ее погашение (уведомление должника по телефону, письменное обращение к уволенному работнику о добровольном погашении им задолженности, взыскание ее в судебном порядке и др.).

Таким образом, при детальном рассмотрении описанной ситуации получается, что при расчете налога на прибыль за данный налоговый период в состав расходов включается только сумма, начисленная работнику за текущий период, заканчивающийся днем его увольнения, а в бухгалтерском учете образуется дебиторская задолженность, которую работник должен погасить. Дважды одни и те же расходы в исчислении налога на прибыль не участвуют, следовательно, у бюджетного учреждения существует возможность учесть данный вид расходов при исчислении налога на прибыль.

О чем говорят нормы НК РФ?

Подпунктом 2 п. 2 ст. 265 НК РФ установлено, что в целях применения гл. 25 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, - суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

Налоговым кодексом установлен исчерпывающий перечень оснований признания дебиторской задолженности налогоплательщика безнадежной для целей налогообложения прибыли. Он включает:

Для признания задолженности безнадежной достаточно наличия хотя бы одного из указанных оснований.

Подтверждающие документы на списание задолженности

В соответствии со ст. 196 ГК РФ общий срок исковой давности установлен в три года. По истечении данного срока дебиторская задолженность признается безнадежной (нереальной ко взысканию) и подлежит списанию в налоговом учете. Для включения сумм дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, в состав расходов необходимы документы, подтверждающие истечение срока исковой давности:

В заключение

Таким образом, в целях налогового учета дебиторская задолженность по излишне выплаченным суммам отпускных, признанная безнадежной к взысканию, подлежит включению в налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода.

С.Р.Валова

Эксперт журнала

"Оплата труда в бюджетном учреждении:

бухгалтерский учет и налогообложение"