Мудрый Экономист

Участие в зарубежных выставках. Учет и налогообложение расходов

"Пищевая промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, N 6

Участие в зарубежных выставках - это прекрасная возможность российским предприятиям заявить о себе, своей продукции, найти новых партнеров. Между тем стоимость такого участия обходится недешево: это и оплата взносов организаторам, и аренда выставочной площади, стенда, оборудования, и расходы на транспортировку, и таможенное оформление товаров, и предоставляемая для бесплатной дегустации продукция, и раздача рекламных буклетов. Из данной статьи вы узнаете, как учесть расходы, связанные с участием в выставке, в целях налогообложения прибыли, когда у российского участника возникают обязанности налогового агента в отношении услуг, оказанных "иностранцем", и иные нюансы налогового учета "выставочных" расходов.

Расходы на участие в выставке

Первый вопрос, который возникает: какие расходы на участие в выставке являются рекламными и какие из них нормируются? Давайте разбираться.

Примечание. Реклама - информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке (ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе").

Согласно пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам налогоплательщика, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках. Причем на основании п. 4 указанной статьи затраты на участие в выставках и ярмарках относятся к ненормируемым.

Что подразумевается под расходами на участие в выставке в рамках пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ, Налоговый кодекс не расшифровывает. На этот счет существуют две точки зрения.

Первая: к расходам на участие в выставке следует относить расходы на вступительные взносы, разрешения и т.д. для участия в подобных выставках (Письмо УФНС по г. Москве от 19.11.2004 N 26-12/74944). Иные затраты, понесенные в связи с участием предприятия в выставке и поименованные в соответствующих статьях НК РФ, учитываются по правилам, предусмотренным в данных статьях. По этой логике расходы, связанные с раздачей призов, хоть и в рамках выставки, ограничиваются 1% выручки от реализации. Расходы, связанные с дегустацией на выставке рекламируемой продукции, в данном случае также подлежат нормированию (Письма Минфина России от 16.08.2005 N 03-04-11/205, УМНС по Московской области от 20.10.2004 N 06-21/18767).

Вторая точка зрения такова: перечень расходов на участие в выставке определяется программой ее проведения и соответствующей сметой. Поскольку такой перечень не установлен законодательно, в состав ненормируемых рекламных расходов включаются расходы, предусмотренные сметой на проведение выставки. Косвенным подтверждением того, что финансисты не против такого подхода, является Письмо от 26.01.2006 N 03-03-04/2/15, в котором разрешается учитывать расходы на разработки идей и сценария проведения рекламных мероприятий в составе ненормируемых рекламных расходов при условии, что такие мероприятия реализуются в рамках участия в выставках.

Арбитражные суды также не видят препятствий в признании любых расходов в качестве расходов на участие в выставке, если те или иные предметы, работы и услуги фактически используются для участия в ней и, разумеется, экономически обоснованны. В настоящее время формируется арбитражная практика, когда организациям удается отстоять включение в расходную базу без какого-либо нормирования совершенно разных расходов на участие в выставке, например на концертно-развлекательные мероприятия (Постановления ФАС МО от 16.03.2009 N N КА-А40/1402-09, от 28.11.2006 N КА-А40/10794-06-П).

Определяем место реализации услуг "иностранца"

Главный вопрос, который предстоит решить: является ли территория РФ местом реализации услуг, оказанных иностранной компанией российскому участнику выставки? Утвердительный ответ на этот вопрос означает, что по услугам "иностранца" возникает объект обложения НДС. Причем если иностранная компания не состоит на налоговом учета в РФ, то российская организация в соответствии с требованиями п. 1 ст. 161 НК РФ должна исполнить обязанности налогового агента и из стоимости услуг инофирмы удержать и перечислить в бюджет НДС согласно п. 4 ст. 173 НК РФ.

Порядок определения места реализации работ (услуг) регламентируется положениями ст. 148 НК РФ. Согласно общему правилу, закрепленному в пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ, местом реализации работ (услуг) признается территория РФ, если деятельность организации, которая выполняет работы (оказывает услуги), осуществляется на территории РФ. Исключения составляют работы (услуги), предусмотренные пп. 1 - 4.1 п. 1 ст. 148 НК РФ, место реализации которых определяется по покупателю.

Таким образом, если услуги, оказанные иностранной компанией российскому участнику, не подпадают под услуги-исключения, то местом их реализации признается место осуществления деятельности иностранной организацией, их предоставляющей, т.е. территория иностранного государства.

Одним из исключений являются рекламные услуги (пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ). Возникает закономерный вопрос: не относятся ли услуги иностранных компаний по организации участия предприятия в выставке к рекламным, местом реализации которых является территория РФ? Налоговый кодекс не конкретизирует, какие услуги относятся к рекламным. Заблуждением будет считать, что все услуги, расходы по оплате которых учтены в целях налогообложения прибыли как расходы на рекламу, должны признаваться рекламными услугами в целях исчисления НДС.

Внимание! Полагаем, что для установления характера оказанных "иностранцем" услуг следует исходить из определения рекламы, данного в ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ, из которого можно заключить, что рекламные услуги - в первую очередь услуги по распространению информации о предприятии, его продукции в любой форме, с помощью любых средств.

Должны предупредить: позиция Минфина не соответствует такому пониманию рекламных услуг. Так, налогоплательщик поинтересовался в главном финансовом ведомстве, являются ли услуги по предоставлению выставочной площади и (или) дополнительные услуги по оборудованию выставочного стенда, а также услуги по размещению информации о товарах в официальных каталогах выставки рекламными услугами. Финансисты ответили: да, это рекламные услуги (Письмо от 15.03.2006 N 03-04-08/62). Соответственно, если такие услуги оказываются иностранными фирмами российским организациям, то возникает объект обложения НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Аналогично в Письме Минфина России от 26.03.2008 N 03-07-08/69 разъясняется, что услуги по организации участия в выставке на территории иностранного государства с целью рекламирования продукции (включая аренду выставочной площади и выставочного оборудования, организацию участия в выставке и т.д.), приобретаемые российской организацией у иностранной организации через российского агента, являются объектом обложения НДС на территории РФ.

По нашему мнению, характер услуг, оказанных иностранным контрагентом российскому участнику выставки, должен определяться в соответствии с условиями контракта, а не исходя из связи данных услуг с участием предприятия в выставке. Иными словами, если в контракте с иностранной компанией отдельно указаны виды и стоимость предоставляемых услуг, место реализации каждой из них определяется отдельно. Если среди таких услуг окажутся услуги, поименованные в пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, например услуги по рекламированию участника выставки, возникает объект обложения НДС. Данная позиция не противоречит позиции столичных налоговиков (Письмо от 11.06.2004 N 24-11/39269), которые допускают возможность определения места реализации услуг иностранного организатора выставки вне территории РФ на основании пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ, но при этом оговариваются: если при подготовке участия российских организаций в международных выставках иностранные организаторы проводят рекламную кампанию такого участия, то местом реализации указанных рекламных услуг признается территория РФ (пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ).

Таким образом, не выступают объектом обложения НДС услуги по монтажу-демонтажу стенда, расстановке мебели, уборке помещения и иные подобные услуги, не связанные с привлечением внимания к предприятию и его продукции. Правомерность такого подхода удалось доказать налогоплательщику в деле, рассмотренном Решением Арбитражного суда Воронежской области от 29.05.2007 N А14-622/07. Причиной для обращения налогоплательщика в суд послужило доначисление налоговой инспекцией НДС (6228 евро) в связи с неисполнением предприятием обязанностей налогового агента в отношении услуг, оказанных ему чешской компанией в ходе участия в зарубежной выставке. Суд принял доводы налогоплательщика о том, что содержание работ по контракту не носило рекламного характера: чешская фирма смонтировала стенд, расставила мебель, осуществила уборку помещения, демонтировала стенд. Никаких работ и услуг, связанных с воздействием на потребителя, которые могут быть отнесены к расходам на рекламу, исполнитель не оказывал. Более того, арбитры отметили, что услуги иностранной компании (монтаж, сборка) связаны непосредственно с имуществом - стендом, находящимся за пределами территории РФ, поэтому на основании пп. 2 п. 1 ст. 148 НК РФ местом их реализации признается территория иностранного государства.

При этом то, что, например, на монтируемом стенде размещаются наименование организации и ее товарный знак, характера оказанных услуг не изменяет. Ведь информация до ее распространения не может рассматриваться как реклама, кроме того, у рекламы обязательно должна быть цель (формировать и поддерживать интерес, способствовать реализации), а если цели нет, то и рекламы нет.

Следуя логике рассуждений арбитров, услуги по аренде выставочной площади за пределами РФ также можно расценивать как услуги, связанные непосредственно с недвижимым имуществом, местом реализации которых не является территория РФ на основании пп. 1 п. 1 ст. 148 НК РФ. А вот по рекламным услугам (по размещению рекламы в каталогах выставки, проведению рекламных акций и т.д.) вопросов возникать не должно - здесь российская сторона выступает в роли налогового агента.

Возможна ситуация, когда в контракте с иностранным исполнителем отдельно не выделены виды и стоимость всех оказанных услуг, а указано, что иностранный партнер оказывает услуги по проведению выставки. Авторы различных публикаций придерживаются мнения, что местом реализации таких услуг территория РФ не является, так как они прямо не названы в пп. 1 - 4 п. 1 ст. 148 НК РФ. Для подтверждения правильности такого подхода можно в принципе сослаться на Письмо Минфина России от 30.03.2006 N 03-04-03/08 <1>, в котором финансисты рассудили так: поскольку услуги по проведению конференций, семинаров, симпозиумов, форумов, выставок, конгрессов к услугам, перечисленным в пп. 1 - 4 п. 1 ст. 148 НК РФ <2>, не относятся, в их отношении применяется положение пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ. С учетом данной нормы местом реализации услуг, оказанных иностранными и международными организациями не через постоянные представительства в Российской Федерации, территория РФ не признается и, соответственно, операции по реализации этих услуг не являются объектом обложения НДС. Следует оговориться, что вопрос налогоплательщика, на который ответили финансисты в указанном Письме, касался конкретной ситуации, когда оплата услуг по проведению выставки представляла собой оплату стоимости участия в выставке сотрудников предприятия (оплата регистрационных сборов, проживания, питания и страховки), об иных расходах (таких как аренда площади, оборудования, стенда, проведения рекламной кампании) речи не велось.

<1> Данное Письмо есть не во всех справочно-правовых базах.
<2> В действующей редакции ст. 148 НК РФ содержится еще один подпункт-исключение - пп. 4.1.

Однако это не отменяет вывода, который напрашивается при прочтении указанного Письма: наименования оказанных "иностранцем" услуг согласно контракту должны соответствовать наименованиям услуг, перечисленных в ст. 148 НК РФ. Только тогда территория РФ признается местом реализации данных услуг, и, следовательно, возникает объект обложения НДС с вытекающими отсюда последствиями. В противном случае объекта обложения не возникает.

Заметим, о различии рекламных услуг и услуг по организации выставок свидетельствует тот факт, что в Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности ОК 029-2001 (ОКВЭД), утвержденном Постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 N 454-ст, рекламная деятельность имеет код 74.4, а деятельность организаторов выставок, ярмарок, конгрессов (выставочная деятельность) - код 74.84.

Примечание. Согласно п. 4 ст. 148 НК РФ документами, подтверждающими место выполнения, оказания услуг, являются:

Исполняем обязанности налогового агента

Когда на основании ст. 148 НК РФ местом реализации услуги, оказанной иностранной компанией, не состоящей на учете в РФ, признается территория РФ, на российскую организацию возлагаются обязанности налогового агента по НДС и в договоре с "иностранцем" следует оговорить сумму налога, которая будет удержана при перечислении ему денежных средств (п. п. 1, 2 ст. 161 НК РФ) <3>. Сумму налога российская организация должна перечислить в бюджет одновременно с перечислением денег организатору выставки (п. 4 ст. 173, п. 3 ст. 174, абз. 2 п. 4 ст. 174 НК РФ).

<3> Письмо УФНС по г. Москве от 11.08.2008 N 19-11/75191.

Налоговой базой в данном случае выступает сумма дохода от реализации услуг с учетом НДС (п. 1 ст. 161 НК РФ, Письмо УФНС по г. Москве от 11.08.2008 N 19-11/75191). Обычно сумма дохода от реализации - это цена услуг, которая установлена в договоре. К примеру, если стоимость проведения "иностранцем" рекламной кампании составляет 900 евро, то это и есть налоговая база, с которой необходимо исчислить, удержать и уплатить НДС. Но если в договоре не указана сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет РФ, либо оговаривается, что в стоимость оказанных услуг сумма налогов, подлежащая уплате российской организацией, не включена, то предприятию придется увеличить обозначенную в договоре стоимость услуг на сумму НДС. В данном случае она будет выступать налоговой базой (Письма Минфина России от 13.11.2008 N 03-07-08/254, от 28.02.2008 N 03-07-08/47, от 16.10.2007 N 03-07-15/153, от 09.10.2007 N 03-07-08/295, от 07.02.2007 N 03-07-08/13). К примеру, в договоре зафиксирована стоимость услуг по проведению рекламной кампании - 900 евро без учета налогов. В таком случае налоговая база по НДС составит 1062 евро (900 евро x 18%).

Обязанность по уплате налога исполняется в валюте РФ (п. 5 ст. 45 НК РФ). При этом если услуги "иностранца" оплачиваются не рублями, а инвалютой, то согласно п. 3 ст. 153 НК РФ налоговая база по НДС пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату фактического осуществления расходов (см. также Письмо Минфина России от 13.11.2008 N 03-07-08/254). Налогообложение производится по расчетной ставке 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ). Удержанный и уплаченный НДС можно принять к вычету после оказания услуг (выполнения работ) иностранным партнером при условии, что такие услуги (работы) приобретены плательщиком НДС для облагаемых операций (п. 3 ст. 171 НК РФ).

Обязанность налогового агента по удержанию и перечислению НДС в бюджет должна быть исполнена независимо от применяемого налогового режима (п. 2 ст. 161, п. 4 ст. 164 НК РФ, Письма Минфина России от 11.01.2008 N 03-07-08/06, УФНС по г. Москве от 11.08.2008 N 19-11/75191).

А вот если российская компания приобретает услуги "иностранца" через российского посредника (агента), то исполнить обязанности налогового агента должен именно он (Письма Минфина России от 04.04.2008 N 03-07-08/83, от 26.03.2008 N 03-07-08/69). В то же время право заявить вычет по уплаченному агентом налогу возникает не у посредника, а у заказчика (принципала).

О налоговом вычете

Удержанный и уплаченный НДС можно принять к вычету на основании п. 3 ст. 171 НК РФ после оказания услуг иностранным партнером при условии, что услуги приобретены плательщиком НДС для облагаемых данным налогом операций. Следовательно, предприятиям, применяющим специальные режимы налогообложения (УСНО, ЕНВД, ЕСХН) или освобожденным от уплаты НДС по ст. 145 НК РФ, налог, перечисленный в бюджет, не удастся принять к вычету.

При этом право на вычет НДС есть у налогового агента всегда, независимо от того, уплачен налог за счет собственных средств или удержан из стоимости услуг "иностранца". Заметим, данный тезис не был бесспорным до 1 января 2009 г., поскольку п. 3 ст. 171 НК РФ в редакции, действующей до указанной даты, позволял принять к вычету налог, удержанный из средств налогоплательщика. Однако и тогда чиновники разъясняли, что уплаченный за счет собственных средств налог в тех случаях, когда цена договора установлена сторонами договора без НДС, признается удержанным у "иностранца" и может быть принят к вычету в общем порядке (Письма Минфина России от 28.02.2008 N 03-07-08/47, от 21.03.2007 N 03-07-08/50, от 12.07.2007 N 03-07-08/191, ФНС России от 17.03.2008 N 03-1-03/908@). Ну а с 2009 г. вопросов по применению п. 3 ст. 171 НК РФ тем более не должно возникать, главным условием для принятия к вычету НДС является его фактическая уплата.

С 1 января этого года в Налоговом кодексе появилось новое правило: налоговый агент должен выставлять счет-фактуру в порядке, установленном п. п. 5, 6 ст. 169 НК РФ (абз. 2 п. 3 ст. 168 НК РФ). Впрочем, и до закрепления данного правила в Кодексе налоговики требовали у налоговых агентов счета-фактуры в подтверждение вычетов.

Заявить к вычету НДС, уплаченный налоговым агентом, можно уже в том налоговом периоде, в котором налог был уплачен в бюджет (п. 3 ст. 171, ст. 172 НК РФ). То есть в случае приобретения услуг у "иностранца" в декларации за соответствующий налоговый период отражаются одновременно суммы налога и вычета. Это подтверждается и разъяснениями финансистов, приведенными в Письме от 07.04.2008 N 03-07-08/84. Однако налоговое ведомство не разделяет подобную точку зрения. По мнению налоговиков, заявить к вычету НДС, уплаченный налоговым агентом, допускается не в период уплаты НДС, а в следующий за ним период (Письмо ФНС России от 07.06.2008 N 3-1-10/81@).

Пример. Мясокомбинат "Золотое руно" 18.05.2009 принял участие в международной выставке продуктов питания, проводимой в г. Варшаве (Польша), с целью рекламирования своей продукции и поиска иностранных партнеров. По условиям контракта с организатором выставки (резидентом Польши) мясокомбинату оказываются услуги по:

В контракте указано, что стоимость услуг не включает суммы налогов, которые в связи с исполнением контракта должны быть перечислены в бюджет РФ.

25.04.2009 предприятие произвело полную предоплату услуг польской компании по счету, доставленному почтой (всего - 3470 евро). Курс ЦБ РФ на дату оплаты составил 44,0392 руб/евро, на конец месяца (30.04.2009) - 43,8389 руб/евро.

По прибытии в Польшу был составлен контракт, а по завершении выставки на оплаченную авансом сумму был оформлен акт об оказанных услугах. Курс ЦБ РФ на эту дату (21.05.2009) составил 43,2460 руб/евро.

Расходы по оплате вышеперечисленных услуг включены предприятием в смету расходов на участие в выставке <4>. Все расходы по смете в целях налогообложения прибыли отнесены бухгалтером к ненормируемым расходам на рекламу (пп. 28 п. 1, п. 4 ст. 264 НК РФ)

<4> В целях упрощения примера иные возможные расходы по смете не рассматриваются.

Местом реализации услуг иностранной компании по размещению рекламной информации об участнике на сайте выставки в целях исчисления НДС была определена территория РФ (абз. 5 пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ). Иные услуги считаются оказанными на территории иностранного государства.

В бухгалтерском учете мясокомбината будут сделаны следующие записи:

             Содержание операции            
  Дебет 
 Кредит 
  Сумма,  
руб.
                    На дату оплаты счета (25.04.2009)                    
Отражена сумма НДС, подлежащая уплате в     
бюджет за счет собственных средств
(300 евро x 18% x 44,0392 руб/евро)
   19   
   68   
    2 378 
Перечислен НДС в бюджет                     
   68   
   51   
    2 378 
Перечислен аванс в счет оплаты услуг,       
связанных с участием в выставке
(3470 евро x 44,0392 руб/евро)
   60   
   52   
  152 816 
 На последнее число месяца, в котором перечислена предоплата (30.04.2009)
Отражен ПНА                                 
((3470 евро x (44,0392 -
43,8389) руб/евро) x 20%)
   68   
   99   
      139 
           На дату подписания акта оказанных услуг (21.05.2009)          
Отражена стоимость услуг польской компании в
составе расходов на продажу
(3470 евро x 43,246 руб/евро)
   44   
   60   
  150 063 
Отражен ПНА                                 
((3470 евро x (43,8389 -
43,246) руб/евро) x 20%)
   68   
   99   
      411 
Отнесена сумма НДС на расчеты с бюджетом    
   68   
   19   
    2 378 

Сделаем небольшое пояснение к примеру относительно возникновения ПНА. Дебиторская задолженность "иностранца" в виде предварительной оплаты его услуг в соответствии с п. п. 9, 10 ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" признается в бухгалтерском учете в рублях по курсу, действовавшему на дату совершения предоплаты. Тогда как в налоговом учете организация пересчитывает эту дебиторскую задолженность на конец месяца, в котором перечислен аванс, а также на дату подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг. Возникающие при этом отрицательные курсовые разницы учитываются в составе внереализационных расходов (пп. 5 п. 1 ст. 265, пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ). А так как в бухгалтерском учете указанные курсовые разницы не возникают, согласно п. п. 4, 7 ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" они приводят к образованию постоянной разницы и, соответственно, постоянного налогового актива.

Таможенное оформление

Как правило, таможенным оформлением товаров, перемещаемых через таможенную границу РФ, занимаются посредники - специализированные выставочные организации либо уполномоченные ими фирмы, имеющие лицензию таможенного брокера. Для этого с посредником заключается договор оказания услуг по транспортному экспедированию грузов. Обычно в пункте назначения посредник передает груз представителю организации, подписывается акт приема-передачи и выставляется счет на компенсацию затрат с предоставлением копий документов, подтверждающих произведенные расходы.

Некоторые товары, вывозимые за границу для участия в выставке, можно вывезти только в режиме экспорта. Причина в том, что товар, вывозимый в режиме временного вывоза, должен быть использован таким образом, чтобы при завершении режима он находился в неизменном состоянии, за исключением изменений, произошедших по причине естественного износа и убыли. Таможенники должны иметь возможность идентифицировать такой товар (ст. 253 ТК РФ).

Таким образом, таможенный режим временного вывоза не может быть установлен в отношении раздаточных рекламных материалов, потребляемых дегустационных образцов, а также иных материалов, которые полностью используются, например, для оформления и отделки стендов. Для подобных товаров придется оформлять таможенный режим экспорта.

При вывозе товаров за пределы России (в отличие от ввоза) в режиме экспорта объект обложения НДС возникает только в случае реализации товаров. Иными словами, при экспорте товаров "таможенный" НДС не уплачивается (пп. 1 п. 2 ст. 151 НК РФ). Вывозными таможенными пошлинами облагаются некоторые товары, которые вывозятся из России за пределы стран - членов Таможенного союза (Белоруссия, Казахстан, Киргизия, Таджикистан). Эти товары (в основном сырье) перечислены в Постановлении Правительства РФ от 23.12.2006 N 795. В определенных случаях такие товары вывозятся беспошлинно на основании российских законов и международных договоров. Например, вывоз колбасной продукции в Польшу таможенными пошлинами не облагается, поскольку данная продукция с кодом ТН ВЭД 1601 00 990 0 <5> в Постановлении N 795 не значится.

<5> Раздел IV Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Российской Федерации, утв. Постановлением Правительства РФ от 27.11.2006 N 718 "О Таможенном тарифе Российской Федерации и Товарной номенклатуре, применяемой при осуществлении внешнеэкономической деятельности".

Что касается таможенного режима временного вывоза (его устанавливают в отношении оборудования, аудио-, видеотехники, плакатов и пр.), то в Перечень товаров, временно ввозимых (вывозимых) с полным условным освобождением от уплаты таможенных пошлин и налогов, утвержденный Постановлением Правительства РФ от 16.08.2000 N 599, включены среди прочего:

Следовательно, ни НДС, ни таможенными пошлинами временно вывозимые товары не облагаются.

Кстати, если стоимость обратной транспортировки окажется выше стоимости стендов, рекламных экспонатов и тому подобного, предприятие может изменить таможенный режим товаров с режима временного вывоза на режим уничтожения или отказа в пользу государства (ст. ст. 243 и 248 ТК РФ). Просто "забыть" эти предметы участник выставки не может, поскольку давал обязательство об обратном ввозе. Если же обратный ввоз не состоится, предприятию придется уплатить причитающиеся таможенные пошлины и налоги.

Отметим, что таможенный сбор за оформление товаров уплачивается во всех случаях. Согласно п. 1 Постановления Правительства РФ от 28.12.2004 N 863 "О ставках таможенных сборов за таможенное оформление товаров" за таможенное оформление товаров, таможенная стоимость которых не превышает 200 000 руб. включительно, уплачивается сбор в размере 500 руб.

Бесплатная рекламная раздача товаров

Известно, что налоговики рассматривают бесплатную раздачу товаров в рекламных целях как их реализацию на безвозмездной основе - объект обложения НДС. О сомнительности такой позиции мы не раз говорили и возвращаться к этому снова не будем <6>. Тем более что с 2006 г. в гл. 21 НК РФ присутствует "спасательная шлюпка": согласно пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению на территории РФ передача в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 руб. Напомним, по товарам, укладывающимся в 100-рублевый лимит, "входной" НДС не принимается к вычету, а учитывается в их стоимости на основании п. 2 ст. 170 НК РФ.

<6> См. статью Е.В. Пресняковой "Выставочные расходы", N 1, 2008.

При этом право признания НДС в составе расходов сохраняется при условии ведения налогоплательщиком раздельного учета сумм НДС по товарам, используемым при осуществлении операций, как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению. Между тем нужно помнить об оговорке, сделанной в п. 4 ст. 170 НК РФ: налогоплательщик может не вести раздельный учет в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на производство товаров, операции по реализации которых не облагаются НДС, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы "входного" налога подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным ст. 172 НК РФ. Получается, можно и применить вычет, и обойтись без раздельного учета, если соблюдается 5%-ный барьер.

Если на выставке будут бесплатно раздаваться товары (например, в рамках дегустации) стоимостью свыше 100 руб. за единицу, будьте готовы к тому, что налоговики потребуют начислить НДС. Поясним. Местом реализации товаров в соответствии со ст. 147 НК РФ признается территория РФ, если соблюдаются одно или оба условия:

Такая формулировка, в частности, означает, что при экспорте товаров из России местом реализации экспортируемого товара считается Россия. То есть реализация товара, вывезенного из России в таможенном режиме экспорта, является объектом обложения НДС. При этом для целей признания России местом реализации экспортируемых товаров не имеет значения, заключены ли на момент вывоза из России договоры на их реализацию.

В общем случае возникновение объекта обложения НДС - благо для налогоплательщика-экспортера. Ведь при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, налогообложение производится по ставке 0% на основании пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ. Возникновение объекта обложения НДС дает зеленый свет вычету "входного" НДС по таким товарам (неважно, что ставка нулевая). Правда, есть одно "но": применить нулевую ставку налогоплательщики могут только тогда, когда соберут пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ. Ясно, что такой пакет документов (в числе которых контракт с иностранным лицом на поставку товаров, выписка банка, подтверждающая поступление оплаты от "иностранца", и пр.) при бесплатной рекламной раздаче товаров налогоплательщику не собрать. Между тем никаких исключений по перечню документов в ст. 165 НК РФ нет и, следовательно, недопустимо вместо документов, предусмотренных данной статьей, представить "что есть": ГТД, контракт на участие в выставке и приказ руководителя о направлении продукции на выставку в качестве рекламных материалов <7>. Это означает, что предприятию, которое при раздаче рекламных товаров не уложится в "рекламный" норматив, НДС придется начислить по ставке 10 или 18% (если, конечно, оно согласится с чиновниками, что рекламная раздача - облагаемая операция). Естественно, в этом случае НДС можно принять к вычету в общеустановленном порядке. Другое дело, если предприятие не раздает, а продает товары с выставки (речь идет не о рекламных мини-образцах, а о реализации продукции по контракту с иностранным лицом). Тогда и НДС равен нулю, и вычет применить возможно.

<7> См. Письмо УМНС по г. Москве от 10.06.2003 N 24-11/30752 (в нем речь идет об алкогольной продукции и сделаны выводы о необходимости исчисления не только НДС, но и акцизов в подобной ситуации).

В.В.Спорынин

Эксперт журнала

"Пищевая промышленность:

бухгалтерский учет

и налогообложение"

Статус сельхозпроизводителя и реализация ос
 
Бухгалтерский учет специальной и санитарной одежды и обуви