Мудрый Экономист

Различные способы доставки товара

"Московский бухгалтер", 2009, N 10

Любая торговая организация сталкивается с моментом доставки проданного товара. Как правило, ее условия прописываются отдельными пунктами в соответствующем договоре. И от того, какой именно способ будет выбран (самостоятельно ли покупатель вывезет товар, или же, к примеру, прибегнет к услугам компании-продавца), будут зависеть и бухгалтерские расчеты данного процесса. Рассмотрим основные особенности бухгалтерского и налогового учета расходов на транспортировку.

Собственная транспортная

Многие торговые организации, для того чтобы не привлекать сторонних перевозчиков и тем самым не переплачивать за доставку реализуемых товаров, создают собственную транспортную службу. Если перевозка осуществляется автомобильным транспортом, то лицензию на перевозку у поставщика не потребуют. А вот в том случае, если доставка груза будет осуществляться посредством железнодорожного, морского, водного или воздушного транспорта, поставщику нужно позаботиться о лицензии согласно п. 9 ст. 1 Закона от 2 июля 2005 г. N 80-ФЗ (с полными версиями этих документов вы можете ознакомиться в справочной правовой системе КонсультантПлюс).

Покупатель может оплачивать стоимость транспортировки отдельно или в составе цены товара. Выбранный вариант повлияет на документальное оформление предоставляемой услуги. В том случае, если расходы, связанные с доставкой, включены в стоимость продукции (товаров), поставщику не понадобится выставлять счет отдельно. А вот при оплате покупателем стоимости доставки сверх цены готовой продукции продавец выставляет два отдельных счета: один - на стоимость товара, а второй - на услуги, связанные с транспортировкой товара. Вариант оплаты повлияет и на отражение операций в бухгалтерском учете, а также на порядок налогообложения этих расходов.

Рассмотрим способ учета расходов при условии, что стоимость доставки покупатель оплачивает сверх цены покупного товара. При этом бухгалтер торговой организации отразит расходы на доставку следующими проводками:

Дебет 23 (44, 20) Кредит 10 (70, 69...) - учтены расходы на доставку товаров покупателю;

Дебет 90-2 Кредит 23 (20, 44) - сформирована себестоимость услуг по доставке;

Дебет 62 Кредит 90-1 - реализованы услуги по доставке товаров покупателю;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС", - начислен НДС с реализации услуг по доставке.

Некоторые торговые организации учитывают расходы, связанные с доставкой, на счете 44 "Расходы на продажу". Такой подход основан на некорректном толковании п. 214 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. N 119н. Там сказано, что "затраты организации, связанные с транспортировкой готовой продукции, не подлежащие оплате покупателем отдельно, учитываются по дебету счета "Расходы на продажу" с кредита счета учета вспомогательных производств". Однако в данном случае формируется не себестоимость товара, а именно себестоимость услуг, которые оплачиваются сверх цены готовой продукции. Следовательно, наиболее корректно в этом случае использовать счет 90-2, субсчет "Себестоимость продаж".

В налоговом учете затраты, связанные с доставкой товара до склада покупателя, учитываются при расчете налога на прибыль, например горюче-смазочные материалы учитываются в составе материальных расходов (пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ), зарплата водителей учитывается в составе расходов на оплату труда (ст. 255 НК РФ). Порядок отражения доходов и расходов по доставке, оплаченной отдельно от стоимости продукции, зависит от метода определения расходов и доходов, установленного в торговой организации. При методе начисления доходы учитываются при их начислении, а расходы могут быть учтены в том месяце, в котором они произведены (Письмо Минфина России от 19 марта 2007 г. N 03-03-06/1/157). Если торговая организация применяет кассовый метод, то доходы следует учитывать в момент оплаты за указанные услуги (п. 2 ст. 273 НК РФ). Расходы, связанные с доставкой, учитываются также в момент их оплаты. Исключением являются расходы, для которых существует специальный порядок списания.

Услуги по транспортировке товаров до склада продавца собственным транспортом облагаются НДС по ставке 18% (в случае ввоза товаров в режиме экспорта применяется ставка НДС 0%). При соблюдении условий, поименованных в ст. ст. 171 и 172 НК РФ, "входной" НДС по расходам на доставку товара поставщик вправе принять к вычету.

Если стоимость услуг, связанных с доставкой товара, выставляется сверх цены за поставленный товар, торговая организация может стать плательщиком ЕНВД. Заплатить вмененный налог нужно в том случае, если в данном регионе действует закон, устанавливающий вмененный налог для данных услуг, и выполняются все условия для перехода на ЕНВД (Письмо Минфина России от 31 января 2008 г. N 03-11-04/3/33). Напомним, что переход на данный режим налогообложения не является добровольным, а значит, при соблюдении всех необходимых критериев ЕНВД за доставку товара нужно будет заплатить.

Рассмотрим вариант, когда стоимость транспортных услуг включена в цену продукции. В этом случае расходы, связанные с доставкой, бухгалтер торговой организации отразит следующим образом:

Дебет 44 Кредит 23 (60, 70, 69...) - учтены расходы на доставку товаров покупателю;

Дебет 62 Кредит 90-1 - отражена выручка от реализации товаров, в цену которых включена оплата доставки;

Дебет 90-2 Кредит 44 - расходы на доставку включены в затраты отчетного периода.

В налоговом учете расходы торговой организации, связанные с доставкой, которые включены в стоимость продукции, учитываются следующим образом. В том случае, если торговая компания занимается производством, затраты на транспортировку учитываются в составе материальных расходов (пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ). Если организация использует метод начисления, то она может учесть такие затраты либо в составе прямых расходов, либо в составе косвенных. Выбранный вариант необходимо закрепить в учетной политике. Если организация приняла решение учитывать затраты на доставку в составе косвенных расходов, она вправе списать их в том периоде, когда они были осуществлены. А в случае отнесения данных затрат в составе прямых их списание зависит от реализации готовой продукции. Если торговая организация применяет кассовый метод учета доходов и расходов, то затраты на доставку товаров учитываются при налогообложении прибыли в момент их оплаты.

При соблюдении условий, поименованных в ст. ст. 171 и 172 НК РФ, "входной" НДС по расходам на доставку товара, включенным в стоимость продукции, поставщик вправе принять к вычету.

Если стоимость доставки товара включена в цену товара, то торговая организация не подпадает под режим налогообложения ЕНВД при оказании услуг по перевозке грузов. Это связано с тем, что данная услуга является сопутствующей, а не отдельной предпринимательской деятельностью (Письмо Минфина России от 29 июля 2008 г. N 03-11-04/3/358).

Участие посредника

Некоторые торговые организации осуществляют доставку товаров покупателям путем привлечения посредников. Например, у организации отсутствует транспортная служба или в штате не предусмотрены соответствующие должности (водители, грузчики, экспедиторы). При этом торговая организация, выступая посредником, заключает договор на доставку товаров за счет покупателя с транспортной компанией. Существует несколько видов посреднических договоров, которые имеют свою специфику, например:

Кроме того, торговая организация может не заключать отдельно два договора на продажу товаров и на транспортировку. Гражданское законодательство позволяет заключить так называемый смешанный договор, в котором предусмотрены как условия реализации продукции, так и услуги по доставке.

После того как транспортная компания окажет предусмотренные договором услуги, поставщик составляет акт по оказанию посреднических услуг. К нему прикладываются документы, подтверждающие расходы по доставке товара.

Денежные средства, полученные от покупателя и перечисленные транспортной компании за оказанные услуги, не относятся к доходам и расходам торговой организации. Данные суммы не учитываются при расчете налога на прибыль (пп. 9 п. 1 ст. 251, п. 9 ст. 270 НК РФ). Доходом, в свою очередь, будет являться только посредническое вознаграждение за поиск транспортной компании и организацию доставки товара. Если транспортная организация учитывает доходы и расходы методом начисления, то посредническое вознаграждение учитывается в том периоде, когда услуги по транспортировке будут оказаны. Момент исполнения прописывается в договоре, например после передачи товара на складе покупателя или в момент заключения договора с транспортной компанией. Документальным подтверждением оказания услуг может стать акт выполненных работ (акт сдачи-приемки услуг) в зависимости от вида договора (отчет агента, комиссионера, акт о выполнении экспедиционных услуг). При применении кассового метода доход от оказания услуг по доставке товара (посредническое вознаграждение) торговая организация вправе признать только после того, как денежные средства поступят на расчетный счет или в кассу организации, то есть в момент оплаты.

Посреднические услуги облагаются НДС по ставке 18%, а значит, торговая организация, оказывая данные услуги, должна начислить этот налог на сумму вознаграждения, полученного от покупателя (п. 1 ст. 156 НК РФ). В течение пяти дней с момента оказания услуг посредник обязан выставить счет-фактуру на сумму посреднического вознаграждения.

Пример. Основным видом деятельности ООО "Респект" является оптовая торговля мебелью. В феврале 2009 г. было продано 14 комплектов мягкой мебели на сумму 118 000 руб. (в том числе НДС -18 000 руб.). Себестоимость проданных комплектов мебели составила 60 000 руб. Договором предусмотрено, что ООО "Респект" обязано организовать доставку товара за счет покупателя, при этом общество участвует в расчетах и получает посредническое вознаграждение 10% от стоимости транспортировки. Так как ООО "Респект" не имеет собственной транспортной службы, для выполнения условий договора было принято решение привлечь для оказания транспортных услуг ООО "Доставка". Стоимость транспортных услуг составила 8260 руб. (в том числе НДС - 1260 руб.). Посредническое вознаграждение ООО "Респект" составит 826 руб. (в т.ч. НДС - 126 руб.). При определении доходов и расходов ООО "Респект" применяет метод начисления.

В бухгалтерском учете операции, связанные с доставкой товара, отражены следующими проводками:

Дебет 62 Кредит 90-1

Дебет 90-2 Кредит 41

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

Дебет 62 Кредит 76

Дебет 62 Кредит 91-1

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

Дебет 51 Кредит 62

Дебет 76 Кредит 51

При налогообложении прибыли за февраль учтены следующие доходы:

Расходы в виде себестоимости товаров были признаны в момент их реализации в сумме 60 000 руб.

А.Ивлева