Мудрый Экономист

Особенности учета продуктов питания в лечебно-профилактических учреждениях

"Бюджетные учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение", 2011, N 12

Блок питания является обязательным структурным подразделением любого лечебно-профилактического учреждения (ЛПУ). В данной статье приведен материал, который поможет организовать корректный учет продуктов питания в государственных (муниципальных) ЛПУ.

Организация учета продуктов питания в кладовых

Учет продуктов питания как на складах, так и в пищеблоках учреждений здравоохранения имеет свои особенности. Нормативного документа, устанавливающего правила учета продуктов питания на складах (в кладовых) ЛПУ в условиях рыночных отношений, не существует. Поэтому автор рекомендует при организации учета продуктов питания на складах ЛПУ применять положения Инструкции по учету продуктов питания в лечебно-профилактических и других учреждениях здравоохранения, состоящих на государственном бюджете СССР, утвержденной Приказом Минздрава СССР от 05.05.1983 N 530 (далее - Инструкция N 530). Несмотря на 30-летнюю давность этого документа, многие его положения могут применяться и в настоящее время. Например, никто не отменял материальную ответственность таких должностных лиц, как заведующий складом и шеф-повар, а также требования соблюдения санитарных норм и правил хранения продуктов питания. Кроме того, сам документ также не был отменен или признан утратившим силу. Он может быть использован при самостоятельной разработке и утверждении порядка учета продуктов питания в учреждении системы здравоохранения.

Итак, отметим основные положения Инструкции N 530 в части учета продуктов питания в кладовых учреждений здравоохранения.

Полная материальная ответственность за прием, хранение и отпуск продуктов питания и тары возлагается на заведующего складом (кладовщика), с которым руководитель учреждения заключает типовой договор о полной материальной ответственности <1>. Если в штате учреждения нет должности заведующего складом (кладовщика), указанная ответственность возлагается приказом по учреждению на работника, с которым заключается договор о полной материальной ответственности.

<1> Форма типового договора о полной индивидуальной материальной ответственности утверждена Постановлением Минтруда России от 31.12.2002 N 85 "Об утверждении перечней должностей и работ, замещаемых или выполняемых работниками, с которыми работодатель может заключать письменные договоры о полной индивидуальной или коллективной (бригадной) материальной ответственности, а также типовых форм договоров о полной материальной ответственности".

Забегая вперед, отметим, что за продукты питания, находящиеся в пищеблоке, полную материальную ответственность несет заведующий производством или шеф-повар, а при отсутствии указанных должностей в штате - повар.

Хранение продуктов питания должно осуществляться на специально оборудованных и приспособленных продуктовых складах (в кладовых), а также в овощехранилищах, обеспечивающих их полную сохранность, соблюдение санитарных норм и правил. Помещения кладовых должны отвечать требованиям строительных норм и правил проектирования.

Продукты питания в кладовых должны размещаться по наименованиям, сортам в доступных местах по секциям, а внутри них - по отдельным видам (на стеллажах, полках, в ящиках) в порядке, предоставляющем возможность быстро принимать, отпускать и проверять такие продукты. Кладовые должны быть оснащены необходимыми весовыми приборами, мерной тарой, инструментами и приспособлениями для вскрытия тары, холодильными установками, вентиляционными устройствами. Весы, разновесы, мерные емкости должны иметь свидетельство госповерителя об их своевременной поверке. На складах следует выполнять противопожарные мероприятия, соблюдать температурный режим, иметь охранную сигнализацию. За качество принятых продуктов питания отвечает заведующий складом.

Документальное оформление выписки питания в пищеблок

При организации учета продуктов питания в пищеблоках необходимо руководствоваться Приказом Минздрава России от 05.08.2003 N 330 "О мерах по совершенствованию лечебного питания в лечебно-профилактических учреждениях Российской Федерации" (далее - Приказ Минздрава России N 330), а именно Порядком выписки питания для больных в лечебно-профилактических учреждениях (Приложение 4 к указанному Приказу).

Выписка питания осуществляется медицинской сестрой диетической под руководством врача-диетолога. В случае отсутствия последнего контроль осуществляет врач, ответственный за лечебное питание.

Лечебное питание назначается дежурным врачом при поступлении больного в учреждение. Назначенная диета вносится в историю болезни и одновременно в сводный заказ на всех поступивших больных, который направляется в пищеблок в установленное время.

Для справки. Согласно Приказу Минздрава России N 330 номенклатура постоянно действующих диет в каждом ЛПУ разрабатывается в соответствии с его профилем и утверждается на совете по лечебному питанию. Во всех ЛПУ устанавливается как минимум четырехразовый режим питания, по показаниям для отдельных категорий больных применяется более частое питание. Режим питания утверждается на совете по лечебному питанию. Основой при составлении стандартных диет в ЛПУ являются рекомендуемые вышеуказанным документом среднесуточные наборы продуктов. При формировании стандартных диет для детей и взрослых, получающих санаторно-курортное лечение, используются более дорогие сорта продуктов с учетом суточных норм питания в санаториях и санаториях-профилакториях. При отсутствии полного набора продуктов в пищеблоке, предусмотренного сводным семидневным меню, возможна замена одного продукта другим при сохранении химического состава и энергетической ценности используемых лечебных рационов. Приказ Минздрава России N 330 содержит ряд таблиц, необходимых для составления диет. Методические рекомендации по организации лечебного питания в ЛПУ утверждены Директором Департамента развития медицинской помощи и курортного дела Р.А. Хальфиным 03.02.2005. В них в соответствии с Приказом Минздрава России N 330 разъясняются способы применения продуктов специализированного и энтерального питания для обогащения перечисленных в указанном Приказе диет или самостоятельного лечебного и профилактического питания, а также другие особенности применения его норм.

Палатные медицинские сестры ежедневно сообщают старшей медицинской сестре отделения данные о количестве больных и распределении их по диетам, а та на основании этих сведений составляет Порционник на питание больных (ф. 1-84). Подписанный старшей медицинской сестрой и заведующим отделения порционник передается медицинской сестрой диетической в пищеблок.

Медицинская сестра диетическая пищеблока на основании сведений, полученных от всех отделений, составляет Сводные сведения по наличию больных, состоящих на питании (ф. 22-МЗ), которые сверяются с данными приемного отделения. На основании этих сведений оформляется Меню-раскладка для приготовления питания больных на следующий день (ф. 44-МЗ) медицинской сестрой диетической при участии заведующего производством (шеф-повара) и бухгалтера под руководством врача-диетолога. Напомним, меню-раскладка формируется согласно сводному семидневному меню с учетом среднесуточного набора продуктов питания, ежедневно утверждается главным врачом учреждения и подписывается врачом-диетологом, бухгалтером, заведующим производством (шеф-поваром).

В меню-раскладке медицинская сестра диетическая в числителе проставляет количество продуктов питания для приготовления одной порции каждого блюда, а в знаменателе бухгалтер (калькулятор) указывает количество продуктов, необходимых для приготовления всех порций этого блюда.

На основании итоговых данных формы 44-МЗ выписывается Меню-требование на выдачу продуктов питания (ф. 0504202 <2>) в двух экземплярах: для бухгалтерии и заведующего складом.

<2> В Приказе Минздрава России N 330 в данном случае указано Требование на выдачу продуктов питания (ф. 45-МЗ), форма которого отменена Приказом Минздрава СССР от 30.12.1987 N 1337.

Закладка продуктов питания в котел производится в присутствии врача-диетолога или медицинской сестры диетической. Перед этим продукты обязательно взвешиваются несмотря на то, что они были получены со склада по весу.

Выдача отделениям рационов оформляется Ведомостью на отпуск отделениям рационов питания для больных (ф. 23-МЗ). При выдаче завтраков, обедов и ужинов работники отделений расписываются в их получении. Ведомость подписывается медицинской сестрой диетической и заведующим производством (шеф-поваром).

Буфетная продукция (масло, хлеб, чай, соль и др.) выдается буфетчицам непосредственно со склада (из кладовой) по меню-требованию.

Дополнительная выписка (возврат) продуктов питания оформляется Требованием-накладной (в настоящее время применяется типовая межотраслевая форма М-11, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а).

На каждое приготовленное блюдо составляется Карточка-раскладка (ф. 1-85) с описанием на обороте технологии приготовления блюда. Карточка оформляется в двух экземплярах, один из которых хранится в бухгалтерии, а второй - у медицинской сестры диетической.

Организация бухгалтерского учета продуктов питания

Инструкция N 157н <3> содержит требование ведения аналитического учета продуктов питания в Оборотной ведомости по нефинансовым активам (ф. 0504035), записи в которую вносятся на основании данных Накопительной ведомости по приходу продуктов питания (ф. 0504037) и Накопительной ведомости по расходу продуктов питания (ф. 0504038). Ежемесячно в Оборотной ведомости по нефинансовым активам подсчитываются обороты и выводятся остатки на конец месяца (п. 119 Инструкции N 157н).

<3> Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета, утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н.

Накопительная ведомость по приходу продуктов питания предназначена для учета обобщения сведений о поступлении продуктов питания в течение месяца. Записи производятся на основании первичных (сводных) учетных документов в количественном и стоимостном выражении. Данная накопительная ведомость составляется по каждому материально ответственному лицу с указанием поставщиков (производителей) по наименованиям и (при необходимости) кодам продуктов питания. По окончании месяца в накопительной ведомости подводятся итоги.

Накопительная ведомость по расходу продуктов питания (ф. 0504038) применяется для обобщения сведений о расходовании продуктов питания в течение месяца. Записи в ней производятся ежедневно на основании меню-требований и других документов, прилагаемых к данной накопительной ведомости.

По окончании месяца в Накопительной ведомости по расходу продуктов питания подсчитываются итоги, определяется стоимость израсходованных продуктов, которая одновременно сверяется с численностью довольствующихся.

Накопительная ведомость по расходу продуктов питания составляется по каждому материально ответственному лицу по наименованиям и (при необходимости) кодам продуктов питания. На основании сводных данных этой ведомости формируется Оборотная ведомость по нефинансовым активам, данные которой сверяются с данными бухгалтерского учета.

Итоговые данные Накопительной ведомости по расходу продуктов питания по окончании месяца записываются в Журнал операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов (ф. 0504071).

Аналитический учет продуктов питания на складе учреждения здравоохранения ведется в Карточке количественно-суммового учета материальных ценностей (ф. 0504041). Материально ответственные лица ведут учет в данной Карточке по наименованиям, сортам и количеству продуктов питания. Это правило установлено п. 119 Инструкции N 157н.

Счета учета продуктов питания

Нормами Инструкции N 157н, которая определяет общие для всех типов государственных (муниципальных) учреждений правила организации бухгалтерского учета, продукты питания отнесены к материальным запасам. В их составе учитываются продукты питания, продовольственные пайки, молочные смеси, лечебно-профилактическое питание и т.д. Для учета продуктов питания государственными (муниципальными) учреждениями используется счет 105 02 (п. п. 117, 118 Инструкции N 157н).

Для учета движения продуктов питания казенными учреждениями предусмотрен счет 0 105 32 000 "Продукты питания - иное движимое имущество учреждения", то есть они отражаются по группе 30 "Иное движимое имущество учреждения" (п. 21 Инструкции N 162н <4>).

<4> Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утв. Приказом Минфина России от 06.12.2010 N 162н.

Автономные и бюджетные учреждения учитывают продукты питания по двум группам: 20 "Особо ценное движимое имущество учреждения" и 30 "Иное движимое имущество учреждения". Таким образом, учет продуктов питания в автономных и бюджетных учреждениях ведется на счетах (п. 31 Инструкций N N 183н <5> и 174н <6>):

<5> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина России от 23.12.2010 N 183н.
<6> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. Приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н.

Казенные и бюджетные учреждения при отражении операций по движению продуктов питания в 24 - 26-м разрядах номеров данных счетов указывают по дебету код 340 "Увеличение стоимости материальных запасов", а по кредиту - код 440 "Уменьшение стоимости материальных запасов" КОСГУ. Автономные учреждения в указанных разрядах номеров счетов по учету продуктов питания ставят нули <7>.

<7> Примечание автора: это правило относится не только к продуктам питания, но ко всем материальным запасам.

К сведению. Продукты питания, изготовленные соответствующим подразделением учреждения здравоохранения (блоком питания, столовой, кухней) для перепродажи, учитываются как готовая продукция на счете 0 105 07 000, а продукты питания, приобретенные с целью их дальнейшей реализации, - на счете 0 105 08 000 "Товары" (п. п. 121, 124 Инструкции N 157н).

Формирование фактической стоимости продуктов питания

Продукты питания принимаются к бухгалтерскому учету по их фактической стоимости. Согласно общим правилам для всех видов материальных запасов в фактическую стоимость продуктов питания, приобретенных за плату, включаются (п. п. 100, 102 Инструкции N 157н):

Обратите внимание! В фактическую стоимость продуктов питания не включаются общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда данные расходы напрямую связаны с приобретением продуктов питания (п. 105 Инструкции N 157н).

В отношении материальных запасов (в том числе продуктов питания) в учетной политике учреждения здравоохранения устанавливаются:

  1. единица бухгалтерского учета. Согласно п. 101 Инструкции N 157н единица бухгалтерского учета выбирается учреждением самостоятельно таким образом, чтобы обеспечить формирование полной и достоверной информации об этих запасах, а также надлежащий контроль за их наличием и движением. По мнению автора, единицей бухгалтерского учета продуктов питания в учреждениях здравоохранения может быть однородная группа - хлебобулочная продукция, мясо птицы и т.п.;
  2. порядок включения в фактическую стоимость продуктов питания затрат, произведенных по их заготовке и доставке до центральных (производственных) складов (баз) и (или) грузополучателей, включая страхование доставки. В соответствии с п. 103 Инструкции N 157н, если учреждение занимается централизованными закупками, согласно установленной им учетной политике оно вправе не включать указанные выше затраты в фактическую стоимость приобретаемых материальных запасов, а учитывать их в составе расходов на финансовый результат текущего финансового года.

Обратите внимание! Фактическая стоимость продуктов питания, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению (п. 107 Инструкции N 157н).

Формирование фактической стоимости продуктов питания осуществляется на счетах 0 106 24 000 "Вложения в материальные запасы - особо ценное движимое имущество учреждения" и 0 106 34 000 "Вложения в материальные запасы - иное движимое имущество учреждения". Указанные счета для учета вложений применяются при поступлении продуктов питания по нескольким договорам. И только после того как стоимость продукта сформирована, она переносится на счета учета продуктов питания (п. п. 32, 34 Инструкции N 162н, п. п. 34, 51 Инструкции N 174н и п. п. 34, 51 Инструкции N 183н).

Операции по поступлению продуктов питания, приобретенных в рамках одного договора, отражаются непосредственно на счетах учета продуктов питания: 0 105 32 000 и 0 105 22 000 (п. 23 Инструкции N 162н, п. 34 Инструкций N N 174н и 183н).

Ниже приведем таблицу с проводками по отражению операций по движению продуктов питания в бюджетных учреждениях.

              Содержание операции              
    Дебет   
   Кредит   
          Поступление продуктов питания в рамках одного договора         
Поступление продуктов питания по договору      
поставки
0 105 22 340
0 105 32 340
0 302 34 730
Поступление продуктов питания, приобретенных   
через подотчетных лиц
0 208 34 660
Поступление продуктов питания в рамках движения
материальных запасов между головным учреждением
и обособленными подразделениями, а также в
рамках централизованного снабжения
0 304 04 340
       Поступление продуктов питания в рамках нескольких договоров       
Отражена стоимость продуктов питания согласно  
договору поставки
0 106 34 340
0 302 34 730
Отражена стоимость услуг по доставке продуктов 
питания
0 106 34 340
0 302 22 730
Оприходованы на склад продукты питания по      
сформированной фактической стоимости
0 105 22 340
0 105 32 340
0 106 34 440

Казенные учреждения могут воспользоваться указанной схемой, помня о том, что План счетов бюджетного учета, утвержденный Инструкцией N 162н, не содержит счета 0 105 22 000. Для автономных учреждений данная корреспонденция счетов также приемлема с учетом упомянутой выше особенности: операции отражаются на счетах учета продуктов питания и вложений в материальные запасы, в 24 - 26-м разрядах номеров которых стоят нули.

Оприходование продуктов питания, полученных в рамках государственных (муниципальных) договоров, отражается на основании первичных документов (накладной, счета-фактуры), подтверждающих исполнение условий договора поставщиком. При наличии расхождений фактически полученных продуктов питания с данными сопроводительных документов составляется в двух экземплярах Акт о приемке материалов (ф. 0315004) членами приемной комиссии с обязательным участием материально ответственного лица и представителя отправителя (поставщика) или представителя незаинтересованной организации. Один экземпляр акта передают бухгалтерии учреждения, другой - отделу снабжения или бухгалтерии для направления претензионного письма поставщику.

Основанием для отражения операций по принятию к учету продуктов питания через подотчетных лиц являются отчет подотчетного лица и приложенные к нему первичные документы: кассовый чек, товарная накладная, счет-фактура, закупочный акт.

К сведению. Форма ОП-5 "Закупочный акт" приведена в Альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету операций в общественном питании, утвержденном Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132. Закупочный акт предназначен для оформления закупок у физических лиц сельскохозяйственной продукции организациями общественного питания. Он составляется представителем учреждения в двух экземплярах в момент совершения закупки продуктов у физического лица (продавца). Один экземпляр акта остается у продавца, второй - у покупателя. Акт подписывается лицом, закупившим продукты, и продавцом, утверждается руководителем учреждения.

Принятие к учету продуктов питания от головного учреждения (обособленного подразделения) осуществляется на основании накладной, актов о приемке-передаче, Извещения (ф. 0504805).

Пример 1. В целях приобретения продуктов для диетического питания больных у физических лиц работнику кухни Смирновой О.П. из кассы автономного учреждения здравоохранения были выданы денежные средства в сумме 8000 руб. Согласно отчету и приложенному к нему закупочному акту на склад учреждения поступили продукты питания (мясо кролика) на сумму 7300 руб. Остаток денежных средств в размере 700 руб. был возвращен в кассу учреждения. Операции производились в рамках приносящей доход деятельности учреждения.

В учете автономного учреждения указанные операции оформляются следующими проводками:

         Содержание операции        
    Дебет   
   Кредит   
  Сумма,  
руб.
Выданы денежные средства            
подотчетному лицу Смирновой О.П.
2 208 34 000
2 201 34 000
   8000   
Оприходованы продукты питания       
на склад учреждения
2 105 32 000
2 208 34 000
   7300   
Поступил в кассу остаток            
неизрасходованного аванса
2 201 34 000
2 208 34 000
    700   

Списание продуктов питания

В бухгалтерском учете операции по списанию продуктов питания отражаются на основании данных Накопительной ведомости по расходу продуктов питания. Списание продуктов питания может производиться по фактической стоимости их приобретения либо средней фактической стоимости в зависимости от того, какой метод списания продуктов питания установлен учетной политикой учреждения (п. 108 Инструкции N 157н).

Определение средней фактической стоимости продуктов питания какого-либо вида (наименования) производится путем деления общей фактической стоимости данного вида продуктов питания на их количество с учетом средней фактической стоимости (количества) остатка на начало месяца и поступивших продуктов питания в течение текущего месяца на дату их отпуска.

Стоимость продуктов питания списывается на затраты учреждения в уменьшение его финансового результата либо затраты на изготовление продукции, выполнение работ, оказание услуг (п. 26 Инструкции N 162н, п. 37 Инструкций N N 174н и 183н).

Бюджетные учреждения списывают продукты питания путем применения следующей корреспонденции счетов:

  1. списание стоимости продуктов питания в рамках бюджетной деятельности, деятельности за счет субсидий на выполнение государственного (муниципального) задания и деятельности за счет средств по обязательному медицинскому страхованию (ОМС):

Дебет счета 1 (4, 7) 401 20 272 "Расходование материальных запасов"

Кредит счетов 1 (4, 7) 105 22 440 "Уменьшение стоимости продуктов питания - особо ценного движимого имущества учреждения", 1 (4, 7) 105 32 440 "Уменьшение стоимости продуктов питания - иного движимого имущества учреждения";

  1. списание продуктов питания в рамках приносящей доход деятельности:

Дебет счетов 2 109 60 272, 2 109 70 272, 2 109 80 272, 2 109 90 272 (как затраты на изготовление продукции, выполнение работ, оказание услуг)

Кредит счетов 2 105 22 440 "Уменьшение стоимости продуктов питания - особо ценного движимого имущества учреждения", 2 105 32 440 "Уменьшение стоимости продуктов питания - иного движимого имущества учреждения".

Автономные учреждения производят списание продуктов питания по вышеприведенной схеме с указанием по кредиту счетов 1 (2, 4, 7) 105 22 000 и 1 (2, 4, 7) 105 32 000 (то есть с нулями в 24 - 26-м разрядах номеров счетов).

Казенные учреждения отражают списание продуктов питания следующими проводками:

  1. списание стоимости продуктов питания в рамках бюджетной деятельности:

Дебет счета 1 401 20 272 "Расходование материальных запасов"

Кредит счета 1 105 32 440 "Уменьшение стоимости продуктов питания - иного движимого имущества учреждения";

  1. списание продуктов питания в рамках приносящей доход деятельности:

Дебет счетов 2 109 61 272, 2 109 71 272, 2 109 81 272, 2 109 91 272

(как затраты на изготовление продукции, выполнение работ, оказание услуг)

Кредит счета 2 105 32 440 "Уменьшение стоимости продуктов питания - иного движимого имущества учреждения".

Пример 2. Согласно учетной политике бюджетного ЛПУ продукты питания списываются по фактической стоимости их приобретения. Данные Накопительной ведомости по расходу продуктов питания в рамках деятельности, осуществляемой за счет субсидий на выполнение муниципального задания, за ноябрь 2011 г. в ЛПУ следующие <8>:

    Наименование    
продукта
Ед. измерения
Израсходовано
   Цена за   
единицу, руб.
  Сумма,  
руб.
Мясо (говядина)     
кг           
     200     
     250     
  50 000  
Рыба свежая         
кг           
     180     
     100     
  18 000  
Масло растительное  
кг           
      50     
      70     
   3 500  
Масло сливочное     
кг           
      40     
     190     
   7 600  
Хлеб                
кг           
     300     
      20     
   6 000  
Картофель           
кг           
     400     
      25     
  10 000  
Всего               
  95 100  
<8> В целях наглядности примера приводится неполный перечень продуктов питания, которые могут быть израсходованы. Цифры условные.

В бухгалтерском учете ЛПУ за ноябрь 2011 г. на сумму 95 100 руб. будет сделана следующая проводка:

Дебет счета 4 401 20 272 "Расходование материальных запасов"

Кредит счета 4 105 32 440 "Уменьшение стоимости продуктов питания - иного движимого имущества учреждения".

Л.Салина

Эксперт журнала

"Бюджетные учреждения здравоохранения:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Новый порядок представления сведений о доходах сотрудников
 
Споры с ПФР: компенсация на приобретение книгоиздательской продукции