Мудрый Экономист

Расходы на лечебно-профилактическое питание

"Аудиторские ведомости", 2010, N 10

Разъясняются особенности бухгалтерского и налогового учета расходов на лечебно-профилактическое питание, а также порядок их документального оформления. Приводятся конкретные примеры.

Работникам, занятым на работах с особо вредными условиями труда, в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации предоставляются различные льготы и компенсации.

Например, может выдаваться лечебно-профилактическое питание (ЛПП) на основании ч. 2 ст. 222 ТК РФ, которое заменить деньгами нельзя, кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации. Согласно п. 11 Правил бесплатной выдачи лечебно-профилактического питания, утвержденных Приказом Минздравсоцразвития России от 16.02.2009 N 46н, если работник, имеющий право на получение лечебно-профилактического питания, не получил его по вине работодателя, работодатель обязан выплатить работнику денежную компенсацию, эквивалентную стоимости неполученного питания. Порядок возмещения должен быть согласован с профсоюзом (или иной представительной организацией работников) и закреплен в коллективном или трудовом договоре.

Чтобы выдать ЛПП работникам, необходимо убедиться, что условия их работы относятся к особо вредным. Действенным инструментом оценки условий труда на рабочих местах в целях выявления вредных и (или) опасных производственных факторов и осуществления мероприятий по приведению условий труда в соответствие с государственными нормативными требованиями охраны труда является аттестация рабочих мест согласно ст. 209 Трудового кодекса Российской Федерации (ТК РФ). Аттестация проводится в соответствии с Порядком проведения аттестации рабочих мест по условиям труда, утвержденным Приказом Минздравсоцразвития России от 31.08.2007 N 569, как правило, силами организации не реже одного раза в пять лет с момента последних изменений (например, с момента замены производственного оборудования, изменения технологического процесса и пр.). Чтобы выделить и оценить опасные факторы производства, достаточно провести аттестацию 20% (но не менее двух) аналогичных рабочих мест.

Согласно ч. 3 ст. 209 ТК РФ вредным считается производственный фактор, воздействие которого на работника может привести к заболеванию, а опасным - производственный фактор, воздействие которого может привести к травме (ч. 4 ст. 209). Например, к вредным факторам относятся:

Подробная классификация условий труда дана в Руководстве по гигиенической оценке факторов рабочей среды и трудового процесса, утвержденном Главным государственным санитарным врачом Российской Федерации 29.07.2005 N Р 2.2.2006-05, в соответствии с которым условия труда в зависимости от степени вредности и опасности подразделяются на четыре класса:

В свою очередь вредные условия труда по степени превышения гигиенических нормативов и выраженности изменений в организме работников условно разделяют на четыре степени вредности:

1 степень 3 класса (3.1) - условия труда характеризуются такими отклонениями уровней вредных факторов от гигиенических нормативов, которые вызывают функциональные изменения, восстанавливающиеся, как правило, при более длительном (чем к началу следующей смены) прерывании контакта с вредными факторами, и увеличивают риск повреждения здоровья;

2 степень 3 класса (3.2) - уровни вредных факторов, вызывающие стойкие функциональные изменения, приводящие в большинстве случаев к увеличению профессионально обусловленной заболеваемости (что может проявляться повышением уровня заболеваемости с временной утратой трудоспособности и в первую очередь теми болезнями, которые отражают состояние наиболее уязвимых для данных факторов органов и систем), появлению начальных признаков или легких форм профессиональных заболеваний (без потери профессиональной трудоспособности), возникающих после продолжительной экспозиции (часто после 15 лет и более);

3 степень 3 класса (3.3) - условия труда, характеризующиеся такими уровнями факторов рабочей среды, воздействие которых приводит к развитию, как правило, профессиональных болезней легкой и средней степеней тяжести (с потерей профессиональной трудоспособности) в периоде трудовой деятельности, росту хронической (профессионально обусловленной) патологии;

4 степень 3 класса (3.4) - условия труда, при которых могут возникать тяжелые формы профессиональных заболеваний (с потерей общей трудоспособности), отмечается значительный рост числа хронических заболеваний и высокие уровни заболеваемости с временной утратой трудоспособности.

Опасные (экстремальные) условия труда (4 класс) характеризуются уровнями факторов рабочей среды, воздействие которых в течение рабочей смены (или ее части) создает угрозу для жизни, высокий риск развития острых профессиональных поражений, в том числе и тяжелых форм.

ЛПП выдается в целях укрепления здоровья работников и предупреждения профессиональных заболеваний и только тем работникам, которые работают в опасных (экстремальных) условиях труда и для которых выдача этого питания предусмотрена Перечнем производств, профессий и должностей, работа в которых дает право на бесплатное получение ЛПП в связи с особо вредными условиями труда. Со 2 июня 2009 г. действует новый Перечень производств, профессий и должностей, работа в которых дает право на бесплатное получение лечебно-профилактического питания в связи с особо вредными условиями труда. Он оформлен в виде Приложения N 1 к Приказу Минздравсоцразвития России от 16.02.2009 N 46н. Этим же Приказом утверждены:

В организации приказом руководителя должен быть утвержден список работников, занятых на работах с особо вредными условиями труда и имеющих право на получение ЛПП. Этот список прикладывается отдельным приложением к коллективному трудовому договору.

ЛПП не выдается в нерабочие дни, в дни отпуска, в дни служебных командировок, в дни учебы с отрывом от производства, в дни выполнения работ на других участках, где такое питание не установлено; в период временной нетрудоспособности при общих заболеваниях; в дни пребывания в больнице или санатории на лечении. ЛПП выдается работникам в зависимости от профессии и должности в виде горячих завтраков перед началом работы, а в некоторых случаях по разрешению СЭС - во время обеденного перерыва. Для этого на производстве должна быть оборудована столовая.

Приготовление и выдача ЛПП производятся в строгом соответствии с утвержденными Приказом N 46н Рационами (Рацион N 1).

Документальное оформление расходов на ЛПП

Основанием для признания расходов на ЛПП как в бухгалтерском, так и в налоговом учете являются правильно оформленные документы. Например, в Письме ФНС России от 05.09.2005 N 02-1-07/81 "О подтверждении хозяйственных операций первичными учетными документами" указано, что все хозяйственные операции организации должны соответствовать требованиям ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (в ред. от 23.11.2009). Согласно п. 1 ст. 9 этого Закона все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В соответствии с п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

Унифицированных форм первичных документов для оформления хозяйственных операций по ЛПП не предусмотрено. В связи с этим организации самостоятельно разрабатывают формы документов и определяют порядок документооборота. Учет расходов на питание и их документальное оформление зависят от того, как и кем организовано ЛПП.

Так, предприятие может заключить договор с организацией общественного питания на оказание такого рода услуг или иметь собственную столовую в качестве структурного подразделения организации. В первом случае оправдательными документами могут служить договор об оказании услуг по ЛПП, счета на оплату, счет-фактура, платежные документы, акты сверок. Во втором случае в качестве первичных документов будут выступать накладные, счета-фактуры, калькуляции стоимости блюд с указанием того, сколько и какого продукта идет на изготовление того или иного блюда, меню-раскладки на каждый день, материальный отчет, акт о реализации блюд.

Организация-работодатель обеспечивает работников талонами на бесплатное ЛПП. Учет выданных талонов может вести отдел кадров или бухгалтерия. Ответственный сотрудник назначается приказом (распоряжением) руководителя организации. В обязанности сотрудника входит ведение журнала регистрации талонов на ЛПП. Журнал должен быть прошнурован, страницы пронумерованы и скреплены печатью, а также подписями руководителя и главного бухгалтера организации. В журнале не допускаются подчистки и помарки. Исправления допускаются по правилам ведения бухгалтерских регистров с подписями всех лиц по исходной записи. Контроль за правильностью ведения журнала осуществляется главным бухгалтером. Форма журнала приведена ниже.

Журнал регистрации талонов на питание

________________ 2010 г.                        ___________________________
(Наименование организации)
 N 
п/п
Дата
  Ф.И.О. 
работника
   Выдача талонов 
 Подпись 
работника
   Возврат талонов 
 Подпись 
работника
Кол-во
С
N
По
N
Сумма,
руб.
Кол-во
 С
N
По
N
Сумма,
руб.
 1 
  2 
    3    
   4  
5
 6
   7  
    8    
   9  
10
11
  12  
    13   
Ответственное лицо ____________________               (расшифровка подписи)

Форма талона на питание может быть организацией унифицирована. В качестве обязательных реквизитов в талоне должны быть указаны наименование документа, подпись и расшифровка подписи главного бухгалтера, оригинал печати и признак принадлежности к определенному месяцу. Форма талона приведена ниже.

--------------------------------------------------------------------------¬
¦ N ____ Серия ___ ¦
¦ ¦
¦ Талон ¦
¦ на получение питания в столовой ¦
¦ на _______________ 2010 г. ¦
¦ на сумму ______________ рублей ¦
¦ ¦
¦ Гл. бухгалтер _________ (расшифровка подписи) ¦
¦ М.П. ¦
L--------------------------------------------------------------------------

Ежемесячно должна проходить сверка итоговой записи отчетного месяца в журнале учета талонов с актами реализации питания (приема-передачи талонов) столовой этого месяца, по итогам сверки составляется сличительная ведомость по форме N ИНВ-19, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88. Акт сверки и конверт с комплектом талонов за месяц опечатываются комиссией, проводившей сверку. Данные документы, а также журнал регистрации талонов хранятся в течение пяти лет с даты последней записи.

Бухгалтерский учет расходов на ЛПП

Если организация имеет собственную столовую, то согласно п. п. 5 и 6 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" продукты, приобретенные для ЛПП, принимаются к бухгалтерскому учету в составе материально-производственных запасов в сумме фактических затрат на их приобретение (без учета НДС). Оприходование продуктов отражается по дебету счета 10 "Материалы" в корреспонденции с кредитом счета 60 (76). Однако в Инструкции по применению Плана счетов в комментариях к счету 41 "Товары", субсчет 41-1 "Товары на складах", указано, что на этом субсчете отражается наличие и движение товарных запасов, находящихся на оптовых и распределительных базах, складах, в кладовых организаций, оказывающих услуги общественного питания, овощехранилищах, холодильниках и т.п. Кроме того, в Методике учета сырья, товаров и производства в предприятиях массового питания различных форм собственности, утвержденной Роскомторгом 12.08.1994 N 1-1098/32-2, регламентирующей порядок документального оформления и учета сырья, продукции и товаров на предприятиях массового (общественного) питания всех форм собственности и ведомственной принадлежности, для учета продуктов (сырья) используется счет 41. Поэтому нам представляется, что предприятия общественного питания по своему усмотрению могут использовать как счет 10, так и счет 41, закрепив выбранный порядок учета в приказе об учетной политике.

При выдаче работникам ЛПП его стоимость признается расходом по обычным видам деятельности (п. п. 5, 16, 18 ПБУ 10/99 "Расходы организации"). Она списывается со счета 10 или 41 в дебет счетов учета затрат (20, 23, 29, 44).

В некоторых организациях согласно трудовому (коллективному) договору сотруднику, занятому на работах с вредными или опасными условиями труда, бесплатное питание выдается в размере, превышающем нормы, установленные законодательством. В бухгалтерском учете стоимость таких продуктов также относят к расходам по обычным видам деятельности.

Рассмотрим бухгалтерский учет расходов на ЛПП на конкретном примере.

Организация в качестве основного вида деятельности производит сложные химические вещества и согласно ст. 222 ТК РФ обязана обеспечивать своих работников ЛПП. В связи с этим организация заключила договор со столовой, согласно которому столовая каждый рабочий день предоставляет рабочим организации ЛПП. Столовая работает по действующей системе налогообложения и является плательщиком НДС. Для учета расходов по спецпитанию применяются талоны, которые выдаются рабочим в начале месяца. В результате за январь было предоставлено 2000 обедов. Стоимость одного обеда - 60 руб. (без НДС). Оплата обедов производится в начале месяца.

В бухгалтерском учете организации в январе необходимо произвести следующие бухгалтерские записи:

Дебет 60, субсчет "Расчеты по авансам выданным", Кредит 51 - 141 600 руб. - перечислен столовой аванс за обеды в январе;

Дебет 50, субсчет "Денежные документы", Кредит 60, субсчет "Расчеты за полученную продукцию" - 120 000 руб. - получены талоны на питание на январь;

Дебет 19, Кредит 60, субсчет "Расчеты за полученную продукцию" - 12 000 руб. - отражен НДС;

Дебет 006 - 120 000 руб. - приняты талоны на питание на забалансовый учет;

Дебет 73, Кредит 50, субсчет "Денежные документы" - 120 000 руб. - выданы талоны рабочим на ЛПП на январь;

Кредит 006 - 120 000 руб. - списаны талоны на питание с забалансового учета;

Дебет 60, субсчет "Расчеты за полученную продукцию", Кредит 60, субсчет "Расчеты по авансам выданным" - 141 600 руб. - зачтен ранее выданный аванс за поставку продукции;

Дебет 20, Кредит 73 - 120 000 руб. - списана стоимость ЛПП рабочих за январь на расходы по обычным видам деятельности;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19 - 12 000 руб. - предъявлен к зачету НДС.

Налогообложение расходов на ЛПП

Стоимость ЛПП, бесплатно предоставляемого работникам, занятым на работах с вредными (особо вредными) условиями труда, в соответствии с законодательством Российской Федерации, для целей налогообложения прибыли следует относить к расходам на оплату труда (п. 4 ст. 255 НК РФ). Условием для признания указанных расходов является выдача ЛПП по нормам, установленным законодательно (см. Письмо Минфина России от 18.06.2007 N 03-04-06-01/192).

Стоимость ЛПП, выдаваемого сотрудникам, занятым на работах с вредными (особо вредными) условиями труда, в порядке, установленном трудовым законодательством, признается компенсационной выплатой, связанной с исполнением трудовых обязанностей. С данной компенсации не удерживается налог на доходы физических лиц (НДФЛ) на основании п. 3 ст. 217 НК РФ. Если бесплатное питание и продукты выдаются в случаях, предусмотренных трудовым или коллективным договором, а также в иных случаях, то их стоимость облагается НДФЛ в общеустановленном порядке по п. 1 ст. 210 НК РФ (см. Письма Минфина России от 19.06.2007 N 03-11-04/2/167, от 24.01.2007 N 03-11-04/3/16, Письмо Управления ФНС России по г. Москве от 14.07.2008 N 28-11/066968).

Согласно п. 11 Правил бесплатной выдачи лечебно-профилактического питания, утвержденных Приказом N 46н, если работник, имеющий право на получение ЛПП, не получил его по вине работодателя, работодатель обязан выплатить работнику денежную компенсацию, эквивалентную стоимости неполученного питания. В данном случае следует иметь в виду, что денежная выплата взамен ЛПП не является компенсацией, связанной с исполнением работником трудовых обязанностей, и не относится к выплатам взамен натурального довольствия, поэтому облагается НДФЛ (см. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.02.2008 N А66-1372/2007).

Стоимость ЛПП не облагается страховыми взносами в ПФР, ФСС РФ, Федеральный и территориальные фонды обязательного медицинского страхования (пп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ), а также страховыми взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 11 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 07.07.1999 N 765).

Бесплатную выдачу ЛПП работникам, занятым на работах с вредными или опасными условиями труда, можно квалифицировать как передачу товаров для собственных нужд. Данная операция признается объектом обложения НДС при условии, что расходы, связанные с такой передачей, не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль (пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ). Поскольку стоимость бесплатно выдаваемого работникам ЛПП учитывается в расходах в целях налогообложения прибыли, у организации при такой передаче не возникает объекта обложения НДС (Письмо ФНС России от 12.09.2005 N 04-1-03/644а, Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 20.01.2006 N А11-4741/2005-К2-27/196, Западно-Сибирского округа от 18.08.2006 N Ф04-4871/2006(251121-А27-33), Ф04-4871/2006(25597-А27-33)).

Если же выдача ЛПП не предусмотрена законодательством, то организации следует начислить НДС. Сумму входного НДС, предъявленного поставщиком продуктов ЛПП, организация может принять к вычету при наличии счета-фактуры поставщика и выполнении других условий, предусмотренных пп. 1 п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ.

Литература

  1. Акатьева М.Д. Оценка труда работников, занятых на тяжелых работах и работах с вредными или опасными условиями труда // Бухгалтерский учет в издательстве и полиграфии. 2010. N 3.
  2. Зарипова М.Р. Новый порядок предоставления лечебно-профилактического питания // Оплата труда в бюджетном учреждении: бухгалтерский учет и налогообложение. 2009. N 8.
  3. Караваев А.А. Питание работников: бесплатный бизнес-ланч в кафе // Зарплата. 2007. N 5.
  4. Косульникова М.Л. Молоко за вредность // Зарплата. 2008. N 1.
  5. Курбангалеева О.А. Бесплатная выдача молока и лечебно-профилактического питания // Советник бухгалтера. 2009. N 7.

Т.Б.Кувалдина

К. э. н.,

доцент

кафедры "Финансы и кредит"

Омский государственный университет

путей сообщения