Мудрый Экономист

Основные элементы науки налоговая деликтология

"Налоги и налогообложение", 2010, N 6

Система права - это формально определенная его внутренняя структура (строение, организация), которая складывается объективно как отражение реально существующих и развивающихся общественных отношений. Соответственно, система финансового права включает в себя финансовое право как отрасль права, как науку и как учебную дисциплину. В системе финансового права выделяют общую и особенную часть. Соответственно, и отрасль права, и наука, и учебная дисциплина разделяются на общую и особенную часть.

Отрасль права - это система норм, институтов. Ее системность должна проявляться в самом праве - в принципах, понятиях, терминах, юридических конструкциях и др. <1>.

<1> Винницкий Д.В. Финансовое право: хаос или система? // Материалы международной научно-практической конференции "Система финансового права". Одесса: Феникс, 2009. С. 34.

По мнению Н.И. Матузова: "Отрасль права представляет собой обособившуюся внутри данной системы совокупность однородных правовых норм, регулирующих определенную область (сферу) общественных отношений" <2>.

<2> Матузов Н.И., Малько А.В. Теория государства и права: Учебник. М.: Юристъ, 2001. С. 311.

В теории права под "подотраслью права" понимается обособленная часть отрасли права, объединяющая нормы и институты, выделяемые потому, что ими регулируются специальные виды однородных по содержанию общественных отношений в той области, в которой составляет предмет регулирования основной области права <3>.

<3> Общая теория права и государства: Учебник // Под ред. В.В. Лазарева. М.: Юрист, 1996. С. 170.

Все отрасли или подотрасли права различаются между собой прежде всего по предмету правового регулирования. Предметом финансового права служат общественные отношения, складывающиеся в процессе образования, распределения и использования государственных (муниципальных) денежных фондов. Предмет налогового права составляют общественные отношения, направленные на аккумулирование государственных (муниципальных) денежных фондов и, таким образом, являющиеся частью предмета финансового права <4>.

<4> Крохина Ю.А. Налоговое право. М.: ЮНИТИ, 2006. С. 45.

М.В. Карасева полагает, что "...предметом налогового права является группа однородных отношений, возникающих между государством и налогоплательщиком (иными обязанными лицами) в связи с установлением, введением и взиманием налогов, отношения возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц, привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений, и иных отношений, предусмотренных законодательством о налогах и сборах" <5>.

<5> Финансовое право Российской Федерации: Учебник // Под ред. М.В. Карасевой. М.: Юристъ, 2002. С. 333.

См. также: Грачева Е.Ю., Соколова Э.Д. Финансовое право: Учебное пособие. М.: Юриспруденция, 2002. С. 121.

Определение места любой юридической науки в системе других смежных и прикладных наук неразрывно связано с анализом общенаучных познаний. При этом особое значение приобретает установление ее связи с практикой и нацеленность на решение актуальных общегосударственных задач.

Наука налоговая деликтология - это комплекс знаний и представлений о налоговой деликтности и ее предупреждении. Налоговая деликтология как наука - это совокупность знаний, положений, категорий, выработанных учеными, изучающими налоговую деликтность, анализирующими практику применения норм законодательства о налогах и сборах, практику разрешения налогового конфликта, а также совокупность взглядов, идей и представлений о закономерностях и тенденциях налоговой деликтности и путях ее предупреждения.

Следуя логике исследования, необходимо определить предмет налоговой деликтологии, поскольку "основной вопрос той или иной науки состоит в том, насколько выявлены ее предмет и, следовательно, насколько в процессе научного исследования его возможно определить и точно описать" <6>.

<6> Аванесов Г.А. Криминология и социальная профилактика. М., 1980. С. 20.

В целях статуирования науки налоговой деликтологии автором выделены пять основных составляющих (элементов) этой науки, необходимых для понимании данного явления (феномена):

а) предмет и объект исследования;

б) принципы налоговой деликтологии;

в) правовые нормы, регулирующие вопросы деятельности налоговых органов, в процессе налогового администрирования и превенции нарушений законодательства о налогах и сборах;

г) методологическая база исследования;

д) функции - разработка и осуществление (внедрение) комплекса мер, направленных на совершенствование налогового администрирования в части выявления, предупреждения и нейтрализации налоговой деликтности и привлечения к ответственности нарушителей законодательства о налогах и сборах.

Объектом науки налоговой деликтологии является совокупность знаний, положений, категорий, выработанных теорией государства и права, учеными-теоретиками финансового (налогового) права, административного права, деликтологами, криминологами, конфликтологами, социологами и другими, а также практика применения норм налогового и административного права по вопросам выявления, предупреждения налоговой деликтности и привлечения к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

В рамках налогового администрирования происходит выявление, пресечение, предупреждение нарушений законодательства о налогах и сборах, осуществляется работа по привлечению налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов к ответственности.

Объектом науки налоговой деликтологии является новое знание о тех отношениях, которые складываются в процессе налогового администрирования должностных лиц налоговых и иных контролирующих органов в сфере налогов и сборов, в том числе превенции налоговых правонарушений и привлечения к ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах.

Наука налоговая деликтология изучает:

Предмет науки налоговая деликтология обусловлен характером и назначением налоговой деликтологии как теоретической и прикладной науки. Предмет науки налоговой деликтологии имеет несколько составляющих:

Соглашаясь с позицией К.С. Бельского, мы считаем, что предмет науки налоговой деликтологии "определяет, какие знания образует объект его изучения" <7>. Для науки нет запретов на исследование каких-либо реально существующих феноменов, но с соблюдением важного условия - изучения с точки зрения их восприятия как предметов, подчиняющихся объективным законам бытия <8>.

<7> Бельский К.С. Финансовое право: Учебник / Под ред. О.Н. Горбуновой. М.: Юрист, 2000. С. 50 - 51.
<8> См.: Лебедев С.А. Философия науки. Краткая энциклопедия (основные направления, концепции, категории). М., 2008. С. 104; Степин В.С. Теоретическое знание. М., 2003. С. 42.

Поддерживая мнение Н.П. Мышляева и М.И. Никулина, делаем вывод о том, что выделение предмета и объекта исследования, определение методов и методологии исследования еще не говорит само по себе о самостоятельности нового научного направления, а лишь подтверждает необходимость проводить научные разработки в данном направлении. Неотъемлемым в любой юридической науке должно быть наличие тесной связи между предметом и методом. Но главное в другом: в наличии внутрисистемных связей между изучаемыми явлениями и методологией, - заключает М.И. Никулин <9>.

<9> Никулин М.И. Проблемы науки административной деликтологии: Дис. ...д. ю. н. Хабаровск, 2003. С. 29

Сегодня содержание предупредительной и профилактической деятельности налоговых органов, ее реализация и практика применения далеки от совершенства. Поэтому потребность в становлении и разработке теоретических основ налоговой деликтологии, которая будет способствовать развитию концепции предупреждения и нейтрализации налоговой деликтности, на наш взгляд, весьма велика.

Как и административная деликтология, которая исследует все, что касается совершения правонарушений в сфере административного законодательства, налоговая деликтология исследует вопросы, связанные с выявлением налоговой деликтности, познанием причин и условий совершения налоговых деликтов, тенденций и географии налоговой деликтности, изучением и выработкой предложений по снижению, предупреждению и предотвращению налоговой деликтности. Важной частью этого исследования является исследование деструктивного поведения граждан, направленного на неисполнения правовых предписаний в налоговой сфере и неисполнение ими своей конституционной обязанности уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Признавая актуальность внедрения в науку налогового права новых научных методов познания, автор использует категории налоговой деликтологии как теоретической и прикладной науки. Содержание налоговой деликтологии слагается из следующих уровней знания:

Применительно к предмету нашего исследования это тот круг вопросов, который позволит:

а) раскрыть закономерности развития и функционирования налоговой деликтности как социально-правового явления;

б) изучить и углубить знания об уже известных закономерностях, причинах и условиях нарушения законодательства о налогах и сборах;

в) прогнозировать тенденции налоговой деликтности в связи с факторами, влияющими на нее (социально-экономическими, политическими, правовыми и др.);

г) предложить и разработать некие эффективные формы и методы воздействия на налоговую деликтность;

д) проанализировать отдельные направления работы специально уполномоченных органов исполнительной власти по предотвращению и предупреждению налоговой деликтности как социально-правового явления;

е) на основе уже реализованных идей и решений, почерпнутых из других областей знаний, выработать новые подходы и решения, существенно отличающиеся от сложившихся, к пониманию процессов в сфере налогового контроля и устранения (предупреждения) налогового конфликта и др.

Методологической базой науки налоговая деликтология являются общие методы (императивный, диспозитивный) и частнонаучные методы:

Кроме указанных автором, использованы и применяются положения философии права, раскрывающие внутренние тенденции и развитие правовых и деструктивных явлений в системности и целостности.

В качестве частнонаучного использован также конфликтологический подход к исследованию явлений, возникающих в связи с деликтами в сфере налогов и сборов, установлению и устранению причин возникновения отдельных деликтов, не связанных с виной налогоплательщика.

Методологической основой выделения основных институтов налогово-деликтного права в качестве самостоятельного предмета исследования являются положения правовой теории об отрасли права как сложном правовом образовании.

Важное значение для науки налоговой деликтологии имеет изучение и анализ статистических материалов, поскольку количественные показатели оказывают воздействие на качественную природу процесса предотвращения деструктивных явлений в сфере налогов и сборов.

Система науки налоговой деликтологии - это комплекс однородных финансово-правовых норм и административно-правовых норм, регулирующих определенные группы общественных отношений, входящих в предмет ее исследования. Системе науки налоговой деликтологии свойственны такие черты, как единство, взаимодействие с системами других наук, объективность, согласованность, материальная обусловленность, процессуальная регламентированность, все то, что охватывается общим понятием "юридическая конструкция системы науки". Система науки налоговой деликтологии состоит из общей и особенной части.

В общую часть налоговой деликтологии включаются нормы, которые закрепляют основные принципы, правовые формы и методы правового регулирования налоговых отношений, систему государственных органов, осуществляющих налоговое администрирование и превенцию нарушений законодательства о налогах и сборах, разграничение их полномочий в данной сфере, основы налогово-правового статуса других субъектов, формы и методы налогового контроля и т.д. Нормы общей части налоговой деликтологии применяются ко всем налогово-правовым отношениям, а также административным правоотношениям в сфере финансов, налогов и сборов и действуют относительно всех иных институтов, субинститутов и норм законодательства о налогах и сборах.

Конкретизируются положения Общей части науки налоговой деликтологии в ее особенной части, которую образуют нормы, детально регламентирующие профилактическую и предупредительную деятельность налоговых органов, а также иных органов, осуществляющих свои юрисдикционные полномочия в сфере налогов и сборов. К нормам особенной части относятся также нормы, регулирующие привлечение налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов к ответственности и разрешению налогового конфликта. Помимо этого следует отметить, что нормы науки налоговой деликтологии не объединены каком-то единым нормативным правовым актом, а рассредоточены по различным нормативным правовым актам, регламентирующим отдельные виды налогово-деликтной деятельности.

Так, в Налоговом кодексе Российской Федерации содержатся нормы, регулирующие деятельность по налоговому администрированию. В Кодексе Российской Федерации об административных правонарушениях - нормы о выявлении, предупреждении нарушений в сфере финансов, налогов и сборов и привлечении лиц к ответственности. Нормы науки налоговой деликтологии содержатся в Бюджетном кодексе Российской Федерации, Таможенном кодексе Российской Федерации, Уголовном кодексе Российской Федерации и др. Производство по делам о нарушениях законодательства о налогах и сборах, содержащих признаки административного правонарушения или преступления на основании п. 2 ст. 10 НК РФ, ведется в порядке, установленном соответственно законодательством Российской Федерации об административных правонарушениях и уголовно-процессуальным законодательством Российской Федерации.

В подзаконных нормативных правовых актах содержатся нормы о профилактике и предупреждении нарушений законодательства о налогах и сборах. В качестве примера следует назвать Постановление Правительства РФ от 30 сентября 2004 г. N 506 <10>, Приказ Минфина России от 9 августа 2005 г. N 101н <11>, Концепцию системы планирования выездных налоговых проверок <12>.

<10> Об утверждении Положения о Федеральной налоговой службе: Постановление Правительства Российской Федерации от 30 сентября 2004 г. N 506 // Рос. газ. 2004. 6 окт.
<11> Об утверждении положений о территориальных органах Федеральной налоговой службы: Приказ Минфина России от 9 августа 2005 г. N 101н (зарегистрирован в Минюсте России 14 сентября 2005 г. N 7001) // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. 2005. 19 авг. N 38.
<12> Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок: Приказ ФНС России от 30 мая 2007 г. N ММ-3-06/333@ // Документы и комментарии. 2007.

Все это еще раз подтверждает, что налоговая деликтология является межотраслевой наукой. А совокупность этих норм образует основные институты: налоговое администрирование, предупреждение, пресечение, нейтрализацию налоговой деликтности, институт ответственности и др.

Предложенная нами система налоговой деликтологии на основе существующих налоговых отношений даст возможность наиболее правильного применения финансово-правовых и административно-правовых норм и будет способствовать укреплению законности и выполнению налоговым правом регулирующей и контрольной функций.

В зависимости от предмета регулирования, нормы налоговой деликтологии делятся на материальные и процессуальные. Материальные нормы регулируют содержание налогово-деликтных отношений, а именно: юридические факты, правовой статус субъектов, принципы налогового администрирования, его содержание и др. Процессуальные - отражают организационно-процедурную деятельность, устанавливают правовые формы налогового процесса по выявлению, предупреждению и пресечению налоговых правонарушений, рассмотрению налоговых споров и привлечению участников налоговых правоотношений к ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах.

Объективно нужно стремиться к тому, чтобы системе налоговой деликтологии были свойственны такие черты как: единство, взаимодействие с системами других наук, объективность, согласованность, материальная обусловленность, процессуальная регламентированность, все то, что охватывается общим понятием "юридическая конструкция системы науки".

Особенностью норм налоговой деликтологии является то, что они содержатся:

  1. как в общей, так и особенной части налогового права;
  2. как в общей, так и особенной части административного права.

Нормы налоговой деликтологии - это основные правила поведения участников налоговых отношений по поводу налогового администрирования, в том числе:

К нормам налоговой деликтологии можно также отнести организационно-процедурные нормы, нормы коллизионно-правового характера, нормы налогового и административного процесса. Посредством этих норм, на наш взгляд, определяются главные стороны предмета данной межотраслевой науки.

Предложенная система налоговой деликтологии на основе существующих налоговых отношений даст возможность наиболее правильного применения финансово-правовых норм и будет способствовать укреплению законности и выполнению налоговым правом регулирующей и контрольной функций.

Основными началами любой науки являются принципы. Принципы отражают закономерности развития общества и государства, объективно сложившихся общественных отношений. Принципы, складываясь в определенных общественных отношениях, развиваются и совершенствуются вместе с развитием общества, государства и права. Как правило, вовне они формируются в одной или нескольких взаимосвязанных нормах и закреплены в нормативно-правовых актах различной юридической силы <13>.

<13> 13 Ильин А.Ю., Горелов А.А. Правовой статус Федеральной налоговой службы // Административное и муниципальное право. 2008. N 7.

Правовая идея, концепция, не закрепленная в нормах права, остается существовать только в области правового учения, доктрины. Без гарантирующих норм принципы превращаются в призывы, лозунги <14>.

<14> Там же.

Финансовая деятельность государства основана на принципах, закрепленных в Конституции и Бюджетном кодексе РФ. Обязанность платить налоги, как указал Конституционный Суд Российской Федерации в п. 3 Постановления от 17 декабря 1996 г. N 20-П, имеет особый, публично-правовой (не частноправовой) характер. Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства, в противном случае нарушаются права других членов общества <15>.

<15> Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 17 декабря 1996 г. N 20-П // Рос. газ. 1996. 17 дек.

Общие принципы налогообложения сформулированы в ст. 3 НК РФ и в целом тождественны "основным началам законодательства о налогах и сборах". Общие принципы налогообложения - универсальные категории, действие которых проявляется во всех институтах налогового права. В этом и состоит базовый, исходный характер любого принципа - заложить правовой "фундамент" обособленной группы норм, одновременно не сливаясь с ними по содержанию <16>.

<16> Демин А.В. Налоговое право России: Учебное пособие. М.: РУМЦ ЮО, 2006. С. 47.

В зависимости от направленности действия и смысла решаемых задач, принципы налогообложения и сборов разделяют на три группы <17>:

<17> Финансовое право: Учебник. / Под ред. Е.Ю. Грачевой, Г.П. Толстопятенко. М.: ПРОСПЕКТ, 2006. С. 178.

Поскольку налогово-деликтные отношения, то есть отношения, возникающие в связи с нарушением законодательства о налогах и сборах, являются частью финансового (налогового) отношения, то основные принципы налоговой деликтологии в целом идентичны принципам, свойственным финансовым (налоговым) правоотношениям. Основными началами науки налоговой деликтологии являются принципы <18>, выработанные общей теорией права, учеными-административистами и учеными, проводившими свои исследования в финансово-правовой сфере. Немаловажное значение в предупреждении налоговой деликтности имеют принципы, выработанные административным правом, административной деликтологией, конфликтологией. Среди них следует выделить: принцип законности, недискриминации, принцип справедливости, презумпции невиновности, принципы диспозитивности и состязательности, принцип равенства перед законом и правоприменителем, принцип неотвратимости ответственности.

<18> См. подробнее: Кобзарь-Фролова М.Н. Теоретические и прикладные основы налоговой деликтологии: Монография. М.: ВГНА Минфина России, 2009.

Задачи науки налоговой деликтологии мы видим в:

Важным представляется и то, что выявление субъективной детерминации деликтного поведения конкретного правонарушителя необходимо рассматривать в связи с причинами и условиями совершенных им противоправных деяний.

Учение о налоговой деликтологии - это комплекс знаний о деликтах в сфере налогов и сборов. В результате проведенного исследования мы пришли к выводу, что налоговая деликтология не относится к уголовно-правовой науке, не входит в состав административно-правовой науки, однако является обеспечивающей (то есть прикладной) по отношению в первую очередь к науке финансового (налогового) права, во вторую - к науке административного права и опирается на основные положения науки деликтология и конфликтология.

Налоговая деликтология не противоречит ни нормам, ни основным началам налогового права.

Налоговая деликтология является весьма родственной по отношению к науке административной деликтологии и конфликтологии по методам анализа, познания и изучения, а также методам правового воздействия, способствующим нейтрализации налоговой деликтности.

Налоговая деликтология охватывает более узкий круг интересов общества, связанных со своевременным и полным поступлением в соответствующие бюджеты налогов и сборов, предупреждением и нейтрализацией налоговой деликтности, гармонизации налогового законодательства. Однако этот круг интересов не менее значимый как для государства в целом, так и для отдельных регионов, территорий и в конечном счете для каждого гражданина России.

Налоговая деликтология имеет свою систему, объект изучения и познания, самостоятельный предмет и метод правового регулирования. На наш взгляд, науку налоговая деликтология по праву можно считать прикладной к науке финансового права (в части изучения и совершенствования вопросов налогового администрирования, выявления, пресечения, предупреждения налоговых правонарушений (в соответствии с НК РФ) и привлечения нарушителей законодательства о налогах и сборах к ответственности), а также прикладной к науке административного права (в части изучения, выявления, предупреждения и профилактики правонарушений в сфере финансов, налогов и сборов (гл. 15 КоАП РФ)).

Таким образом, по нашему мнению, наука налоговая деликтология станет межотраслевой, обеспечивающей, прикладной прежде всего к финансово-правовой науке и ее подотрасли - налоговому праву и науке административного права (в части изучения, выявления, предупреждения правонарушений в сфере финансов, налогов и сборов.

Мы говорим о налоговой деликтологии как о комплексной, межотраслевой, публичной юридической науке, потому что предметом ее изучения является социальное явление, в основе которого лежит налоговая деликтность.

Библиографический список к статье

  1. Аванесов Г.А. Криминология и социальная профилактика. М., 1980.
  2. Бельский К.С. Финансовое право: Учебник / Под ред. О.Н. Горбуновой. М.: Юрист. 2000.
  3. Винницкий Д.В. Финансовое право: хаос или система? // Материалы международной научно-практической конференции "Система финансового права". Одесса: Феникс, 2009.
  4. Грачева Е.Ю., Соколова Э.Д. Финансовое право: Учебное пособие. М.: Юриспруденция, 2002.
  5. Демин А.В. Налоговое право России: Учебное пособие. М.: РУМЦ ЮО, 2006.
  6. Ильин А.Ю., Горелов А.А. Правовой статус Федеральной налоговой службы // Административное и муниципальное право. 2008. N 7.
  7. Кобзарь-Фролова М.Н. Теоретические и прикладные основы налоговой деликтологии: Монография. М.: ВГНА Минфина России, 2009.
  8. Крохина Ю.А. Налоговое право. М.: ЮНИТИ, 2006.
  9. Никулин М.И. Проблемы науки административной деликтологии: Дис. ...д. ю. н. Хабаровск, 2003.
  10. Матузов Н.И., Малько А.В. Теория государства и права: Учебник. М.: Юристъ, 2001.
  11. Общая теория права и государства: Учебник / Под ред. В.В. Лазарева. М.: Юрист, 1996.
  12. Финансовое право: Учебник / Под ред. Е.Ю. Грачевой, Г.П. Толстопятенко. М.: ПРОСПЕКТ, 2006.
  13. Финансовое право Российской Федерации: Учебник / Под ред. М.В. Карасевой. М.: Юристъ, 2002.

М.Н.Кобзарь-Фролова

К. ю. н.,

доцент

кафедры финансового и налогового права

Всероссийской государственной

налоговой академии

Министерства финансов

Российской Федерации