Мудрый Экономист

Убытки при транспортировке тепловой энергии

"Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2010, N 6

В статье будут рассмотрены ситуации, связанные с передачей тепловой энергии, выработанной теплоснабжающей организацией, абонентам через тепловые сети, принадлежащие сторонней компании. Во-первых, кто несет бремя оплаты технологических потерь тепловой энергии, возникающих при ее транспортировке? Во-вторых, в каких суммах возмещаются убытки, причиненные теплоснабжающему предприятию по вине транзитной организации? Также мы ответим на вопрос: является ли операция по возмещению ущерба и упущенной выгоды объектом обложения НДС?

Плановые технологические потери

Согласно п. 58 Методических указаний по расчету регулируемых тарифов и цен на электрическую (тепловую) энергию на розничном (потребительском) рынке <1> размер платы за услуги по передаче тепловой энергии по тепловым сетям определяется из следующих видов расходов:

<1> Утверждены Приказом ФСТ России от 06.08.2004 N 20-э/2.

Далее, в соответствии с п. 61.2 этого же документа в составе материальных расходов учитываются расходы на компенсацию нормативных технологически необходимых затрат и технически неизбежных потерь ресурсов, в том числе тепловых потерь через изоляцию трубопроводов тепловых сетей и с потерями теплоносителей.

Последнее положение применяется с учетом позиции ФСТ, приведенной в п. 38 Разъяснений к Методическим указаниям по расчету регулируемых тарифов и цен на электрическую (тепловую) энергию на розничном (потребительском) рынке (см. Письмо ФСТ России от 18.02.2005 N СН-570/14). Специалисты ФСТ пояснили, что в п. 61.2 Методических указаний по расчету регулируемых тарифов и цен на электрическую (тепловую) энергию на розничном (потребительском) рынке имелась в виду ситуация, когда регулируемая организация, осуществляющая деятельность по передаче тепловой энергии, осуществляет также деятельность по ее продаже потребителям. В этом случае нормативные технологические потери тепловой энергии указанной организации включаются в состав НВВ <2> этой организации. Однако, признала ФСТ, в последнее время в некоторых организациях произошло выделение компаний, оказывающих только услуги по передаче тепловой энергии и не осуществляющих деятельность по ее продаже. В этом случае нормативные технологические потери тепловой энергии, связанные с процессом ее передачи, включаются в НВВ (учитывается при расчете тарифа на тепловую энергию) организации, осуществляющей деятельность по производству тепловой энергии, если иное не установлено в договоре.

<2> Необходимая валовая выручка.

Таким образом, если владелец тепловых сетей приобретает у организации, эксплуатирующей котельные, тепловую энергию и передает ее потребителям, заключившим с ним договоры теплоснабжения, технологические потери тепловой энергии учитываются в тарифе на услуги по передаче тепловой энергии, устанавливаемом для владельца сетей. Одновременно последний предъявляет потребителям к оплате стоимость не только услуг по транзиту, но и самой тепловой энергии. В этой ситуации организация, производящая тепловую энергию, получает плату за весь ее объем, переданный в тепловые сети сторонней компании (транзитного предприятия). С учетом изложенного подхода бремя оплаты всех потерь, возникающих при транспортировке тепловой энергии, ложится исключительно на владельца тепловых сетей. Поэтому арбитры удовлетворяют требования теплоснабжающих компаний о взыскании убытков с органов местного самоуправления, которые не передавали теплосети обслуживающим организациям (Постановления ФАС ВВО от 17.03.2009 по делу N А28-7969/2008-282/30, ФАС ЗСО от 25.01.2010 по делу N А03-4808/2009) <3>.

<3> Убытки складывались из потерь, возникших при передаче тепловой энергии, возмещение которых теплоснабжающая организация не могла ни с кого получить.

Подчеркнем, что суды в приведенных Постановлениях особо отметили: право энергоснабжающей организации включить в тариф на тепловую энергию расходы на оплату тепловых потерь в сетях сторонних организаций Методическими указаниями не предусмотрено. Однако такая возможность все же допускается ФСТ в п. 38 Разъяснений к Методическим указаниям по расчету регулируемых тарифов и цен на электрическую (тепловую) энергию на розничном (потребительском) рынке. В другом случае арбитры, опираясь именно на эти Разъяснения, отказали теплоснабжающей организации во взыскании с теплосетевой компании нормативных технологических потерь тепловой энергии при ее транспортировке (см. Постановления ФАС УО от 23.09.2009 N Ф09-7193/09-С5 и Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.06.2009 N 17АП-4650/2009-ГК). Судьи подчеркнули, что расходы, понесенные теплоснабжающим предприятием в связи с обеспечением подачи тепловой энергии на энергоустановки абонентов (включая плановые потери в сетях), представляют собой расходы по исполнению обязательства, вытекающего из договора энергоснабжения. Здесь договор энергоснабжения был заключен между теплоснабжающей компанией и потребителем напрямую, несмотря на то что между их объектами находились сети третьего лица. Именно этот вариант взаимодействия теплоснабжающего предприятия, транзитной организации и потребителя мы будем рассматривать в следующем разделе.

К сведению. Нередко на практике встречается иная ситуация. Технологические (плановые) потери тепловой энергии, возникающие при ее транспортировке, учитываются при разработке тарифа на услуги по передаче теплоэнергии. То есть теплосетевая компания получает от потребителей в составе стоимости услуг по транспортировке также стоимость утраченной в сетях тепловой энергии. При этом между транзитной организацией и энергоснабжающим предприятием заключено соглашение о возмещении технологических потерь. По данному соглашению владелец тепловых сетей оплачивает производителю тепловой энергии стоимость потерь (из расчета количества энергии, согласованного сторонами, и тарифа, установленного для поставщика).

Такое соглашение, по нашему мнению, следует квалифицировать как договор купли-продажи тепловой энергии, расходуемой на технологические нужды теплосетевой организации. Для последней стоимость рассматриваемых объемов тепловой энергии будет формировать материальные расходы (см. п. 61.2 Методических указаний по расчету регулируемых тарифов и цен на электрическую (тепловую) энергию на розничном (потребительском) рынке).

Следовательно, данные затраты учитываются при расчете налогооблагаемой прибыли организации, владеющей тепловыми сетями, "входной" НДС, предъявленный теплоснабжающей компанией, принимается к вычету. Соответственно, энергоснабжающее предприятие отражает реализацию тепловой энергии не только потребителям (в части полученного ими объема), но и транзитной компании (в части технологических потерь).

Убытки по вине владельца теплосетей

Помимо нормативных технологических потерь, которые учитываются при установлении тарифов, при передаче теплоэнергии нередко возникают и сверхнормативные потери, например повышенный расход тепловой энергии ввиду отсутствия или повреждения теплоизоляции трубопроводов, утечки теплоносителя из-за аварий на теплотрассах и пр. Такие потери следует отнести к убыткам теплоснабжающей организации, возникающим вследствие ненадлежащего исполнения теплосетевым предприятием своих договорных обязательств. Согласно ст. 15 ГК РФ основанием для взыскания убытков являются виновное поведение причинителя вреда, причинно-следственная связь между действиями причинителя вреда и понесенными убытками, а также наличие убытков.

На заметку. Основания для взыскания убытков:

Кроме того, среди обязанностей исполнителя услуг по передаче тепловой энергии прописывается порядок приостановления подачи тепловой энергии потребителям при необходимости проведения планового текущего и капитального или аварийного ремонта. Например, договором может быть предусмотрено число календарных дней в году, в течение которых допускается производить текущий ремонт. Продолжительность капитального ремонта, как правило, согласуется с органом местного самоуправления в каждом конкретном случае. Нарушение срока проведения ремонта означает ненадлежащее исполнение обязательства владельцем теплосетей, в результате которого у теплоснабжающей организации возникают убытки в виде упущенной выгоды (стоимость теплоэнергии, которую предприятие могло бы реализовать потребителям). Эта упущенная выгода подлежит взысканию со стороны договора, допустившей ненадлежащее исполнение обязательства. Нередко предметом споров становится порядок расчета убытков, поэтому целесообразно прописать его в договоре заранее.

Учет и налоги

Теплоснабжающая организация формирует расходы на производство всего объема отпущенной тепловой энергии (полученного потребителем и утраченного при передаче), в состав расходов также входит стоимость услуг по транзиту тепла. Доходы от реализации тепловой энергии рассчитываются только исходя из объема тепла, полученного потребителем (но в тарифе учтены технологические потери, возникающие при транспортировке). Возмещение стоимости сверхнормативных потерь, а также упущенной выгоды, полученное от теплосетевой организации, включается в состав внереализационных доходов теплоснабжающей компании в налоговом учете (п. 3 ст. 250 НК РФ) и в состав прочих - в бухгалтерском (п. 7 ПБУ 9/99 "Доходы организации"). Момент отражения доходов определяется как дата признания долга контрагентом либо вступления в силу решения суда о взыскании компенсации (пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ, п. 16 ПБУ 9/99).

Суммы компенсации в учете транзитной компании признаются налоговыми внереализационными (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ) и бухгалтерскими прочими (п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации") расходами. Дата принятия расходов у должника совпадает с датой отражения доходов у кредитора (пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ, п. 14.2 ПБУ 10/99).

Обращаем особое внимание, что возмещение реального ущерба в виде сверхнормативных потерь не признается реализацией, то есть объектом обложения НДС. К такому выводу пришел Президиум ВАС РФ в Постановлении от 15.09.2009 N 4762/09: теряемая тепловая энергия не могла быть получена и фактически не была получена ее потребителями, имеющими договоры энергоснабжения с компанией, а общество, осуществляющее ее передачу, не является потребителем энергии. Это означает, что сумма возмещения убытков определяется исходя из количества утраченной теплоэнергии, умноженного на тариф, установленный для поставщика, без увеличения его на сумму НДС.

Аналогичным образом компенсация упущенной выгоды не является объектом обложения НДС (Постановление ФАС МО от 22.07.2008 N КА-А40/5576-08-2). Поэтому транзитная компания не обязана уплачивать НДС в составе сумм возмещения упущенной выгоды теплоснабжающей организации. Сказанное подтверждают и арбитры (Постановление ФАС ДВО от 14.12.2009 N Ф03-7184/2009). Если же энергоснабжающее предприятие увеличит размер упущенной выгоды на сумму НДС и выставит виновнику счет-фактуру, последний не вправе применить налоговый вычет.

Пример. ОАО "Генерирующая компания" поставляет потребителям тепловую энергию. Согласно данным приборов учета тепла, размещенных на границе сетей потребителей, в мае 2010 г. было получено 1200 Гкал тепловой энергии. Регулирующим органом для ОАО установлен тариф в размере 800 руб. (без НДС) за 1 Гкал.

Стоимость услуг по транспортировке тепловой энергии, оказываемых теплоснабжающей компании ООО "Теплосети", - 58 руб. (без НДС) за 1 Гкал. Технологические потери, возникающие при транспортировке тепловой энергии, учтены в тарифе на тепловую энергию. В тариф на услуги по передаче тепловой энергии потери не включены.

В соответствии с актами и расчетами, согласованными сторонами, в мае 2010 г. из-за ненадлежащего состояния теплоизоляции на трубопроводах тепловых сетей на определенном участке было утрачено 200 Гкал тепловой энергии. Транзитная компания в добровольном порядке возместила теплоснабжающей организации причиненные убытки.

ОАО "Генерирующая компания" и ООО "Теплосети" являются плательщиками НДС.

В бухгалтерском учете ОАО "Генерирующая компания" будут составлены следующие проводки:

             Содержание операции            
  Дебет 
 Кредит 
  Сумма,  
руб.
Отражена реализация тепловой энергии        
потребителям
(1200 Гкал x 800 руб. x 1,18)
62      
90-1    
 1 132 800
Начислен НДС                                
(1200 Гкал x 800 руб. x 18%)
90-3    
68      
   172 800
Отражена задолженность ООО "Теплосети" по   
компенсации убытков
(200 Гкал x 800 руб.)
76      
91-1    
   160 000

Хозяйственные операции в учете ООО "Теплосети" будут отражены следующими бухгалтерскими записями:

             Содержание операции            
  Дебет 
 Кредит 
  Сумма,  
руб.
Оказаны услуги по передаче тепловой энергии 
(1200 Гкал x 58 руб. x 1,18)
62      
90-1    
   82 128 
Начислен НДС                                
(1200 Гкал x 58 руб. x 18%)
90-3    
68      
   12 528 
Признан долг перед ОАО "Генерирующая        
компания" по возмещению ущерба
(200 Гкал x 800 руб.)
91-2    
76      
  160 000 

* * *

Традиционно тепловые сети принадлежали организации, производящей тепловую энергию. Однако сейчас нередко разные виды деятельности (производство и передача тепловой энергии) осуществляются различными юридическими лицами. В связи с этим встает вопрос: в каком тарифе должны быть учтены технологические потери, возникающие при транспортировке тепловой энергии? Очевидно, что возможны два ответа: в тарифе на тепловую энергию и в тарифе на услуги по ее передаче. Кроме неизбежных потерь, обусловленных объективными причинами, зачастую возникают убытки по вине владельца теплосетей (ненадлежащее состояние трубопроводов, нарушение сроков проведения ремонтных работ). Компенсацию данных убытков нельзя отождествлять с реализацией тепловой энергии.

Е.В.Емельянова

Редактор журнала

"Жилищно-коммунальное хозяйство:

бухгалтерский учет и налогообложение"