Мудрый Экономист

Признание услуг бытовыми: спорные ситуации

"Единый налог на вмененный доход: бухгалтерский учет и налогообложение", 2010, N 3

Оказывая населению услуги, которые Общероссийский классификатор услуг населению ОК 002-93 (ОКУН) <1> относит к бытовым, налогоплательщики сталкиваются с необходимостью определения режима налогообложения такой деятельности. В некоторых случаях данный вопрос достаточно сложен, о чем говорят официальные разъяснения финансистов, а также арбитражная практика. Предлагаемая статья посвящена судебным спорам, связанным:

<1> Утвержден Постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 N 163.

Одним из видов предпринимательской деятельности, которые в соответствии с решением муниципального образования могут подпадать под обложение ЕНВД, являются бытовые услуги (пп. 1 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Для того чтобы данные услуги признавались бытовыми и подпадали под уплату ЕНВД, необходимо соблюдение нескольких условий (пп. 1 п. 2 ст. 346.26 и ст. 346.27 НК РФ):

Применение ОКУН

Отметим, что в составе группы 01 "Бытовые услуги" ОКУН выделены следующие подгруппы:

В качестве исключения для целей исчисления ЕНВД к бытовым услугам не относятся услуги ломбардов.

При применении ОКУН налогоплательщику необходимо учитывать следующее:

<2> Утверждено Постановлением Правительства РФ от 10.11.2003 N 677 "Об общероссийских классификаторах технико-экономической и социальной информации в социально-экономической области".

Использование таких Писем позволяет налогоплательщику в случае привлечения его к ответственности по ст. 122 "Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора)" НК РФ применить пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ, исключающий вину лица, использующего разъяснения контролирующих органов, в совершении налогового правонарушения. При этом нужно учитывать, что такие разъяснения по смыслу и содержанию должны относиться к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты их издания. Важность соблюдения данного критерия подтверждает арбитражная практика. Например, ФАС СКО в Постановлении от 15.05.2009 по делу N А53-12417/2008-С5-14 посчитал, что налогоплательщик при привлечении его к налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ правомерно воспользовался пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ. Дело в том, что, применяя ЕНВД в отношении услуг по оказанию гарантийного ремонта, он руководствовался Письмом Минфина России от 10.07.2006 N 03-11-02/156, в котором сказано, что оплата оказанных населению бытовых услуг по гарантийному ремонту бытовой техники изготовителями этой бытовой техники может быть переведена на уплату ЕНВД. Данные разъяснения финансового органа по смыслу и содержанию относятся к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение. А вот пример несоблюдения рассматриваемого условия: ФАС ВВО в Постановлении от 21.02.2008 по делу N А38-1360/2007-17-145 посчитал, что налогоплательщик с 01.01.2004 неправомерно не уплачивал в отношении услуг по ксерокопированию ЕНВД, ошибочно руководствуясь письменными разъяснениями налогового органа, данными ему в 2002 г., которые в проверяемом периоде были уже неактуальны.

Примечание. Использование письменных разъяснений Минфина позволяет налогоплательщику в определенных случаях уйти от ответственности за неполную уплату налога, воспользовавшись при этом пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ.

Бытовые или сопутствующие услуги?

Услуги, которые ОКУН относит к бытовым, могут быть оказаны:

Часто рассматриваемые услуги оказывают вместе с иным видом деятельности (например, реализация и установка пластиковых окон), и в такой ситуации необходимо определить, являются эти услуги отдельным видом деятельности или нет. Отметим, что об их самостоятельности свидетельствует соблюдение одного из следующих условий:

При соблюдении названных условий можно говорить об оказании бытовых услуг, и, следовательно, они могут подпадать под обложение ЕНВД (см. Письма Минфина России от 26.01.2010 N 03-11-06/3/25, от 13.01.2010 N 03-11-06/3/1, от 15.01.2010 N 03-11-10/04).

Если ни одно из вышеуказанных условий не соблюдается, то подобные услуги признаются сопутствующими другому виду предпринимательской деятельности. Такое возможно, например, если в договоре стоимость услуг по установке пластиковых окон включена в стоимость реализованных окон без выделения отдельной строкой. В этом случае данные услуги не рассматриваются в качестве самостоятельного вида предпринимательской деятельности и облагаются в соответствии с тем режимом налогообложения, который применяется в отношении другого вида предпринимательской деятельности (см. Письма Минфина России от 26.01.2010 N 03-11-06/3/25, от 13.01.2010 N 03-11-06/3/1, от 15.01.2010 N 03-11-10/04).

Рассмотрим особенности документального оформления услуг, которые ОКУН относит к бытовым. От того, были они оказаны в качестве самостоятельного вида предпринимательской деятельности или как сопутствующие услуги, зависит вид договора, его заполнение, наличие и оформление иных документов. Зная эти особенности, налогоплательщик может снизить налоговые риски, определяя, подлежит ли такая деятельность обложению ЕНВД, и доказать свою правоту в случае возникновения спора с налоговой инспекцией.

Отметим, что оказание бытовых услуг регулируется:

<3> Утверждены Постановлением Правительства РФ от 15.08.1997 N 1025.

По договору бытового подряда подрядчик обязуется выполнить по заданию гражданина (заказчика) определенную работу, предназначенную удовлетворить бытовые или другие личные потребности заказчика, а заказчик обязуется принять и оплатить работу (ст. 730 ГК РФ). По договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги (ст. 779 ГК РФ). В п. 4 Правил бытового обслуживания населения в РФ указано, что договор об оказании услуги (выполнении работы) оформляется в письменной форме (квитанция, иной документ). Такой договор, исполняемый в присутствии потребителя, может оформляться и путем выдачи кассового чека, билета и т.п. Отметим, что услуги могут признаваться бытовыми, если оказываются вместе с иным видом предпринимательской деятельности, но в договоре выделены отдельной строкой.

Таким образом, наличие вышеуказанного документального оформления позволяет говорить о том, что налогоплательщик оказывает бытовые услуги, и, соответственно, данная деятельность может подпадать под обложение ЕНВД. Этот вывод подтверждает арбитражная практика. Например, ФАС МО в Постановлении от 07.09.2009 N КА-А41/8858-09 рассмотрел ситуацию, когда предприниматель осуществлял розничную реализацию стекол и зеркал физическим лицам и оказывал им услуги по нарезке стекла. Данные услуги поименованы в ОКУН и относятся к бытовым (код 019752). Несмотря на это, суд отметил следующее:

На основании этого суд сделал вывод: нарезка стекол под необходимые покупателю размеры является частью операции по продаже листового стекла, поэтому не облагается ЕНВД.

ФАС ВВО в Постановлении от 16.07.2008 по делу N А39-4873/2006 <4> рассмотрел случай производства пеноблоков из неавтоклавного ячеистого бетона и их реализации физическим лицам. Основываясь на понятии договора бытового подряда, а также на Правилах бытового обслуживания населения в РФ, судьи сделали вывод: данная деятельность не относится к бытовым услугам, а значит, не облагается ЕНВД. При этом было учтено, что предприниматель не заключал с заказчиками письменные договоры на изготовление и реализацию пеноблоков, изготовление продукции в присутствии заказчика невозможно, продукция изготавливалась не по индивидуальным заказам, а единого формата.

<4> Определением ВАС РФ от 06.11.2008 N 11804/08 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора.

В Постановлении ФАС ВВО от 03.03.2009 по делу N А79-6592/2008 указано, что деятельность индивидуального предпринимателя по изготовлению гробов, надгробных памятников и похоронных принадлежностей облагается ЕНВД как отдельный вид предпринимательской деятельности даже при отсутствии договоров подряда, заключенных в письменной форме. Суд основывался на следующем:

Из вышесказанного можно сделать вывод: при оказании рассматриваемых услуг налогоплательщику нужно обратить повышенное внимание на оформление договора и иных документов. Они будут основным аргументом при ответах на вопросы: относится ли соответствующая деятельность к бытовым услугам и подлежит ли обложению ЕНВД?

Примечание. В целях уменьшения вероятности возникновения налоговых рисков при оказании бытовых услуг налогоплательщику нужно обратить повышенное внимание на оформление договора и иных документов.

Обеспечение нормальных условий трудовой деятельности работников

В случае когда организация оказывает услуги, которые ОКУН относит к бытовым, только своим работникам, может возникнуть вопрос о наличии предпринимательского характера деятельности по их оказанию. Согласно ст. 2 ГК РФ предпринимательская деятельность - самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг. Рассматриваемые услуги, оказываемые только своим работникам, независимо от их платности могут быть оказаны, например, для обеспечения нормальных условий трудовой деятельности. В этом случае не будет соблюдаться предпринимательский характер деятельности, соответственно, они будут облагаться согласно иному режиму налогообложения.

Посмотрим, на что нужно обратить внимание организации в подобной ситуации, на примере Постановления ФАС ПО от 20.05.2009 по делу N А12-17769/2008 <5>. Была проанализирована ситуация, когда организация - плательщик налога на прибыль имела подразделение "Парикмахерская", оказывающее услуги только своим работникам. Суд посчитал, что данная деятельность не подлежит обложению ЕНВД, обратив внимание на следующие моменты:

<5> Определением ВАС РФ от 18.08.2009 N ВАС-10023/09 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора.

Таким образом, в подобной ситуации налогоплательщик может доказать, что бытовые услуги не облагаются ЕНВД, но для этого ему нужно иметь в наличии соответствующие документы.

Потребитель услуг

Отметим, что согласно п. 1 Правил бытового обслуживания населения в РФ под потребителем бытовых услуг понимается гражданин, имеющий намерение заказать либо заказывающий или использующий работы (услуги) исключительно для личных, семейных, домашних и иных нужд, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности. При применении этой нормы возникают ситуации, которые приводят к спорам.

Покупатель - индивидуальный предприниматель

Индивидуальный предприниматель - особое лицо, с одной стороны, он хозяйствующий субъект, с другой - физическое лицо. Поэтому он может приобретать услуги как для предпринимательских целей, так и для личных нужд. В связи с этим возникает вопрос, зависит ли признание услуг бытовыми от целей, для которых их приобретает предприниматель.

Финансисты говорят, что если он приобретает услуги для предпринимательских целей, то они не признаются бытовыми и подлежат обложению в рамках общего режима налогообложения либо УСНО (Письмо от 30.07.2007 N 03-11-04/3/304). В Письме Минфина России от 26.12.2008 N 03-11-04/3/574 уточнено, что если такие услуги приобретает физическое лицо, но для осуществления в будущем предпринимательской деятельности, то и в этом случае услуги не признаются бытовыми. В Письме была рассмотрена ситуация, когда физическому лицу, еще не являющемуся ИП, были оказаны услуги по строительству и разработке проектно-сметной документации на строительство магазинов, кафе и других объектов, предназначенных для ведения предпринимательской деятельности.

Примечание. Если ИП приобретает услуги для предпринимательских целей, то они не признаются бытовыми и подлежат обложению в рамках общего режима налогообложения либо УСНО.

Таким образом, при оказании некоторых видов услуг, относимых ОКУН к бытовым, имеет смысл определять, является потребитель - физическое лицо индивидуальным предпринимателем или нет. А при положительном ответе стоит учитывать, имеет ли цель приобретения данных услуг предпринимательский характер. Это позволит минимизировать налоговые риски.

Покупатель-подотчетник

При обслуживании и ремонте офисной техники, а также оказании иных услуг возможна ситуация, когда заведомо известно, что потребителем услуг является юридическое лицо, а оплата производится через подотчетное лицо такой организации. Вопрос о налогообложении подобных услуг возникает в случае, когда подотчетное лицо не может предъявить доверенность от организации. В результате услуги фактически оказаны юридическому лицу, но в документах отражено физическое лицо, действия которого в качестве подотчетного лица не имеют подтверждения.

Подобную ситуацию рассмотрел ФАС СКО в Постановлении от 03.09.2009 по делу N А22-416/2009 <6> и сделал вывод: такие услуги (в частности, обслуживание и ремонт офисной техники) были оказаны юридическим лицам, следовательно, не облагаются ЕНВД. При этом не играет роли тот факт, что налогоплательщик получал плату от подотчетных лиц без представления доверенностей от организаций.

<6> Определением ВАС РФ от 09.12.2009 N ВАС-16325/09 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора.

В.В.Никитин

Эксперт журнала

"ЕНВД: бухгалтерский учет

и налогообложение"

Продажа запчастей при ремонте авто
 
Кому отвечать за задержку рейса?