Мудрый Экономист

Обнаружена ошибка в расчете: что делать?

"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2010, N 17

Ошибки, приводящие к неправильному начислению заработной платы, могут быть связаны с невнимательностью, неаккуратностью, сбоем компьютерной программы или неверным пониманием законодательства. Вне зависимости от причины возникновения любую ошибку следует исправить. При этом необходимо либо доплатить работнику недостающую сумму, либо попытаться удержать излишне выплаченные денежные средства.

Способы исправления бухгалтерских записей и подачи исправительных деклараций в обоих случаях идентичны. Основное отличие доначисления от удержания состоит в законодательном ограничении ситуаций, когда у работника можно удержать излишне полученные денежные средства, и размере сумм, которые можно ежемесячно удерживать.

Бухгалтерский учет

Исправление ошибки в регистре бухгалтерского учета должно быть обоснованно и подтверждено подписью внесшего его лица с указанием даты исправления (п. 3 ст. 10 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", далее - Закон N 129-ФЗ). Так, можно составить бухгалтерскую справку, которая будет служить основанием для внесения исправлений в бухгалтерский и налоговый учет (ст. 313 НК РФ).

Форма бухгалтерской справки для коммерческих организаций не установлена, поэтому можно воспользоваться формой, предусмотренной для бюджетных организаций (Приказ Минфина России от 10.02.2006 N 25н). Другой вариант - самостоятельно разработать бланк бухгалтерской справки. В любом случае документ должен содержать все необходимые реквизиты согласно п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ.

В соответствии с п. 11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н, порядок внесения исправлений следующий:

в случаях выявления неправильного отражения хозяйственных операций текущего периода до окончания отчетного года исправления производятся записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного периода, в котором искажения выявлены;

при обнаружении неправильного отражения хозяйственных операций в отчетном году после его завершения, но за который годовая бухгалтерская отчетность не утверждена в установленном порядке, исправления производятся записями декабря года, за который подготавливается к утверждению и представлению в соответствующие адреса годовая бухгалтерская отчетность;

если в текущем отчетном периоде выявлено неправильное отражение хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета, допущенные в прошлом году исправления в бухгалтерскую отчетность за прошлый отчетный год (после утверждения в установленном порядке) не вносятся.

Таким образом, ошибка, совершенная в марте, при обнаружении ее в августе исправляется записью августа, при обнаружении ее в январе следующего года - записью 31 декабря предыдущего года, при обнаружении ее в апреле следующего года - записью апреля года обнаружения.

В основном применяются два способа исправления бухгалтерских записей:

дополнительная запись (проводка). Он применяется, если бухгалтер сделал правильную запись, но указал сумму меньше, чем нужно. Для исправления ошибки необходимо произвести такую же запись на недостающую сумму;

"красное сторно". Этот способ применяют при исправлении неправильной записи, когда были неверно применены счета бухгалтерского учета или при завышении отражаемой суммы. Ошибочную запись производят заново, но с отрицательной суммой. После этого делают правильную запись с нужной суммой.

Если переплата не возвращена или суд отказал во взыскании, то по истечении срока исковой давности или в момент вступления в силу решения суда сумма переплаты включается в состав прочих расходов.

Налоговый учет

Если бухгалтер обнаружил ошибку в декларации, ее следует исправить и подать уточнения (ст. 81 НК РФ). Исправления вносят в том отчетном (налоговом) периоде, когда ошибка была совершена. Если такой период нельзя определить, перерасчет налоговой базы и суммы налога нужно сделать в момент выявления ошибки (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Как правило, ошибки находят уже после сдачи отчетности в налоговую инспекцию и по истечении срока уплаты налога. В этом случае перед подачей уточненной декларации нужно уплатить недостающую сумму налога и соответствующую сумму пеней. При выполнении данного условия организация освобождается от ответственности (п. 4 ст. 81 НК РФ).

Если по налогу выявлена переплата, подавать уточненную декларацию организация вправе, но не обязана (п. 1 ст. 81 НК РФ), но тогда вернуть переплату организация не сможет.

Излишне уплаченные с переплаты НДФЛ и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование организация может вернуть или зачесть в порядке, установленном ст. 78 НК РФ и Письмом ФНС России от 01.12.2008 N ММ-6-1/873@.

Возврат излишне уплаченной суммы

Внести исправления в бухгалтерские записи и представить уточненные налоговые декларации - это только часть работы. Необходимо еще удержать у работника излишне полученные им денежные суммы. Нарушение процедуры возврата может привести к штрафу по ст. 5.27 КоАП РФ за нарушение законодательства о труде и об охране труда.

Заработная плата, излишне выплаченная работнику, не может быть с него взыскана, кроме следующих случаев, предусмотренных ст. 137 ТК РФ:

выявлена счетная ошибка;

орган по рассмотрению индивидуальных трудовых споров признал вину работника в невыполнении норм труда (ч. 3 ст. 155 ТК РФ) или простое (ч. 3 ст. 157 ТК РФ);

заработная плата была излишне выплачена работнику в связи с его неправомерными действиями, установленными судом.

Работодатель вправе принять решение об удержании определенной суммы из заработной платы сотрудника не позднее одного месяца со дня неправильно исчисленных выплат и при условии, что работник не оспаривает оснований и размеров удержания. Данное решение оформляется, как правило, приказом или распоряжением. Работника необходимо уведомить о факте получения им лишних сумм. Отсутствие возражений после получения уведомления будет свидетельствовать о том, что сотрудник не оспаривает основание и размер удержания. Если работник с удержанием не согласен, действовать придется через суд. Согласие работника на удержание из его заработной платы излишне выплаченных сумм следует получить в письменном виде (Письмо Роструда от 09.08.2007 N 3044-6-0).

Уволившегося работника также нужно уведомить о факте переплаты. Возможно, он вернет излишне полученную сумму. Если бывший работник не возвращает деньги, организация вправе обратиться в суд. Дело в том, что согласно ст. 1102 ГК РФ получение имущества без оснований называется неосновательным обогащением, следовательно, получателю придется его вернуть. Исключения из данного правила предусмотрены п. 3 ст. 1109 ГК РФ. В нем указано, что не подлежит возврату в качестве неосновательного обогащения заработная плата при отсутствии счетной ошибки. То есть гражданское законодательство предоставляет работодателю право требовать возврата суммы, если она была излишне выплачена вследствие счетной ошибки.

В действующих нормативных документах нет определения понятия "счетная ошибка". Только в п. 51 Постановления Совета Министров СССР, ВЦСПС от 23.02.1984 N 191 "О пособиях по государственному социальному страхованию" (утратило силу с 1 января 2007 г. в связи с вступлением в силу Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ, который установил действующий порядок обеспечения пособиями по нетрудоспособности и социальному страхованию) говорится о том, что счетная ошибка - это арифметическая ошибка (т.е. неточность в вычислениях).

Сложившаяся практика расширяет понятие "счетная ошибка", подразумевая под этим не только неточность арифметических действий, но и случайные ошибочные действия при введении данных в компьютерную систему учета. К счетным ошибкам, по-видимому, могут быть отнесены также неточности, полученные в результате сбоя в работе программного обеспечения. Во всех случаях должны быть оформлены объяснительные записки, акты, подтверждающие сбой системы, и т.д. Существенным является то, что не может рассматриваться как счетная ошибка использование устаревших норм законодательства или ошибка, возникшая при неправильном толковании действующих норм.

Размер удержаний при каждой выплате заработной платы не может превышать 20% заработной платы, причитающейся работнику. В соответствии с п. 1 ст. 99 Федерального закона от 02.10.2007 N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве" (с изм. от 17.12.2009 N 325-ФЗ) размер удержания из заработной платы и иных доходов должника, в том числе из вознаграждения авторам результатов интеллектуальной деятельности, исчисляется из суммы, оставшейся после удержания налогов. Следовательно, если у работника оклад 20 000 руб., размер удержания составит 3480 руб. {[20 000 руб. - (20 000 руб. x 13%)] x 20%}.

Излишне уплаченная сумма, удержание которой работник не оспаривает, не является его доходом и на основании ст. 209 НК РФ не является объектом обложения НДФЛ. Другая ситуация возникает, если работник уже уволился или не желает возвращать излишне полученные деньги. Решение вопроса об их возврате может затянуться. В п. 5 ст. 226 НК РФ указано, что, если у организации нет возможности удержать НДФЛ, она должна сообщить об этом в налоговую инспекцию. Невозможностью удержать налог, в частности, признаются случаи, когда заведомо известно, что период, в течение которого может быть удержана сумма начисленного налога, превысит 12 месяцев.

Следовательно, чтобы застраховать себя от возможных претензий, работодателю нужно подать в налоговую инспекцию сведения о доходе и неудержанной сумме НДФЛ, если:

работник уже уволился;

планируется судебное разбирательство, которое может затянуться.

Возникает вопрос, можно ли излишне выплаченную сумму рассматривать как беспроцентный заем и облагать сумму экономии на процентах по ставке 35%.

В соответствии с п. 1 ст. 807 ГК РФ по договору займа заимодавец передает в собственность заемщику деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Если заимодавцем является юридическое лицо, договор займа заключается в письменной форме (ст. 808 ГК РФ).

Таким образом, заработная плата, излишне выплаченная в результате счетной ошибки, не содержит признаков договора займа, поэтому нет оснований квалифицировать излишне выплаченные сотрудникам суммы заработной платы как предоставленный заем. Однако, если сумма переплаты существенна, налоговый орган может заподозрить организацию в притворной сделке. Чтобы этого не случилось, необходимо иметь весь комплект подтверждающих переплату документов.

В случае когда удержать у работника излишне выплаченную заработную плату нельзя, например при принятии судом соответствующего решения, встает вопрос о взыскании указанной суммы с виновного лица. Для этого согласно ст. 247 ТК РФ работодатель обязан устанавливать размер причиненного ему ущерба и причину его возникновения, а именно:

до принятия решения о возмещении ущерба конкретным работником работодатель обязан провести проверку с целью установления размера причиненного ущерба и причин его возникновения. Для проведения такой проверки может быть создана комиссия с участием соответствующих специалистов;

от работника обязательно должно быть истребовано письменное объяснение для установления причины возникновения ущерба. Если он отказывается или уклоняется от представления указанного объяснения, составляется соответствующий акт (ст. 247 ТК РФ).

Работник и (или) его представитель имеют право ознакомиться со всеми материалами проверки и обжаловать их в порядке, установленном ТК РФ.

Причиненный работниками ущерб возмещается в порядке, предусмотренном ст. 248 ТК РФ. Так, если размер причиненного ущерба не превышает среднего месячного заработка работника (независимо от вида материальной ответственности), его взыскание осуществляется на основании письменного приказа (распоряжения) руководителя, который должен быть издан не позднее месячного срока со дня окончательного установления размера причиненного работником ущерба.

Возместить причиненный ущерб в полном объеме возможно лишь в случае заключения с работником договора о полной материальной ответственности. При этом заключить письменные договоры работодатель вправе только с работниками, которые вошли в Перечень должностей и работ, замещаемых или выполняемых работниками, с которыми работодатель может заключать письменные договоры о полной индивидуальной материальной ответственности за недостачу вверенного имущества (Приложение N 1 к Постановлению Минсоцразвития России от 31.12.2002 N 85).

К таким работникам относятся кассиры, контролеры, кассиры-контролеры (в том числе старшие), а также другие работники, выполняющие обязанности кассиров (контролеров). Бухгалтеры, рассчитывающие и начисляющие заработную плату, к данной категории не относятся.

Таким образом, если согласно ведомости к выдаче сотруднику указана сумма, значительно превышающая его оклад, и кассир данную сумму выплатит, привлекать к полной материальной ответственности некого. Исключением могут стать случаи, предусмотренные в ст. 243 ТК РФ, а именно:

умышленное причинение ущерба;

причинение ущерба в состоянии алкогольного, наркотического или иного токсического опьянения;

причинение ущерба в результате преступных действий работника, установленных приговором суда;

расчет заработной платы произведен главным бухгалтером, с которым заключен договор о полной материальной ответственности.

Д.Гусихин

Аудитор

Санкт-Петербургского подразделения

Группы "Финансы"