Мудрый Экономист

Знакомимся с новой декларацией по НДС

"Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2010, N 3

По новой форме декларации по НДС налогоплательщики должны были отчитаться еще за IV квартал 2009 г., но задержка с регистрацией в Минюсте и официальным опубликованием Приказа Минфина России от 15.10.2009 N 104н (далее - Приказ N 104н) оказалась на руку бухгалтерам, не торопившимся после новогодних праздников изучать новую форму. Но сейчас уже заканчивается I квартал 2010 г., за который придется отчитываться по новой форме. В статье рассказано о том, на что нужно обратить внимание в первую очередь.

Немного предыстории

Начнем с того, что декларацию по НДС финансовому ведомству нужно было обновить еще в начале 2009 г., когда вступили в силу поправки, внесенные Федеральным законом от 26.11.2008 N 224-ФЗ. У налогоплательщиков появилось право на вычет предъявленного покупателем налога, уплаченного в составе аванса (предоплаты), была узаконена обязанность покупателя имущества казны выступать в качестве налогового агента, плюс к этому отпала необходимость в применении ранее действовавшей ставки НДС (20%), в связи с чем прежняя форма декларации явно устарела. Видимо, в Минфине посчитали, что декларация "подождет" и первым делом внесли в Правительство РФ предложения по изменению Правил ведения книг покупок и книг продаж (Постановление от 26.05.2009 N 451).

Возвращаясь к Приказу N 104н, скажем, что он был официально опубликован в последний день сдачи отчетности по НДС за IV квартал 2009 г. (20.01.2010). Между тем в самом документе прописано, что новую форму нужно применять при сдаче отчетности за IV квартал 2009 г. Данное требование стало фактически невыполнимо, поэтому многие налогоплательщики просто махнули рукой и сдали налоговую декларацию пораньше по прежней форме. И правильно сделали - в Письме Минфина России от 13.01.2010 N 03-07-15/01 сказано, что в случае, если до момента официального опубликования Приказа N 104н налогоплательщиками будут представлены декларации по НДС по ранее применявшейся форме, налоговикам не следует отказывать в принятии таких деклараций. Данная позиция была доведена до инспекторов на местах Письмом ФНС России от 13.01.2010 N ШС-17-3/2@.

Здесь уместно привести еще одно разъяснение Минфина - Письмо от 04.03.2009 N 03-02-07/1-108. В нем сказано, что если налогоплательщик представил декларацию (расчет) по форме, действовавшей на момент представления, на него не может быть возложена обязанность по сдаче декларации (расчета) по новой форме, акт об утверждении которой опубликован в период представления декларации (расчета), действие которого распространено с начала указанного периода. То есть до 20.01.2010 налоговики не имели права требовать декларацию по новой форме, после названной даты они могут делать это, так как новые формы налоговых деклараций (расчетов) следует применять со дня их официального опубликования.

Как бы в подтверждение данного предположения в день официального опубликования Приказа N 104н вышло Письмо ФНС России от 20.01.2010 N МН-22-3/33@, в котором указано, что начиная с 21.01.2010 применяется только новая форма декларации по НДС. По мнению налоговиков, это следует учитывать при представлении как первичной декларации после 20.01.2010 (то есть с опозданием), так и корректирующего документа ("уточненки") за IV квартал 2009 г. (вне зависимости от того, что первичная налоговая декларация за данный период была подана не позднее 20.01.2010 по ранее применявшейся форме).

Требование ревизоров можно поставить под сомнение. Дело в том, что согласно абз. 2 п. 5 ст. 81 НК РФ "уточненка" представляется в инспекцию по форме, действовавшей в налоговый период, за который вносятся соответствующие изменения в налоговый учет и отчетность.

К сведению. За налоговые периоды, предшествующие IV кварталу 2009 г., следует отчитываться путем представления старого бланка декларации по НДС.

В IV квартале 2009 г. и в период с 01.01.2010 по 20.01.2010 действовала форма декларации по НДС, утвержденная Приказом Минфина России от 07.11.2006 N 136н. Поэтому требовать "уточненку" по новой форме логично только уже за I квартал 2010 г., когда фактически стал применяться новый бланк, утвержденный Приказом N 104н. Но налоговики считают по-другому, и многие бухгалтеры не намерены с ними спорить. Поэтому те налогоплательщики, которые не успели вовремя представить декларацию за IV квартал 2009 г. или по каким-либо причинам допустили неточности в ее заполнении (обязывающие подать "уточненку"), уже отчитались по новой форме. И наоборот, у налогоплательщиков, успевших представить отчетность в установленный срок по старой форме и не допустивших ошибок в ее заполнении, еще есть время изучить новую форму декларации, которую им предстоит сдавать начиная с отчетности за I квартал 2010 г.

Новый и старый бланки: в чем различия?

Изучение любой декларации начинается с ее объема, а именно с количества предусмотренных в ней разделов. Вместо девяти разделов и одного приложения по восстановлению налога по недвижимости прежней формы в новом бланке только семь разделов. К одному из них также есть Приложение по налогу, подлежащему восстановлению по объектам недвижимости. Подобное упрощение объясняется объединением четырех разделов, посвященных операциям с нулевой налоговой ставкой, в два раздела. В одном из них проводится расчет суммы налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), в отношении которых подтверждена нулевая ставка. В другом разделе производится расчет налоговых вычетов по указанным операциям как с подтвержденной, так и с неподтвержденной налоговой ставкой.

На титульном листе больше не нужно указывать наименование налогового органа, достаточно вписать его идентификационный код. При этом титульный лист новой декларации по НДС больше напоминает титульный лист декларации по налогу на имущество (утв. Приказом Минфина России от 20.02.2008 N 27н), в котором много сведений следует отражать в закодированном виде.

В разд. 1 практически ничего не изменилось, за исключением одной строки. В ней указывается сумма налога, которую обязаны уплатить организации и предприниматели, не являющиеся плательщиками НДС, но которые в силу тех или иных причин выставили покупателю (заказчику) счет-фактуру с выделенной в нем суммой налога.

В главном разделе, посвященном расчету суммы налога по облагаемым НДС операциям, больше всего новшеств. Изменился не только внешний вид представления информации, но и сам расчет налога, который вместо двух страниц в новой форме уместился на одном листе. В основном разделе перечислено не так много облагаемых операций, а те, что есть, приведены с меньшей степенью детализации по сравнению с аналогичным разделом предыдущей формы декларации по НДС. В частности, суммируется и отражается единым показателем налоговая база по реализации (передаче для собственных нужд) товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав. Напомним, раньше отдельно показывались налоговая база и сумма НДС по погашению дебиторской задолженности. Уменьшено количество ставок, по которым есть необходимость в разграничении налоговой базы (18, 18/118, 10, 10/110). В рассматриваемом разделе не упоминается о налоговых ставках 20 и 20/120 (время их применения подошло к концу).

Суммы полученной предоплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) и исчисленный с них налог указываются обобщенно, то есть вне зависимости от применяемых плательщиком НДС налоговых ставок по операциям, в счет осуществления которых получена предоплата.

Значительно изменена часть разд. 3 декларации, посвященная налоговым вычетам. Самое главное новшество состоит в том, что в нем появилась строка 150 для указания "авансового" НДС, включаемого в налоговый вычет при перечислении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг). Бухгалтер может справедливо заметить, что одной лишь строки недостаточно для того, чтобы отразить все операции, связанные с налогообложением "авансовой" оплаты товаров (работ, услуг) и последующим их оприходованием. Налог, принимаемый к вычету при покупке и оприходовании товаров (работ, услуг), указывается в общем порядке по строке 130. При этом ранее принятый к вычету "авансовый" налог восстанавливается и отражается по строке 110, данные которой участвуют в формировании общей суммы ранее принятого к вычету налога, подлежащей восстановлению (строка 090 разд. 3).

Пример. ОАО "Водоканал" получило аванс от партнеров в размере 1 770 000 руб. (в том числе НДС - 270 000 руб.) и само перечислило аванс подрядчику в сумме 3 540 000 руб. (в том числе НДС - 540 000 руб.). В обоих случаях аванс составляет 100% от предполагаемой реализации товаров (работ, услуг).

Допустим, что услуги оказаны заказчикам и работы выполнены подрядчиком в ином налоговом периоде (по сравнению с периодом получения/выдачи аванса), что обязывает налогоплательщика показать отдельно в декларации по НДС все перечисленные операции.

В разд. 3 декларации в налоговом периоде получения/выдачи аванса ОАО "Водоканал" отразит:

В разд. 3 декларации, представляемой ОАО "Водоканал", в налоговом периоде оказания услуг/потребления работ:

* * *

Итак, мы рассмотрели порядок заполнения отдельных показателей разд. 3 декларации по НДС. Ничего сложного в его формировании нет. Бухгалтеру всего лишь нужно знать правила налогового законодательства и внимательно заполнять все показатели, имеющие отношение к расчету НДС. То же самое можно сказать об остальных разделах декларации, причем Порядок их заполнения изменился несущественно, больше поменялся формат представления сведений о расчете НДС, что не доставит бухгалтеру особых неудобств, если отчетность заполняется с использованием программно-прикладных продуктов.

С.В.Булаев

Эксперт журнала

"Жилищно-коммунальное хозяйство:

бухгалтерский учет и налогообложение"