Мудрый Экономист

Современные тенденции развития системы финансового контроля в России

"Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет", 2010, N 2

Наступление финансового кризиса и возникновение в связи с этим финансовой несостоятельности предприятий и дефицита бюджетов привело к возрастанию интереса к вопросам активизации системы финансового контроля как в государственном, так и в негосударственном секторах.

В последние годы административной и бюджетной реформы органы государственного финансового контроля сосредоточились в основном на выполнении собственных специализированных функций, подстраивая методику бюджетного и налогового контроля к новым условиям бюджетного финансирования и администрирования доходов и расходов бюджетов.

Система внутреннего финансового контроля за годы реформ "развалилась", по сути, и в государственном секторе. Государство активно развивало внешний предварительный и последующий финансовый контроль, при этом была ликвидирована как таковая система внутриведомственного текущего финансового контроля. Наличие внутренних контрольных подразделений в рамках бюджетных учреждений, хотя и было продекларировано в правилах формирования бюджетной отчетности, но не имело нормативного статуса, а значит, было передано на откуп руководителю учреждения, который, по сути, в них не очень заинтересован.

На сегодняшнем этапе в государственном секторе появляется необходимость воссоздания целостной системы финансового контроля, включающей как внешний, так и внутренний контроль. Так, в докладе Министерства финансов РФ о результатах и основных направлениях деятельности на 2010 - 2022 гг. явно просматриваются в этой области несколько тенденций.

Во-первых, это введение независимой внешней проверки (аудита) бюджетной отчетности, в том числе не только в целом федерального бюджета, но и годовой отчетности главных распорядителей бюджетных средств.

Во-вторых, ставится задача по развитию внутреннего финансового контроля в общественном секторе, т.е. восстановление того уровня финансового контроля, который на сегодняшний день реально утрачен. Предполагается развитие и применение системы внутриведомственного финансового контроля, внутреннего аудита и аудита результатов и эффективности деятельности. В последние годы в Бюджетный кодекс РФ введено даже специальное понятие "внутренний финансовый аудит (контроль)" как контроль внутри органов исполнительной власти по соблюдению внутренних стандартов и процедур, составления бюджетной отчетности и ведения бюджетного учета, подготовки мер по повышению результативности использования бюджетных средств.

В-третьих, в рассматриваемом документе поставлена перспективная задача переориентации внешнего финансового контроля в государственном секторе на оценку эффективности функционирования системы внутреннего контроля. При этом предполагается введение разграничения содержания и порядка осуществления внешнего и внутреннего бюджетного контроля.

Таким образом, можно отметить, что наблюдаются тенденции восстановления целостной системы финансового контроля в государственном секторе, сформулирована в данной области государственная политика и ведется разработка соответствующего нормативно-правового регулирования. Вместе с тем необходимо отметить, что сейчас мы находимся в самом начале пути, так как органы внутреннего контроля в государственном секторе будут создаваться практически с нуля.

В области контроля в коммерческом секторе экономики государственные органы ограничили свои функции регулированием внешней формы финансового контроля - внешнего аудита как своеобразного гаранта достоверности информации о деятельности хозяйствующих субъектов для внешних пользователей, получаемой в виде бухгалтерской финансовой отчетности.

Поскольку широкого круга внешних пользователей бухгалтерской информации в России так и не сложилось, а также не достигнута реальная публичность бухгалтерской финансовой отчетности, доступ к ней ограничен и свободен только по узкому кругу крупных публичных компаний, то интерес к внешнему аудиту бухгалтерской финансовой отчетности и его результатам резко снизился.

В этих условиях наличие и характер функций, структура системы внутреннего контроля в рамках коммерческих организаций стала зависеть только от желания высших учредительных и исполнительных органов, которые зачастую, снижая издержки и имея целью рост прибыли, вообще ликвидировали внутренние контрольные подразделения как излишние и ненужные. Это не касалось только тех сфер бизнеса, в которых в наибольшей степени были внедрены международные стандарты, более жестко требующие наличия в организационной структуре органов внутреннего контроля, таких например, как коммерческие банки, аудиторские компании и некоторые другие финансовые институты.

Определенную путаницу создало и внедрение зарубежного опыта на основе изучения опыта внутреннего контроля в различных западных странах, использование при этом различных переводных источников, которые аргументировали преимущества систем внутреннего контроля, применяемых в той или иной развитой стране. В результате в российской практике, помимо понятия "внутренний контроль", возникли такие понятия, как "внешний аудит", "контроллинг". Система внутреннего контроля в негосударственном секторе потеряла целостность, стала представлять собой какие-то отдельные элементы, которые в целом зависят от их трактовки учредителями или высшим менеджментом. Государство при этом самоустранилось не только в области регулирования внутреннего контроля, но и даже от введения обязанности его наличия в хозрасчетных субъектах.

Можно сделать вывод, что сегодня достаточно большой круг коммерческих организаций не имеет стройной системы внутреннего контроля, т.е. текущий финансовый контроль как таковой не осуществляется или осуществляется только в рамках системы бухгалтерского учета, которая не обладает для этого необходимыми элементами независимости.

Современная стадия развития экономики вызвала волну интереса к вопросам внутреннего контроля, в том числе и финансового. Режим экономии, который вводят сегодня многие хозяйствующие субъекты, требует системы контроля за издержками, выполнением планов по выпуску и продаже продукции (работ, услуг), оценки состояния и использования имущества, анализа "отдачи" от деятельности того или иного подразделения и сотрудника компании.

В целях обеспечения финансовой безопасности экономики страны государство должно ставить более жесткие требования по наличию, а главное - реальному функционированию систем внутреннего текущего контроля, которые должны быть так же обязательны, как и системы бухгалтерского учета и отчетности, и иметь четкие требования по их организации в законодательных и нормативных документах, а также общее регулирование со стороны соответствующего исполнительного органа.

Вместе с тем требований по системе внутреннего контроля хозрасчетных экономических субъектов государством практически не выработано. В проекте федерального закона "О бухгалтерском учете", подготовленного Министерством финансов РФ, предусматривается, что национальные учетные стандарты должны устанавливать принципы осуществления внутреннего контроля, а специальные рекомендации должны формироваться в области порядка организации и осуществления внутреннего контроля деятельности экономического субъекта. Впервые сделана попытка ввести в проект федерального закона "О бухгалтерском учете" специальную статью в отношении внутреннего контроля в экономическом субъекте, хотя предлагаемое содержание данной статьи во многом формально. Предусматривается обязанность экономического субъекта организовать и осуществлять внутренний контроль совершенных фактов хозяйственной жизни, а для экономических субъектов, подлежащих обязательному аудиту, предлагается осуществлять внутренний контроль ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности.

Само появление в данном проекте федерального закона специальной статьи по внутреннему контролю можно оценивать положительно. Вместе с тем содержание данной статьи не дает понятия "внутренний контроль" и его необходимых элементов, целей и задач, качественных требований. А это очень важно, так как именно посредством функции внутреннего контроля обеспечивается финансовая безопасность организации и достижение оперативных и стратегических целей ее деятельности.

"Обошел" проект федерального закона "О бухгалтерском учете" и понятие "внутренний аудит" как в действующей редакции, так и в предлагаемом проекте. Кстати, как ни странно, но и в новом Федеральном законе "Об аудиторской деятельности" также нет такого понятия, как "внутренний аудит", хотя в федеральных аудиторских стандартах оно широко используется и трактуется. Специальный Федеральный аудиторский стандарт посвящен рассмотрению работы внутреннего аудита, вслед за соответствующим международным аудиторским стандартом. Понятие "внутренний аудит" в Стандарте трактуется как контрольная деятельность внутри хозяйствующего субъекта специальным подразделением - службой внутреннего аудита с функциями мониторинга адекватности и эффективности системы внутреннего контроля. При этом из текста данного Стандарта совершенно не ясно, а что же понимается под системой внутреннего контроля, которая должна оцениваться внутренним аудитором. То есть внутренний аудит представляется как контроль над контролем. В прочие функции внутреннего аудита также включены: исследование финансовой и управленческой информации; контроль экономичности, эффективности и результативности; контроль за соблюдением законодательства, нормативных актов и внутренних требований. Исходя из такой трактовки функций внешнего аудита, не ясно, а что же будет являться функциями системы внутреннего контроля, где его здесь место и как его функции разграничиваются со службой внутреннего аудита.

В другом Федеральном аудиторском стандарте приведены элементы системы внутреннего контроля, включающие, в частности, контрольную среду как основы эффективной системы внутреннего контроля. Контрольная среда по данному Стандарту включает: поддержание принципа честности и других этических ценностей; профессионализм сотрудников; участие собственника и его представителей; компетентность и стиль работы руководства; организационную структуру; наделение ответственностью и полномочиями; кадровую политику и практику. Вторым элементом системы внутреннего контроля выделен процесс оценки рисков экономическим субъектом. Третьим элементом - информационная система, связанная с подготовкой финансовой (бухгалтерской) отчетности. В качестве четвертого элемента названы контрольные действия, которые трактуются как политика и процедуры по оценке выполнения распоряжений руководства. При этом выделяются такие методы и процедуры, как проверка выполнения, обработка информации, проверка наличия и состояния объектов, разделение обязанностей. Пятым элементом системы внутреннего контроля назван мониторинг средств контроля как поддержание системы внешнего контроля в режиме непрерывной работы.

Создается довольно странная ситуация, когда требования к системе внутреннего контроля устанавливаются стандартами внешнего аудита, т.е. теми, кто призван его оценивать. Более того, так как федеральные аудиторские стандарты являются регулирующими документами внешнего аудита, то они не имеют статуса регламентирующего документа непосредственно для хозяйствующих субъектов.

Достаточное интересное исследование проведено Институтом внутреннего аудита путем опроса специалистов в области внутреннего аудита и контроля крупных компаний различных сфер экономики. По результатам данного опроса отмечено возрастание заинтересованности советов директоров и исполнительного руководства в деятельности внутреннего аудита. В качестве организационных подразделений, осуществляющих функции внутреннего аудита в исследуемых компаниях, отмечены следующие специализированные подразделения: службы внутреннего аудита; службы внутреннего контроля; контрольно-ревизионные службы; службы внутреннего контроля и аудита; службы внутреннего контроля и управления рисками. В качестве ключевых задач, выполняемых подразделениями внутреннего аудита, выделены: оценка контроля за сохранностью активов; оценка операционной эффективности бизнес-процессов; оценка соблюдения внутренних правил и процедур; оценка безопасности информационных систем; оценка контроля за достоверностью финансовой отчетности; управленческое консультирование менеджмента; построение системы внутреннего контроля; построение системы управления рисками.

Таким образом, на практике службы внутреннего аудита являются непосредственно организационным элементом системы внутреннего контроля, выполняющим узкий или более широкий круг контрольных и надзорных функций в рамках организационной структуры хозяйствующего субъекта. Опять-таки законодательного статуса внутренний аудитор в России не имеет, так же как не имеет такого статуса система внутреннего контроля.

Следовало бы поддержать неоднократно высказываемую инициативу Института внутренних аудиторов о внесении соответствующих изменений в действующее законодательство в области обязательности наличия в организационной структуре предприятий системы внутреннего контроля, включающей по ряду крупных и публичных компаний органы независимого внутреннего контроля - внутреннего аудита. В рамках нормативного регулирования необходимо разработать типовые положения о системе внутреннего контроля, ее задачах и функциях, включить требования по раскрытию информации о наличии и эффективности таких систем в пояснительную записку по годовой бухгалтерской финансовой отчетности хозяйствующих субъектов. Для крупных публичных компаний возможны рекомендации по встраиванию системы внутреннего контроля в систему менеджмента и создания интегрированных управленческих систем, использующих концепции контроллинга.

Серьезное влияние условий финансового кризиса на деятельность коммерческих предприятий показало, что система внешнего финансового контроля, когда контроль осуществляется в последующем порядке, один раз в год, тогда, когда ситуацию уже невозможно исправить, оказывается не эффективной. Уже сейчас системы бухгалтерского учета и отчетности "повернулись лицом" к внутреннему пользователю, меньше внимания стало уделяться международным стандартам учета и отчетности, а больше - построению эффективных систем управленческого учета.

Учредители и менеджмент поняли, что именно внутри предприятий заложены резервы повышения эффективности использования имеющихся и привлекаемых ресурсов и без контроля за их использованием и действиями персонала предприятия невозможна успешная длительная деятельность компаний на конкурентном рынке.

Настала хорошая пора сделать шаг вперед по легализации и введению обязательности системы внутреннего контроля, определению требований к качеству ее организации и функционирования, а также места в этой системе внутреннего аудитора. Возрастающая потребность в системе контроля на предприятиях сегодня сталкивается с тенденциями экономии финансовых ресурсов и снижением затрат на управление. Именно государство, вводя обязательные требования, может стимулировать и организовать этот процесс в целях обеспечения и сохранения финансовой безопасности всех участников экономики и государства в целом.

Литература

  1. Министерство финансов Российской Федерации. Доклад о результатах и основных направлениях деятельности на 2010 - 2022 гг.
  2. Проект новой редакции федерального закона "О бухгалтерском учете".
  3. Внутренний аудит в России - текущее состояние и тенденции развития. Институт внутренних аудиторов, 2007.

И.А.Зуева

Д. э. н.,

профессор

Московской государственной академии

делового администрирования