Мудрый Экономист

Транспортная "вмененка" и аренда с экипажем

"Современный предприниматель", 2011, N 8

Деятельность по перевозке пассажиров и грузов подпадает под ЕНВД. При этом у коммерсанта в собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) должно быть не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг (пп. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ).

Обычно при перевозке пассажиров и грузов оформляется договор перевозки. Но иногда коммерсанты заключают договор аренды транспортного средства с экипажем (фрахтования на время). Подпадает ли такой договор под ЕНВД? Точки зрения две.

Деятельность не является "вмененной"

Аренда с экипажем к услугам по перевозке пассажиров и грузов не относится, а значит, не переводится на ЕНВД. Перевозка пассажиров (груза) и передача в аренду транспортного средства с экипажем регулируются разными нормами Гражданского кодекса.

Перевозка осуществляется на основе договора перевозки (ст. 784 ГК РФ), по которому перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его получателю, а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату (ст. 785 ГК РФ). Договорные отношения в сфере оказания услуг по перевозке регулируются гл. 40 "Перевозка" Гражданского кодекса.

Деятельность по передаче транспортных средств с экипажем во временное владение и пользование регулируется нормами Гражданского кодекса об аренде (гл. 34 ГК РФ). По договору аренды транспортного средства с экипажем арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации (ст. 632 ГК РФ). Деятельность по передаче в аренду автомобиля с экипажем облагается налогами в рамках общего или "упрощенного" режимов - так считает большинство специалистов.

Деятельность по передаче в аренду транспортных средств с экипажем является самостоятельным видом деятельности, - говорится в Письме Минфина России от 20 июля 2010 г. N 03-11-11/204. Она должна облагаться налогами иных режимов (общего, УСН). При этом условия оплаты по договору (почасовая, за тонно-километры, за отработанные часы) не имеют значения (Письмо Минфина России от 30 июня 2009 г. N 03-11-09/229).

Договор не возлагает на арендодателя обязанность оказывать услуги по перевозке от своего имени, поэтому передача транспортных средств с экипажем не может рассматриваться в качестве деятельности, подпадающей под ЕНВД (Письмо ФНС России от 23 августа 2010 г. N ШС-17-3/1040). Здесь можно задать встречный вопрос: а если в договоре предусмотреть данную обязанность? В этом случае получается, что ИП будет осуществлять услуги по перевозке от своего имени, а значит, может сохранить право на "вмененку".

Минфин видит поддержку в суде

В своем недавнем Письме от 10 июня 2011 г. N 03-11-06/3/66 Минфин России вновь указал, что договор аренды с экипажем лишает бизнесмена права на ЕНВД. В Письме говорится, что аналогичной позиции придерживаются суды, и в качестве примера названы три Постановления, которые не совсем согласуются с точкой зрения финансистов.

Первое - ФАС Восточно-Сибирского округа от 24 апреля 2008 г. N А78-3873/07-С3-12/227-Ф02-1121/08. В деле, рассмотренном судьями, компания заключала с партнерами договоры на оказание услуг автотранспортом (с экипажем), а также просто договоры аренды. Условиями контрактов предусматривалось предоставление заказчикам во временное владение и пользование автомобилей по списку. Судьи, проанализировав условия каждого из договоров, пришли к выводу, что по своей правовой природе контракты являлись договорами аренды, соответственно, "вмененки" быть не может. О документах, подтверждающих выполнение услуг перевозки именно фирмой (арендодателем), в Постановлении не упоминается, зато материалы дела прямо указывали: машины передавались в пользование. Это действительно аренда, и говорить о ЕНВД в подобной ситуации нельзя.

Как видите, инспекторы причислили передачу машин в аренду с экипажем к "вмененной" деятельности. При этом хватило лишь указания в документах, что компания оказывает услуги по перевозке. А такие указания могут быть в счете на уплату, в актах о выполненных услугах, платежках на перечисление денег арендодателю.

Третье - ФАС Центрального округа от 21 января 2008 г. по делу N А09-5254/07-16. Специалисты это Постановление упоминают реже, чаще ссылаются на Определение ВАС РФ от 19 мая 2008 г. N 5876/08, в котором рассматривалось это Постановление. Судьи действительно указали на отсутствие у коммерсанта права применять "вмененку", но спор не касался договора фрахтования транспортного средства с экипажем. Коммерсант заключил с партнером два отдельных договора: о предоставлении машины в аренду (то есть самостоятельный договор аренды) и гражданско-правовой договор об оказании услуг по управлению транспортным средством. В этой ситуации ИП не является перевозчиком и не оказывает услуги по перевозке. Его доход состоял из арендной платы по соответствующему договору и вознаграждения по управлению транспортным средством. Никакого фрахтования на время в данном споре не было.

Постановления, названные финансистами, сложно взять в качестве доказательств того, что договор аренды с экипажем лишает ИП права на "вмененку". Но один факт они подтверждают: многое в споре зависит от оформления документов и подтверждения того, что ИП сам выполняет перевозки.

Аренда с экипажем подпадает под ЕНВД

Противоположная точка зрения основана на Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 004-93 (далее - ОКВЭД), утвержденном Постановлением Госстандарта России от 6 августа 1993 г. N 17. Классификатор передачу машин с экипажем считает частью основной деятельности по оказанию услуг перевозки.

Сдача грузовиков в аренду с предоставлением водителя или оператора относится к деятельности по обеспечению грузовых перевозок автотранспортом (код 6023), а деятельность по фрахту пассажирских транспортных средств на договорных началах относится к деятельности пассажирского автотранспорта, не подчиняющегося расписанию (код 6022). Иными словами передача в аренду грузовиков с водителем или пассажирских транспортных средств не выходит за рамки деятельности, связанной с перевозками пассажиров и грузов. Коды разные, так как ОКВЭД перевозки пассажиров и грузов относит к разным подгруппам.

Кстати, такие разъяснения приводятся в Письме Минфина России от 25 февраля 2010 г. N 03-11-11/33. Причем ведомство уточняет, что к автотранспортным услугам по перевозке пассажиров и грузов относятся платные услуги, классифицируемые в соответствии с ОКУН (ОК 002-93), утвержденным Постановлением Госстандарта России от 28 июня 1993 г. N 163 по кодам 021520, 021521, 021522, 021523, 021525, 021526, 021527, 021530, 021532, 021533, 021535, 021537, 021538, 021540, 021542, 021543, 021545, 021547, 021548, 021550, 021552, 021553 и коду подгруппы 022500.

В Письме от 3 июня 2010 г. N 03-11-11/154 Минфин России ограничивается нормами Гражданского кодекса и приходит к выводу, что передача в аренду транспортного средства с экипажем в рамках договора фрахтования на время относится к услугам по перевозке пассажиров и грузов, а значит, подпадает под ЕНВД. В данном случае услуги по перевозке (услуги по управлению транспортным средством и по его технической эксплуатации) оказываются непосредственно арендодателем. Если же по договору фрахтования машина передается без экипажа, то есть арендодатель не осуществляет управление машиной и техническую эксплуатацию, то деятельность не является "вмененной".

Внимание к документам

Судебная практика противоречива, но многое в споре зависит от документов. Если коммерсант оформит лишь договор, акт выполненных услуг, деятельность, скорее всего, "вмененной" признана не будет.

Пример. ИП передавал контрагентам в пользование машины в согласованном количестве и по графику, поддерживал техническое состояние транспорта, приобретал топливо, предоставлял водителя. Оплата за пользование автотранспортом производилась исходя из фиксированной стоимости машино-часа.

Исходя из условий договоров, а также представленной "первички", суды сделали вывод, что ИП услуг по перевозке не осуществлял. Фактически коммерсант оказывал услуги по передаче машин в аренду. Такая деятельность облагается налогами общего или "упрощенного" режимов, - говорится в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 13 декабря 2010 г. по делу N А81-1415/2010.

Бизнесмен не согласовывал с заказчиками маршруты перевозки, объем перевозимого груза. В представленных первичных документах, подтверждающих оказание услуг, отсутствовали сведения о перевозимых грузах, маршрутах перевозки, указывалось только время нахождения транспорта у заказчика. Товарно-транспортные накладные на перевозку грузов не оформлялись.

Судьи не ограничиваются формальным подходом, а рассматривают условия договоров, представленные первичные документы. Решающим становится, кто именно оказывал услуги по перевозке.

Пригодятся акты по выполненным работам (оказанным услугам), путевые листы, счета на оплату услуг, платежные поручения. Если из этих документов будет следовать, что обязанности по перевозке грузов возлагались на ИП, деятельность сочтут "вмененной". А инспекторам придется искать доказательства того, что коммерсант по договору не осуществляет услуг по перевозке грузов или пассажиров. К примеру, в Постановлении ФАС Поволжского округа от 7 декабря 2010 г. по делу N А57-4630/2010 инспекторы не смогли доказать, что предприниматель при исполнении своих обязательств осуществлял деятельность, которая по своим признакам и юридической квалификации отлична от деятельности по оказанию автотранспортных услуг по перевозке грузов.

В другом споре также документы сыграли в пользу бизнесмена. Материалами дела (сообщения арендатора, копии путевых листов, копии лицензионных карточек на переданные в аренду машины, показания свидетелей) подтверждалось, что обслуживание, ремонт, заправка ГСМ, оплата труда водителей на арендуемых транспортных средствах осуществлялись силами арендодателя-предпринимателя. Фирма-заказчик не выступала в качестве перевозчика. Несмотря на заключенные договоры аренды, фактически сам предприниматель оказывал услуги по перевозке работников компании, таким образом, полученный доход фактически является доходом за услуги по перевозке пассажиров, а значит, коммерсант не лишается права на ЕНВД (Постановление ФАС Центрального округа от 14 июня 2011 г. по делу N А62-5179/2010).

Исходя из судебных решений, принимаемых в пользу коммерсантов, можно сказать, что, оформив свою причастность к перевозимому грузу, то есть тщательно составив путевые листы, товарно-транспортные накладные, оговорив маршрут перевозки, бизнесмен сможет доказать свое право уплачивать ЕНВД. Но доказывать, скорее всего, придется в суде. Еще несколько Постановлений приведены в таблице.

Таблица. Споры о применении ЕНВД при заключении договора аренды транспортного средства с экипажем

--------------------------------------------------------------------------¬
¦ N Постановления арбитражных судов ¦
¦ п/п ¦
+-------------------------------------------------------------------------+
¦ 1 В заключенных предпринимателем договорах предусматривалось ¦
¦ предоставление арендаторам во временное владение и пользование за ¦
¦ плату указанных в приложениях к договорам транспортных средств. ¦
¦ Размер ежемесячной арендной платы стороны определяли ¦
¦ дополнительным соглашением. ¦
¦ Факт передачи машин оформлен актами приема-передачи. В составленных¦
¦ сторонами актах об оказании услуг и счетах-фактурах в графе ¦
¦ "наименование работ (услуг)" указано: "аренда а/м" или "за аренду ¦
¦ автотранспорта"; в графе "назначение платежа" платежных поручений, ¦
¦ по которым арендаторы перечисляли бизнесмену плату, - "оплата за ¦
¦ аренду автомашин". ¦
¦ То есть сведения из первичных документов, составленных ¦
¦ предпринимателем и контрагентами, подтверждали осуществление ИП ¦
¦ деятельности по сдаче в аренду транспортных средств, а не оказание ¦
¦ автотранспортных услуг по перевозке грузов. В приобщенных к ¦
¦ материалам дела транспортных накладных, по которым осуществлялась ¦
¦ перевозка грузов машинами предпринимателя, перевозчиками ¦
¦ указывались арендаторы его автомобилей. Деятельность ИП не ¦
¦ относится к деятельности по перевозке грузов и под ЕНВД не ¦
¦ подпадает (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 2 ноября ¦
¦ 2010 г. по делу N А44-6448/2009, Определение ВАС РФ от 5 марта ¦
¦ 2011 г. N ВАС-2007/11) ¦
+-------------------------------------------------------------------------+
¦ 2 По мнению инспекции, оказываемые фирмой услуги (предоставление ¦
¦ автомобилей с водителями по устным заявкам заказчиков) при ¦
¦ отсутствии доказательств приемки и сдачи грузов не могут ¦
¦ рассматриваться как перевозка, обладают признаками передачи ¦
¦ имущества в аренду, не подпадают под обложение ЕНВД. ¦
¦ ФАС Уральского округа в Постановлении от 2 февраля 2011 г. ¦
¦ N Ф09-11134/10-С2 указал, что договорные отношения в сфере ¦
¦ автотранспортных услуг регулируются гл. 40 ГК РФ. Перевозка грузов ¦
¦ осуществляется на основании договора перевозки (ст. ст. 784, 785 ¦
¦ ГК РФ). Заключение договора перевозки груза подтверждается ¦
¦ составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной ¦
¦ (коносамента или иного документа на груз). Компания предоставляла ¦
¦ контрагентам транспортные средства без составления актов передачи ¦
¦ (по договору аренды имущество передается на основании такого акта),¦
¦ выбытия транспортного средства из обладания собственника, как того ¦
¦ требуют арендные правоотношения, не происходило. При этом ¦
¦ ответственность за сохранность арендованного имущества ¦
¦ (транспортного средства) к арендатору не переходила, равно, как и ¦
¦ бремя по содержанию арендованного имущества на него не возлагалось,¦
¦ что, по мнению суда, свидетельствует об отсутствии основных ¦
¦ признаков арендных правоотношений. ¦
¦ На основе имеющихся в деле доказательств (копии товарно- ¦
¦ транспортных накладных, путевых листов, договоров о предоставлении ¦
¦ транспортных услуг) судьи пришли к выводу, что осуществляемая ¦
¦ деятельность относится к разовым сделкам, связанным с оказанием ¦
¦ автотранспортных услуг по перевозке грузов. В тексте договоров ¦
¦ отсутствовало существенное условие договора аренды транспортного ¦
¦ средства - указание на конкретное транспортное средство, которое ¦
¦ может быть использовано для оказания услуг по перевозке грузов. ¦
¦ Поэтому, как указали судьи, деятельность налогоплательщика ¦
¦ подпадает под ЕНВД ¦
+-------------------------------------------------------------------------+
¦ 3 ИП сдавал транспорт в аренду с предоставлением экипажа для его ¦
¦ управления и технической эксплуатации. Машины использовались для ¦
¦ доставки грузов (продуктов питания) со складов до пунктов горячего ¦
¦ питания в пределах города. При этом предрейсовый осмотр автомобиля ¦
¦ осуществлялся за счет ИП по договору, заключенному коммерсантом со ¦
¦ специализированной фирмой; медицинский осмотр водителя также ¦
¦ проводился за счет ИП по договору с поликлиникой; путевые листы ¦
¦ грузового автомобиля выписывались коммерсантом; оплата труда ¦
¦ водителя производилась бизнесменом. ¦
¦ В законодательстве о налогах и сборах отсутствует определения ¦
¦ понятия "оказание автотранспортных услуг", а значит, суды первых ¦
¦ инстанций правомерно руководствовались нормами Гражданского ¦
¦ кодекса, а также ОКВЭД. Сведений о том, что заказчик сам выступал в¦
¦ качестве перевозчика, в материалах дела не было. В данном случае ¦
¦ деятельность коммерсанта относится к деятельности по обеспечению ¦
¦ грузовых перевозок автотранспортом, следовательно, предприниматель ¦
¦ вправе работать на "вмененке", - говорится в Постановлении ФАС ¦
¦ Западно-Сибирского округа от 21 мая 2010 г. по делу N А75-6191/2009¦
L--------------------------------------------------------------------------

О.Евграфов

Эксперт журнала