Мудрый Экономист

Оплачиваем проживание специалистов по шефмонтажу

"Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", 2011, N 5

Приобретаемое производственными предприятиями оборудование отличается особой сложностью, а иногда - уникальностью. Поэтому для надлежащего ввода его в эксплуатацию сил штатных сотрудников может быть недостаточно - в договор поставки включается условие о проведении поставщиком шефмонтажа и обучении штатных сотрудников предприятия. В подавляющем большинстве случаев оплата расходов на проезд, проживание и питание специалистов, обладающих необходимыми знаниями и опытом, возлагается на принимающую сторону. По каким правилам осуществляется налогообложение соответствующих расходов у промышленного предприятия?

Как правило, шефмонтаж органично включен в договор поставки сложного технологического оборудования и предусматривает участие специалистов компании-поставщика в установке, наладке и запуске в работу оборудования вплоть до получения первых готовых изделий. В общем случае шефмонтаж - это экспертно-консультационная услуга (техническое руководство и надзор специалистов компании за соблюдением технических требований и специальных условий при монтаже сложного оборудования силами заказчика). Ввиду этого правоотношения сторон по ее оказанию регулируются нормами гл. 37 "Возмездное оказание услуг" ГК РФ, причем согласно ст. 783 ГК РФ общие положения о подряде (ст. ст. 702 - 729 ГК РФ) применяются к договору возмездного оказания услуг, если это не противоречит ст. ст. 779 - 782 ГК РФ, а также особенностям предмета указанного договора.

В силу п. 1 ст. 781 ГК РФ заказчик обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и в порядке, установленные договором возмездного оказания услуг. Обратившись к общим положениям о договоре подряда (ст. 709 ГК РФ), можно узнать, что в договоре указываются цена подлежащей выполнению работы или способы ее определения. Цена включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение.

Если в договоре на проведение шефмонтажа зафиксирована общая (твердая) цена услуг и нет оговорок о дополнительных выплатах в пользу исполнителя, никаких трудностей у бухгалтера не возникнет. Однако нередко наряду с ценой услуг предусматривается оплата заказчиком в пользу подрядчика расходов на проезд специалистов к месту нахождения заказчика, проживание во время шефмонтажа, питание и пр. В этом случае независимо от того, каким образом рассчитывается размер такой выплаты (в твердой сумме, сумме фактически понесенных либо нормированных расходов), считается, что она является частью цены услуг (Постановление ФАС УО от 14.07.2010 N Ф09-5408/10-С2). Это справедливо, даже если в договоре нет соответствующего указания. Данный вывод следует из возмездного характера взаимоотношений сторон.

Поэтому, если услуги по шефмонтажу подлежат обложению НДС, исполнитель обязан предъявить заказчику НДС, начисленный на полную стоимость услуг (в том числе компенсацию командировочных расходов). В Письмах Минфина России от 02.03.2010 N 03-07-11/37, от 26.02.2010 N 03-07-11/37, от 09.11.2009 N 03-07-11/288, от 14.10.2009 N 03-07-11/253 сообщается, что денежные средства, перечисленные заказчиком исполнителю в целях компенсации расходов последнего, обусловленных командировками сотрудников исполнителя к месту расположения заказчика, связаны с оплатой оказанных услуг. Заказчик вправе принять к вычету предъявленный НДС при соблюдении прочих условий (Постановление ФАС ЗСО от 12.03.2009 N Ф04-1010/2009(961-А27-31), Ф04-1010/2009(962-А27-31)).

К сведению. Известны случаи, когда исполнителю удалось отстоять свое право не начислять НДС на суммы полученной от заказчика компенсации командировочных расходов. Причина в том, что исходя из условий договора компенсация не включалась в цену услуг, а документы по ней выставлялись отдельно (без выделения НДС) (Постановления ФАС СЗО от 25.08.2008 N А42-7064/2007, ФАС ВВО от 19.02.2007 N А17-1843/5-2006). По мнению автора, данный подход весьма рискован. Впрочем, для заказчика это не должно составить проблемы: в отсутствие предъявленного НДС вычет не применяется. Однако указанное обстоятельство не должно сказаться на порядке признания расходов при исчислении налога на прибыль.

Для целей налогообложения прибыли все выплаты по договору с подобными условиями включаются в состав расходов как стоимость услуг (Постановления ФАС УО от 30.04.2009 N Ф09-2594/09-С3, от 19.01.2009 N Ф09-10311/08-С3, ФАС ЗСО от 12.03.2009 N Ф04-1010/2009(961-А27-31), Ф04-1010/2009(962-А27-31)). Согласно Письму УФНС по г. Москве от 19.12.2007 N 20-12/121656 оплата проезда сотрудников организации-подрядчика к месту выполнения работ для организации-заказчика является формой оплаты работ (услуг), проведенных (оказанных) организации-заказчику организацией-подрядчиком, если такая выплата осуществляется в рамках заключенного договора. Документальное подтверждение расходов заказчика - договор и акт об оказании услуг. Кроме того, следует подготовить документы, на основании которых была рассчитана компенсация издержек подрядчика (например, копии проездных билетов, гостиничных счетов, документы, подтверждающие прикомандирование конкретных специалистов, и т.д.).

Совсем другая ситуация складывается, если обязанность обеспечить прикомандированных специалистов жильем и питанием возлагается непосредственно на заказчика услуг. Включить такое условие в договор возмездного оказания услуг позволяет п. 1 ст. 718 ГК РФ: заказчик обязан в случаях, в объеме и в порядке, предусмотренных договором подряда, оказывать подрядчику содействие в выполнении работы. При наличии подобного условия заказчик самостоятельно вступает в правоотношения с гостиницей (оплачивает проживание), выдает специалистам наличные денежные средства для оплаты питания или обеспечивает их питанием иным способом. В этом случае подрядчику важен сам факт выполнения обязательств заказчиком, размер же понесенных им затрат никак не фигурирует в документообороте и расчетах между сторонами. Понесенные организацией-заказчиком расходы, безусловно, нельзя квалифицировать как командировочные, ведь направить в командировку можно только своих штатных сотрудников. Именно поэтому чиновники отрицают возможность признания подобных затрат в налогооблагаемой прибыли (Письма Минфина России от 16.10.2007 N 03-03-06/1/723, УФНС по г. Москве от 29.12.2008 N 19-12/121858). Однако в силу того, что данные выплаты производятся на основании договора и связаны с предпринимательской деятельностью, они все же могут уменьшать прибыль организации-заказчика (Постановление ФАС МО от 21.09.2009 N КА-А40/9252-09).

Ввиду того что организация оплачивает физическим лицам проживание и питание, у проверяющих может возникнуть намерение взыскать НДФЛ с подобных выплат. Действительно, в Письме от 31.12.2008 N 03-04-06-01/396 Минфин обратил внимание на пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ, согласно которому к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относится среди прочего оплата (полностью или частично) за него организациями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика. Поскольку в гл. 23 НК РФ не содержится особых правил, освобождающих такие выплаты от налогообложения в пользу сотрудников сторонних компаний, финансисты требуют удержать с них НДФЛ. С таким подходом невозможно согласиться, подтверждение тому - арбитражная практика (Постановления ФАС УО от 01.09.2009 N Ф09-6417/09-С3, ФАС СКО от 07.08.2008 N Ф08-4549/2008): организация осуществляет расходы в своих интересах, связанных с производственной деятельностью (во исполнение гражданско-правового договора), следовательно, не производит выплат в пользу физических лиц, при этом натуральный доход у последних не возникает. С этим согласна и ФНС (см. Письмо от 25.03.2011 N КЕ-3-3/926). По этой же причине в действиях организации-заказчика по обеспечению сотрудников исполнителя питанием и проживанием отсутствует реализация работ и услуг, следовательно, обязательств по НДС не возникает.

Добавим, что оплата проезда, питания и проживания специалистов, выполняющих шефмонтаж на основании договора с организацией-исполнителем, не является объектом обложения страховыми взносами (п. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ).

* * *

В заключение отметим, что все вышесказанное справедливо в отношении любого иного договора возмездного оказания услуг или подряда, содержащего аналогичные условия (например, договора на оказание аудиторских услуг, на представительство интересов в судебном разбирательстве, договора строительного подряда).

С.Н.Козырева

Эксперт журнала

"Промышленность:

бухгалтерский учет

и налогообложение"