Мудрый Экономист

Оптимизация налоговой нагрузки малых предприятий

"Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет", 2011, N 5

В современной российской экономической литературе для характеристики влияния налогообложения на хозяйственную деятельность предприятия и его финансовое состояние применяются такие понятия, как "налоговая нагрузка", "налоговое бремя", "совокупное налоговое изъятие", "налоговый пресс", "бремя обложения", которые, по сути, являются синонимами. В рамках данной статьи речь пойдет о налоговой нагрузке, под которой понимается обобщенная количественная и качественная характеристика влияния обязательных платежей в бюджетную систему страны на финансовое положение предприятий-налогоплательщиков.

Налоговая нагрузка предприятия меняется в зависимости от изменений экономической политики государства и определяется как перечнем обязательных платежей, так и особенностями их исчисления и уплаты. Таким образом, она зависит от множества факторов, в число которых входят: виды хозяйственной деятельности и формы ее осуществления, налоговый режим, организационно-правовая форма предприятия, особенности ведения налогового и бухгалтерского учета, закрепленные в учетной политике предприятия. Причем каждый из перечисленных факторов имеет вариантные значения, выбор которых зависит от законодательно установленных ограничений.

Методика расчета налоговой нагрузки должна содержать общий подход к количественной и качественной оценке влияния обязательных платежей на финансовое состояние предприятия и давать возможность сравнения вариантов и изменения величины налоговой нагрузки через выбор совокупности данных факторов, добиваясь ее оптимального значения. Этот процесс последовательного изменения значения отдельных факторов в рамках законодательно допустимого предела в целях сравнения результатов хозяйственной деятельности при разных вариантах налогообложения представляет собой налоговое планирование или оптимизацию налогообложения. Под этими терминами обычно понимают комплекс мероприятий, направленных на уменьшение или отсрочку налоговых платежей согласно нормам гражданского, трудового и налогового законодательства <1>.

<1> Подробный материал, посвященный особенностям налогового планирования в российских компаниях, содержится в статье: Шальнева М.С. Особенности налогового планирования в российских компаниях // Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет. 2010. N 11.

Поскольку данная статья посвящена оптимизации налоговой нагрузки именно малых предприятий, сначала следует обратиться к характеристике малого предпринимательства, а затем перейти к рассмотрению возможности оптимизации налоговой нагрузки малых предприятий.

Малое предпринимательство, или малый бизнес, - это совокупность независимых мелких и средних предприятий, выступающих как экономические субъекты рынка, для которых характерны юридическая независимость; осуществление управления собственником капитала или партнерами-собственниками с целью получения предпринимательского дохода; небольшие размеры по основным показателям деятельности субъекта хозяйствования: уставный капитал, величина активов, объем оборота, численность персонала.

Надо заметить, что мелкие и средние предприятия не являются уменьшенной моделью или промежуточным этапом в развитии крупной фирмы, а представляют собой особую модель со специфическими чертами и законами развития. Для них характерны следующие особенности: высокая степень централизации управления (собственник сосредоточивает в своих руках финансовые, экономические, социальные функции и полномочия, что ставит предприятие в зависимость от его деловых и личных качеств); высокая зависимость от внешней среды: банков, крупных предприятий, государственной администрации, научных лабораторий, консультационных фирм; дефицит финансовых ресурсов - как собственных, так и заемных. Вместе с тем малому бизнесу присущи быстрая реакция на требования рынка; высокий уровень специализации; возможность мобилизации ресурсов на перспективных направлениях.

Анализируя зарубежный и отечественный опыт развития малого предпринимательства, можно выделить ряд положительных моментов: создание новых рабочих мест с относительно низкими капитальными затратами, особенно в сфере обслуживания; подготовку кадров за счет использования работников с ограниченным формальным образованием, приобретающих свою квалификацию на месте работы; косвенную стимуляцию эффективности производства крупных компаний путем освоения новых рынков, которые солидные фирмы считают недостаточно емкими (из недр малого бизнеса вырастают не только крупные компании, но и наиболее современные наукоемкие отрасли и производства); ликвидацию монополии производителей и создание конкурентной среды. Кроме того, собственники малых предприятий более склонны к сбережениям и инвестированию, у них всегда высокий уровень личной мотивации в достижении успеха, что положительно сказывается в целом на деятельности самого предприятия.

Однако малому предпринимательству присущи и определенные недостатки, среди которых необходимо выделить самые существенные: более высокий уровень риска и, как следствие, высокая степень неустойчивости положения на рынке; зависимость от крупных компаний; слабая компетентность руководителей; повышенная чувствительность к изменениям условий хозяйствования; трудности в заимствовании дополнительных финансовых средств и получении кредитов; неуверенность и неосторожность хозяйствующих партнеров при заключении договоров (контрактов) и др.

Малые предприятия стали привлекать к себе все более пристальное внимание исследователей, ученых-экономистов, политиков в различных странах. Все более широкое признание получает способность предприятий малого бизнеса вносить существенный вклад в решение проблем занятости и повышения конкурентоспособности целых отраслей. В связи с этим усиливается интерес как к изучению малых фирм, особенностей управления малым бизнесом, так и к анализу тенденций состояния данного сектора экономики. Вместе с тем в определении термина "малое предпринимательство" у теоретиков до сих пор нет единого мнения. Однако с практической точки зрения большего внимания заслуживают те критерии принадлежности того или иного предприятия к исследуемой категории, которые закреплены в законодательстве большинства стран и определяют право конкретного предприятия на получение соответствующих налоговых льгот или других форм поддержки со стороны государства.

В мировой практике применяется деление предприятий по их размерам (микро, малые, средние), при этом, как и в российском законодательстве, наиболее распространенным критерием является численность работников, наряду с которым применяются и показатели, не контролируемые отечественным законодательством, - оценка чистых активов, финансовая независимость собственников и т.д.

К примеру, в США используют три варианта отнесения предприятий к малым <2>: сфера деятельности, численность занятых на предприятии и нормативно-правовой подход. Предприятия считаются микропредприятиями, если численность в них не превышает 25 человек, включая владельца. К малым предприятиям относятся предприятия с числом занятых от 25 до 99 человек. Предприятия оптовой торговли попадают в категорию малых, если их оборот находится в пределах 18 млн долл. в год. В розничной торговле и сфере обслуживания, включая транспортные средства, этот предел равен 5 млн долл. Кроме того, согласно законодательству США малым считается предприятие, если оно существует и действует независимо от других предприятий, но не доминирует в своей области.

<2> Мандрощенко О.В. Основные направления оптимизации налогообложения инвестиционной деятельности малых предприятий: Монография. М.: Дашков и К, 2010. С. 7.

В Европейском союзе существует следующая классификация микро-, малых и средних предприятий: численность работающих человек - от 10 до 250; величина годового оборота - до 740 млн евро; величина балансовой стоимости активов - до 527 млн евро. В соответствии с данной классификацией малые предприятия должны отвечать двум критериям: критерию численности и одному из двух финансовых критериев, а также быть экономически независимыми <3>.

<3> Мандрощенко О.В. Основные направления оптимизации налогообложения инвестиционной деятельности малых предприятий: Монография. М.: Дашков и К, 2010. С. 7.

В нашей стране субъекты малого и среднего бизнеса после вступления в силу Федерального закона от 24.07.2007 N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации" разделены на три категории: микропредприятия (со средней численностью занятых не более 15 человек), малые предприятия (со средней численностью от 16 до 100 человек) и средние предприятия (со средней численностью от 101 до 250 человек включительно). Кроме того, Законом определен и финансовый критерий - оборот (выручка от реализации товаров без учета налога на добавленную стоимость (НДС)) или балансовая стоимость активов, а именно с 01.01.2008 согласно Постановлению Правительства РФ от 22.07.2008 N 556 для малых предприятий установлено предельное значение выручки от реализации товаров (работ, услуг) за предшествующий год без учета НДС в размере 400 млн руб.

Как показывает мировая практика, малые предприятия имеют значительный удельный вес в экономике и пользуются государственной поддержкой. Так, в экономически развитых странах на долю малого и среднего бизнеса приходится большая часть создаваемого валового внутреннего продукта (ВВП): в странах Европейского союза - от 45 до 62%, в США - 52% <4>. В России в настоящее время насчитывается около 5,5 млн субъектов малого и среднего предпринимательства, их доля в ВВП страны составляет 24% <5>.

<4> Там же. С. 8.
<5> Рышкина Ю. Что будет с малым бизнесом после кризиса? http://finam.info/currency/news2441700001/default.asp.

Финансовый кризис нанес серьезный удар по малому и среднему бизнесу как в мире, так и в России. Сейчас ситуация стабилизировалась, но проблемы остались. Среди них - низкая финансовая грамотность, высокие административные барьеры, неравномерное развитие экономики и низкая активность молодежи в бизнес-сфере. Главная же проблема отечественного малого бизнеса состоит в недостатке финансовых ресурсов для развития собственной материально-технической базы, поэтому ее характерными признаками являются низкий уровень технического вооружения труда, изношенность парка оборудования, отсутствие необходимых помещений для осуществления предпринимательской деятельности.

Состояние и развитие малого предпринимательства в значительной степени определяется проводимой государственной экономической политикой, составной частью которой является налоговая политика. С помощью системы налогообложения государство не только обеспечивает наполняемость налоговыми доходами бюджетной системы всех уровней власти, но и влияет на процессы производства и обращения товаров (работ, услуг), стимулируя либо сдерживая их рост, корректируя развитие экономики в целом.

В Федеральном законе от 24.07.2007 N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации" в части налогообложения предусмотрено, что могут применяться специальные налоговые режимы, упрощенные правила ведения налогового учета и формы налоговых деклараций по отдельным налогам и сборам. В целом малые предприятия в настоящее время могут функционировать в условиях одной из четырех систем налогообложения:

Общепринятая (традиционная) система налогообложения является базовой по отношению к остальным, так как именно на ее основе были созданы специальные налоговые режимы (УСН, ЕНВД и ЕСХН). Надо отметить, что специальные налоговые режимы не являются обязательными к применению предприятиями малого бизнеса, поскольку наличие статуса малого предприятия не является основанием для изменения налогового режима.

Традиционная система налогообложения - вид налогообложения, при котором организацией ведется бухгалтерский учет и уплачиваются все общие налоги: федеральные, региональные и местные - согласно Налоговому кодексу РФ (НК РФ).

Упрощенная система налогообложения, ЕНВД и ЕСХН относятся к специальным налоговым режимам, введение которых связано с определенными отраслями производства и видами деятельности, с учетом их важности с точки зрения социально-экономического развития страны, или их особой роли в воспроизводственном процессе, или наличия особенностей в формировании и распределении прибавочного продукта.

Упрощенная система налогообложения является самым распространенным среди специальных налоговых режимов, используемых предприятиями малого бизнеса. Сущность и привлекательность УСН заключается в том, что уплата целого ряда налогов заменяется уплатой единого налога (табл. 1), который рассчитывается на основании результатов хозяйственной деятельности налогоплательщика за отчетный (налоговый) период. Упрощенная система налогообложения дает основное преимущество - применять кассовый метод учета доходов и расходов.

Таблица 1

Преимущества упрощенной системы налогообложения

                       Единый налог заменяет уплату                      
       для организаций       
            для предпринимателей           
       Налог на прибыль      
       Налог на доходы физических лиц      
      Налог на имущество     
организаций
     Налог на имущество физических лиц     
в отношении имущества, которое используется
для предпринимательской деятельности
      НДС (за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров      
на таможенную территорию РФ)

Следует отметить, что в целом переход на специальный режим налогообложения упрощает ведение сложного бухгалтерского учета налогоплательщиками, и, с другой стороны, он легко поддается налоговому контролю, поскольку объектом налогообложения являются либо доходы, либо доходы, уменьшенные на величину расходов. С 01.01.2009 налогоплательщикам, применяющим УСН, разрешается ежегодно менять объект налогообложения с начала налогового периода, если налогоплательщик уведомит об этом налоговый орган до 20 декабря предшествующего года. Кроме того, региональные органы власти с 2009 г. наделены правом снижать ставку налога для предприятий, применяющих УСН, с 15 до 5% от разницы между доходами и расходами.

Одно из самых значимых изменений с 2009 г. и наиболее существенное в целях поддержки малых предприятий во время экономического кризиса - это отмена нормирования переноса убытков, полученных по итогам налоговых периодов. До этого убыток не мог уменьшить налоговую базу по УСН более чем на 30%. Кроме того, увеличился предельный размер дохода для перехода на УСН. Так, с 22.07.2009 по 30.09.2012 лимит дохода для перехода на УСН составляет 45 млн руб. и индексации не подлежит, а предельный размер доходов для работы на УСН с 01.01.2010 по 31.12.2012 будет составлять 60 млн руб. <6>.

<6> Для сравнения: в первоначальной редакции НК РФ они составляли соответственно 15 и 20 млн руб.

Предприятия малого бизнеса также могут перейти на такой специальный налоговый режим, как уплата ЕНВД, который был введен с 01.01.2003 гл. 26.3 НК РФ. Причем переход на ЕНВД носит принудительный характер, т.е. налогоплательщик обязан перейти на данный режим, если он введен региональными органами власти в отношении тех видов деятельности, которые поименованы в НК РФ.

Важно отметить, что УСН имеет существенные преимущества для налогоплательщика по сравнению с ЕНВД. В частности, на УСН переводится вся деятельность налогоплательщика, тогда как ЕНВД уплачивается только в отношении тех видов деятельности, которые подпадают под этот режим. Таким образом, налог, который уплачивается в рамках УСН, по своему содержанию напоминает налог на прибыль организаций, уплачиваемый в рамках традиционной системы налогообложения. При применении УСН у налогоплательщика имеются все элементы налогообложения, в том числе те, которые зависят от его финансово-хозяйственной деятельности: например, объект налогообложения; соответственно и налоговая база формируется в зависимости от объекта. При исчислении налоговой базы по ЕНВД используется величина вмененного дохода, которая определена законодательно, и повлиять на ее размер налогоплательщик не может. Поэтому при применении УСН налогоплательщик имеет возможность налогового планирования, тогда как при переходе на ЕНВД такой возможности у налогоплательщика нет.

В целом специальные режимы налогообложения и есть законодательно предусмотренная оптимизация налоговой нагрузки малых предприятий. Поэтому практический интерес представляет собой возможность оптимизации налоговой нагрузки малого предприятия, применяющего традиционную систему налогообложения.

От того, какую налоговую нагрузку несет предприятие, зависит в конечном итоге величина прибыли, остающейся в его распоряжении. Так, например, налог на прибыль организаций оказывает прямое влияние на процесс наращивания капитала, поскольку его сумма находится в прямой зависимости от конечного финансового результата организации - прибыли. Такое же влияние на финансовую устойчивость предприятия оказывает и налог на имущество, только в менее значительной степени. Налог на добавленную стоимость в среднесрочной и долгосрочной перспективе практически не должен оказывать заметного влияния на показатели финансовой устойчивости предприятия. Исключение составляют случаи, когда предприятие ведет деятельность, не облагаемую НДС, или при отказе в вычетах налога, предусмотренных ст. ст. 171, 172 НК РФ. Тогда бремя налоговой нагрузки ложится непосредственно на предприятие.

Существует множество способов оптимизации налогообложения предприятий того или иного типа. Но все предприятия являются по-своему уникальными, поэтому необходимо в каждом случае оценивать приемлемость того или иного способа оптимизации налоговой нагрузки для конкретного предприятия. Кроме того, следует учитывать, что любое налоговое планирование содержит определенные налоговые и юридические риски.

Итак, в первую очередь рассмотрим некоторые способы оптимизации налога на прибыль организаций. При формировании учетной политики, представляющей собой совокупность способов ведения бухгалтерского и налогового учета, выбранных организацией, можно оптимизировать нагрузку по этому налогу. Влиять на финансовые результаты в рамках учетной политики можно различными путями: регулированием оценок активов, распределением доходов и расходов между смежными отчетными периодами, выбором методов уплаты налогов и др. Главное - сделать правильный выбор в пользу того или иного варианта учета. Оптимизация налога на прибыль происходит в первую очередь путем законного уменьшения налоговой базы. В связи с чем нельзя забывать при налогообложении прибыли включать в состав внереализационных расходов организаций расходы в виде процентов по долговым обязательствам. При списании на расходы процентов по кредитным или заемным договорам нужно учитывать ограничения, установленные ст. 269 НК РФ: предельная величина процентов по несопоставимым обязательствам, признаваемым расходом, не должна превышать с 01.01.2011 по 31.12.2012 ставку процента, установленную соглашением сторон, но не превышающую ставку рефинансирования Центрального банка РФ <7>, увеличенную в 1,8 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях и равную произведению ставки рефинансирования Центрального банка РФ и коэффициента 0,8 - по долговым обязательствам в иностранной валюте. В то же время применять такой порядок организация вправе лишь тогда, когда у нее отсутствуют долговые обязательства перед российскими компаниями, выданные в том же квартале на сопоставимых условиях. Проценты по сопоставимым обязательствам можно списывать при расчете налога на прибыль полностью.

<7> Ставка рефинансирования Центрального банка РФ на 15.04.2011 составляла 8%.

В целях снижения налогооблагаемой прибыли текущего периода и равномерного отнесения расходов в налоговом учете организации вправе создавать различные резервы. Рассмотрим некоторые из них.

Резерв по сомнительным долгам - самый популярный и полезный в смысле налогового планирования резерв. Он даст компании возможность равномерно сокращать свои налоговые потери, получая таким образом страховку от неисполнения покупателями обязательств по оплате товаров (работ, услуг). Создав резерв по сомнительным долгам, компания получит отсрочку по уплате налога на прибыль и сэкономит оборотные средства. С суммы сомнительного долга налог на прибыль она будет уплачивать только тогда, когда покупатель возвратит долг за поставленную продукцию (ст. 250 НК РФ). Если же долг так и не будет выплачен, при соблюдении определенных условий (истечение срока исковой давности, прекращение обязательства по долгу из-за невозможности его исполнения и т.д. - п. 2 ст. 266 НК РФ) он списывается за счет резерва. После создания резерва бухгалтеру необходимо постоянно отслеживать движение тех долгов, по которым был создан резерв, так как бухгалтерские записи оформляются в разрезе аналитического учета по каждому дебитору. Включенная в состав резерва сомнительная задолженность должна быть документально подтверждена. В договорах между продавцом и покупателем обязательно должны быть четко определены сроки оплаты. Это необходимо для точного определения даты возникновения сомнительной задолженности, так как сумма резерва зависит от количества дней просрочки обязательства.

Резерв на оплату отпусков позволяет учитывать расходы на оплату отпусков не единовременно при наступлении отпуска, а равномерно в течение года, причем даже в тех месяцах, когда отпускные работникам фактически не выдаются. Порядок формирования резерва установлен ст. 324.1 НК РФ. Организация должна составить специальный расчет (смету), в котором отражается алгоритм определения размера ежемесячных отчислений в резерв, исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков, включая страховые взносы. Кроме того, следует определить предельную сумму и ежемесячный процент отчислений в резерв. Форма расчета (сметы) не установлена, поэтому бухгалтер должен разработать ее самостоятельно и закрепить в приложении к приказу об учетной политике.

Резерв предстоящих расходов на выплату вознаграждений выгоден организациям, практикующим выплату больших сумм премий по итогам года, так как резерв позволяет учитывать расходы на выплату вознаграждений при расчете налога на прибыль не единовременно при выплате денежных средств, а равномерно в течение года. Порядок формирования резерва аналогичен порядку формирования резерва на оплату отпусков (п. 6 ст. 324.1 НК РФ).

Резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств позволяет учитывать расходы на ремонт основных средств при расчете налога на прибыль не единовременно при наступлении ремонта, а равномерно в течение года. Наиболее актуально формирование резерва на ремонт основных средств для компаний, обладающих значительным имуществом, и для фондоемких производств.

Далее рассмотрим способы оптимизации налога на имущество, подходящие для малого предпринимательства. Организации вправе единовременно списывать на расходы в качестве материально-производственных запасов основные средства стоимостью не более максимального размера, установленного в п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н. В 2010 г. он составлял, например, 20 000 руб., а Приказом Минфина России от 24.12.2010 N 186н он увеличен до 40 000 руб. Отражение данной нормы в учетной политике позволяет уплачивать налог на имущество в меньшем объеме.

Проведение переоценки (уценки) также позволяет снизить стоимость основных средств, облагаемую налогом на имущество. На данный момент в п. 15 ПБУ 6/01 ничего не говорится о том, каким образом организации следует ее осуществлять, а указаны только основные моменты: переоценка должна проводиться регулярно, но не чаще одного раза в год по состоянию на 1 января; переоценивать необходимо однородные группы основных средств. В целях снижения налогов некоторые организации списывают ненужное имущество до истечения срока его полезного использования. При этом они фиксируют данное право в учетной политике и обосновывают моральное устаревание основного средства путем сравнения с современным аналогом актива, имеющегося в организации. Таким образом, списываются только основные средства, которые действительно совершенствуются в результате развития научно-технического процесса, например компьютеры, теле-, радиоаппаратура, автомобили. Этот способ соответственно подходит только предприятиям с содержанием высокотехнологичных основных средств.

Лизинговые договоры, заключаемые между двумя предприятиями, уплачивающими налог на прибыль, позволяют оптимизировать и налог на имущество, и налог на прибыль. По договору лизинга лизингодатель обязуется приобрести в собственность указанное лизингополучателем имущество у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей. Договором лизинга может быть предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга в течение либо по окончании срока действия лизинга. В основном предметом лизинга выступают автомобили, оборудование, воздушные суда, двигатели. Лизинговое имущество может находиться в собственности как лизингодателя, так и лизингополучателя. Для целей оптимизации налогообложения более выгоден первый вариант - когда имущество числится на балансе лизингодателя. В этом случае он сможет начислять по нему амортизацию, применяя повышенные коэффициенты, а лизингополучатель сможет отражать лизинговые платежи при расчете налога на прибыль.

Для оптимизации НДС предприятиями применяется множество различных схем, некоторые из которых являются довольно спорными: использование отсрочки при получении предоплаты; использование посреднических договоров вместо договора поставки; договор факторинга; взнос имущества в уставный капитал; использование трансфертных цен и т.д.

Рассмотрим некоторые из них, наиболее подходящие для малых предприятий.

Договор займа на сумму аванса - одна из самых распространенных схем оптимизации НДС с использованием отсрочки при получении предоплаты. Продавец заключает с покупателем сразу два договора - договор займа и договор купли-продажи (договор поставки) и получает денежные средства по первому из них. После отгрузки товаров организации проводят взаимозачет по договорам. Операции по предоставлению займов не облагаются НДС на основании пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ. Однако налоговые органы, руководствуясь рекомендациями Минфина России (Письмо от 07.09.2005 N 03-04-11/221), часто расценивают платежи по договору займа как аванс и начисляют организациям НДС, штраф и пени. Особенно это относится к случаям, когда оформлен не взаимозачет, а новация. Негативный момент, связанный с этим, исключается путем возврата долга по договору займа и последующего заключения договора купли-продажи, по которому уже поступает оплата. Причем это делается в тот момент, когда поставщик отгрузит продукцию. Таким образом, оплата по договору купли-продажи проходит не в рамках предварительной оплаты, а за отгруженную продукцию. Кроме того, соблюдается ряд условий: договор займа заключается раньше, чем договор поставки; срок возврата займа отличен от срока поставки товара; сумма займа отлична от суммы основного договора и проч. При соблюдении всех условий доказать притворность договора займа налоговому органу очень сложно, что подтверждается арбитражной практикой.

Использование аккредитива является наиболее законной схемой взаиморасчетов между покупателем и поставщиком. Правда, используя его, поставщик не может до отгрузки товара тратить деньги покупателя, тем не менее он имеет подтверждение его платежеспособности. Схема выглядит следующим образом: покупатель открывает в своем банке аккредитив, куда зачисляется денежная сумма, эквивалентная стоимости (или ее части) покупаемой продукции поставщика. Банк покупателя передает аккредитив в банк поставщика, но может исполнить его и сам. Чтобы получить деньги с аккредитива, продавец должен сдать в банк документы, подтверждающие выполнение им договорных обязательств, например отгрузку продукции. Перечень этих документов определен в договоре. Как следует из изложенного выше, аккредитив выполняет одну из самых важных функций аванса - гарантирует поставщику оплату за отгруженный товар. Покупатель же может быть уверен, что его требования тоже будут выполнены, так как деньги продавцу будут перечислены только после поставки товаров. При этом поставщик уплатит НДС только в момент отгрузки продукции (выполнения работ, оказания услуг).

Посреднический договор вместо договора поставки. Суть схемы заключается в следующем: торговая организация (комиссионер) вместо договора купли-продажи заключает с поставщиком (комитентом) договор комиссии и уплачивает налог на прибыль и НДС только с комиссионного вознаграждения. Основание - п. 1 ст. 156 и пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ. Данная схема используется как отдельными организациями, так и холдинговыми компаниями. В последнем случае комитент передает продукцию комиссионеру для реализации с минимальной наценкой. При этом устанавливается максимальная сумма комиссионного вознаграждения. Это выгодно холдингу, так как комиссионер либо применяет УСН, либо зарегистрирован в офшоре. В результате большая часть налогового бремени падает на организацию, применяющую льготные режимы налогообложения.

Однако необходимо всегда помнить, что такое сотрудничество организаций может расцениваться налоговым органом как способ уклонения от уплаты налогов. Поэтому использование спорных моментов для оптимизации налоговой нагрузки сопряжено с возможной необходимостью доказывания своей правоты в арбитражном суде. Чтобы избежать негативного опыта общения с налоговыми органами, следует ограничиваться законными способами налоговой оптимизации.

Литература

  1. Мандрощенко О.В. Основные направления оптимизации налогообложения инвестиционной деятельности малых предприятий: Монография. М.: Дашков и К, 2010.
  2. Налоговый кодекс РФ.
  3. Рышкина Ю. Что будет с малым бизнесом после кризиса? http://finam.info/currency/news2441700001/default.asp.

М.С.Шальнева

К. э. н.,

заместитель начальника

отдела камеральных проверок

Межрегиональной инспекции ФНС России

по крупнейшим налогоплательщикам N 5