Мудрый Экономист

Расчеты с подотчетными лицами

"Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение", 2011, N 2

Обычно организации за наличный расчет покупают немного, но в любой организации появляется необходимость выдать сотруднику деньги под отчет. Кроме того, наличными денежными средствами рассчитываются и командированные работники. В статье расскажем об оформлении расчетов с подотчетными лицами.

Нормативная база

Расчеты с подотчетными лицами предполагают соблюдение определенных норм и правил, которые регламентированы такими нормативными актами, как:

<1> Порядок ведения кассовых операций в РФ, утв. Решением Совета директоров ЦБ РФ от 22.09.1993 N 40.
<2> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.
<3> Указание ЦБ РФ от 20.06.2007 N 1843-У "О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя".

Законодательство не содержит определений понятий "подотчетное лицо" и "подотчетные суммы". Однако из норм Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета следует, что подотчетные лица - это лица, с которыми у работодателя есть трудовые отношения, то есть сотрудники организации, которые получают денежные средства под отчет для последующих расходов на определенные цели в интересах выдавшей организации. Соответственно, денежные средства, выданные подотчетным лицам, называются подотчетными суммами.

Выдача денег любому другому физическому лицу, не состоящему с работодателем в трудовых или гражданско-правовых отношениях, не придает выданной сумме статуса подотчетных сумм. Эта выплата регулируется гражданским законодательством, поскольку совершается не в рамках трудовых отношений.

Выдача денег под отчет

В первую очередь напомним стандартную процедуру, когда денежные средства выдаются под отчет из кассы организации, при этом работодатель сам решает, какая сумма необходима для выдачи, и снимает ее с расчетного счета (п. 10 Порядка ведения кассовых операций). Однако существуют и другие способы выдачи работодателем денежных средств под отчет.

Выдача денег из кассы путем использования остатка денежных средств от наличной выручки. Согласно п. 7 Порядка ведения кассовых операций предприятия, имеющие постоянную денежную выручку, по согласованию с обслуживающими их банками могут расходовать ее на оплату труда, а также на закупку сельскохозяйственной продукции, скупку тары и вещей у населения. То есть расходы на хозяйственные и командировочные нужды в названном пункте не предусмотрены. Однако п. 2 Указания ЦБ РФ N 1843-У дополнил этот перечень. В соответствии с нормой абз. 1 п. 2 Указания ЦБ РФ N 1843-У юридические лица и индивидуальные предприниматели могут расходовать наличные деньги, поступившие в их кассы за проданные ими товары, выполненные ими работы и оказанные ими услуги, а также страховые премии:

Обратите внимание! Наличные деньги, принятые юридическими лицами, не являющимися кредитными организациями, и индивидуальными предпринимателями от физических лиц в качестве платежей в пользу иных лиц в случаях, соответствующих законодательству РФ, не могут расходоваться на цели, указанные в абз. 1 п. 2 Указания ЦБ РФ N 1843-У, и подлежат сдаче в полном размере в кассы кредитных организаций (их структурных подразделений).

Согласно п. 2.7 Положения ЦБ РФ от 05.01.1998 N 14-П "О правилах организации наличного денежного обращения на территории РФ" цели расхода наличной выручки необходимо согласовывать с обслуживающим учреждением банка независимо от того, поименованы они в Указаниях ЦБ РФ N 1843-У и Порядке ведения кассовых операций или нет.

Кроме этого, в учреждение банка следует ежегодно представлять расчет на установление предприятию лимита остатка кассы и разрешение на расходование наличных денег из выручки, которая будет поступать в его кассу на следующий год.

Несогласование целей расходования или несоблюдение согласованных с кредитной организацией условий расходования наличной выручки является нарушением Порядка ведения кассовых операций и, соответственно, работы с наличными деньгами (Письмо Московского ГТУ ЦБ РФ от 20.02.2008 N 26-13-4-15/12002). Статья 15.1 КоАП РФ предусматривает административную ответственность за нарушение порядка работы с денежной наличностью и порядка ведения кассовых операций в виде административного штрафа для должностных лиц в размере от 4000 до 5000 руб.; для юридических лиц - от 40 000 до 50 000 руб.

Выдача денег по "безналу" на карточный счет или корпоративные карты. Нормативными актами Банка России не предусмотрена выдача денежных средств организацией под отчет своим сотрудникам путем безналичного перечисления средств на их банковские счета для совершения операций, связанных с хозяйственной деятельностью организации. Согласно п. п. 10, 11 Порядка ведения кассовых операций выдача организациями наличных денег под отчет своим работникам для совершения указанных расходов производится наличными деньгами. То есть перечисление подотчетных сумм на банковские счета работников (в том числе зарплатные) не допускается в связи с тем, что работодатель в этом случае утрачивает возможность контролировать движение денежных средств.

Однако если организация откроет карточный счет для совершения операций с корпоративными картами, то перечисление подотчетных сумм будет происходить с одного счета организации на другой счет этой же организации, то есть не происходит смены владельца счета и руководитель организации может контролировать расходование и остаток на счете. Кроме этого, он несет административную и налоговую ответственность за возможные правонарушения.

В то же время в соответствии с п. 1.4 Положения ЦБ РФ от 24.12.2004 N 266-П "Об эмиссии банковских карт и об операциях, совершаемых с использованием платежных карт" банковские карты являются видом платежных карт как инструмента безналичных расчетов, предназначенного для совершения физическими лицами, в том числе уполномоченными юридическими лицами, операций с денежными средствами, находящимися у эмитента, в соответствии с законодательством РФ и договором с эмитентом. То есть обычная платежная карта, открываемая к карточному счету работодателя, может считаться корпоративной, если она предназначена для совершения физическими лицами операций с деньгами, находящимися на корпоративном банковском счете. Кроме этого, сотрудник имеет право на распоряжение деньгами на карточном счете работодателя только в пределах лимита, установленного договором банковского счета.

Таким образом, данный способ выдачи подотчетных сумм является хорошей альтернативой наличной выдаче.

Что выдавать подотчетному лицу?

Помимо российских рублей, под отчет выдаются валюта, талоны на ГСМ и дорожные чеки.

К сведению. Денежные средства в наличной иностранной валюте работодатель может выдать через кассу подотчетному лицу, направленному в загранкомандировку (Письмо ЦБ РФ от 30.07.2007 N 36-3/1381).

Топливные карты или талоны на ГСМ являются выплатой безналичного аванса топливной компании.

Дорожные чеки являются альтернативой наличной выдаче подотчетных сумм на командировочные расходы.

Правила расчетов с подотчетными лицами

Однако, прежде чем выдать подотчетные суммы, необходимо определить правила расчетов с подотчетными лицами в организации, а также оформления хозяйственных операций.

До начала любых операций с подотчетными суммами работодателю следует установить:

Список подотчетных лиц

Лица, которым выдаются подотчетные суммы на хозяйственные, представительские или иные текущие нужды организации, отбираются из числа ее сотрудников - в большинстве случаев по такому критерию, как должностные обязанности, в перечень которых входит в том числе выдача заработной платы. Кроме этого, желательно, чтобы лицо было материально ответственное.

Отметим отдельно, что под отчет можно выдать денежные средства и сотруднику - нерезиденту РФ, так как указанная операция не является валютной в связи с тем, что не происходит отчуждения денег. Работодатель остается собственником выданных подотчетных сумм.

Отметим, что для удобства список лучше составить с указанием только штатных должностей; в этом случае при увольнении сотрудника не будет необходимости вносить в него корректировки, а новый сотрудник автоматически станет подотчетным лицом.

Для направления сотрудника в командировку необходимо установить отдельную норму.

Приведем пример приказа об утверждении списка подотчетных лиц.

Открытое акционерное общество "31 декабря"

    Приказ N 15                              г. Сыктывкар 11 января 2011 г.

В связи с производственной необходимостью

приказываю:

  1. Утвердить список штатных должностей, которые имеют право на получение денежных средств под отчет на хозяйственные, представительские или иные текущие нужды организации:
  1. Аванс на командировочные расходы выдавать командированному сотруднику независимо от того, включена его должность в список, установленный в п. 1 настоящего приказа, или нет.
    Генеральный директор                 Иванов                 И.И. Иванов
С приказом ознакомлены:
Должность Подпись Ф.И.О. Примечание

Определяем срок

Подотчетные суммы всегда выдаются на определенный срок, который устанавливает и срок представления работником авансового отчета. Согласно абз. 3 п. 11 Порядка ведения кассовых операций сотруднику дается только три рабочих дня после истечения срока, на который выдан аванс, для подтверждения расходования подотчетных сумм. Руководитель организации может установить срок использования подотчетных сумм, то есть срок, по истечении которого необходимо представить авансовый отчет, равным календарному месяцу или неделе, но единый для всех подотчетных сумм срок может и не устанавливаться в зависимости от того, на что они выдаются.

Выбранный вариант установления срока необходимо прописать в нормативном акте организации, например, дополнить приказ п. 3 следующего содержания: "Срок, на который выдаются подотчетные суммы, не может превышать 14 календарных дней, за исключением случаев направления сотрудников в командировку".

Определяем величину подотчетной суммы

Размер подотчетного аванса определяется целью его выдачи.

Аванс на командировку. Сумма командировочного аванса формируется исходя из расходов на приобретение проездных документов, на проживание, норм суточных. Кроме этого, в суммы командировочного аванса могут быть включены дополнительные расходы, связанные с выполнением командировочного задания.

Аванс на оплату товаров, работ, услуг. Работодатели часто ограничивают сумму подотчетного аванса, руководствуясь нормой п. 1 Указания ЦБ РФ N 1843-У. Напомним, что согласно данной норме расчеты наличными деньгами в РФ между юридическими лицами в рамках одного договора могут производиться в размере, не превышающем 100 000 руб. Однако работодатели не учитывают, что это ограничение не распространяется на размер подотчетного аванса.

Сумма аванса должна соответствовать расценкам на приобретаемые товары, работы, услуги.

Невозврат выданных подотчетных сумм

Какие могут быть последствия, если сотрудник не возвращает полученные подотчетные денежные средства?

Выданные под отчет денежные средства признаются задолженностью работника перед работодателем, если он не представил авансовый отчет в установленный срок. При этом ст. 137 ТК РФ предусмотрено право работодателя принимать решение об удержании задолженности по подотчетным суммам из заработной платы работника не позднее 1-го месяца со дня окончания срока, на который выдан аванс, при условии, что работник не оспаривает основания и размер возмещения. Кроме этого, работодатель обязан получить письменное согласие работника на удержание из заработной платы указанных сумм (Письмо Роструда от 09.08.2007 N 3044-6-0). Отметим, что размер удержаний не может превышать 20% от заработной платы работника.

Бухгалтерский учет

Учет расчетов с сотрудником, которому выданы денежные средства под отчет, осуществляется с использованием счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета). По дебету счета 71 отражаются суммы, выданные под отчет, а по кредиту - израсходованные подотчетным лицом суммы либо возвращенные им. Сумма задолженности работника по возврату неизрасходованного аванса, удерживаемая из заработной платы работника на основании решения руководителя организации, списывается со счета 71 в дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

Дебиторская задолженность сотрудника организации списывается после утверждения авансового отчета.

Налог на доходы физических лиц. В доход работника, облагаемый НДФЛ, можно включить выданные под отчет денежные средства только в случае невозможности их возврата, так как по смыслу ст. ст. 208 и 209 НК РФ выданные подотчетному лицу средства на приобретение товаров (работ, услуг) не являются доходом физического лица.

Следует помнить, что для целей обложения НДФЛ сохраняется нормирование суточных. То есть при направлении сотрудника в командировку НДФЛ облагаются суммы, превышающие 700 руб. за каждый день командировки в пределах РФ и 2500 руб. за каждый день загранкомандировки (п. 3 ст. 217 НК РФ).

При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму НДФЛ работодатель обязан письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и, соответственно, сумме задолженности по налогу.

Страховые взносы во внебюджетные фонды. С 01.01.2011 объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений (ч. 1 ст. 7 Федерального закона N 212-ФЗ <4>).

<4> Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования".

Подотчетные суммы не признаются объектом обложения страховыми взносами, поскольку не являются выплатой или иным вознаграждением в рамках трудовых отношений, кроме того, работодатель не утрачивает возможность контролировать их расход, так как работник должен представить авансовый отчет.

Если же имеет место невозврат выданных подотчетных сумм, то в силу положения ст. 15 ТК РФ, согласно которому под трудовыми отношениями понимаются отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции, предусмотренной трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором, можно предположить, что указанные суммы должны облагаться страховыми взносами. Однако уточним, что официальных разъяснений по этому вопросу в настоящее время нет.

Что касается обложения страховыми взносами командировочных расходов, то согласно ч. 2 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ при направлении работников в командировки как в пределах территории РФ, так и за ее пределами не подлежат обложению страховыми взносами суточные, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, расходы на оплату услуг связи, сборы за выдачу (получение) и регистрацию служебного заграничного паспорта, сборы за выдачу (получение) виз, а также расходы на обмен наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту (Письмо Минздравсоцразвития России от 11.11.2010 N 3416-19). При непредставлении документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения, суммы таких расходов освобождаются от обложения страховыми взносами в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ.

Отметим, что согласно пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не облагались ЕСН суточные в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ. В ч. 2 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ такого уточнения не содержится.

Вместе с тем следует учитывать, что нормы, установленные законодательством РФ при непредставлении документов, в настоящее время предусмотрены только в отношении расходов, связанных со служебными командировками, финансируемых за счет средств федерального бюджета (Указ Президента РФ от 18.07.2005 N 813 "О порядке и условиях командирования федеральных государственных гражданских служащих" и Постановление Правительства РФ от 02.10.2002 N 729 "О размерах возмещения расходов, связанных со служебными командировками на территории РФ, работникам организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета").

Кроме этого, в ст. 168 ТК РФ указано, что порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом, то есть не подлежат обложению страховыми взносами суточные в размере, установленном локальным нормативным актом организации.

Если расходы по авансовому отчету командированного не подтверждены документально, то они подлежат обложению страховыми взносами в полном размере (Письмо ПФР от 29.09.2010 N 30-21/10260).

Налог на добавленную стоимость. Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ вычеты сумм НДС производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. п. 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ. Следовательно, из норм гл. 21 НК РФ не следует, что наличие счета-фактуры является обязательным условием для принятия к вычету НДС, а также не установлено, какие именно документы могут служить основанием для вычета. Указанными пунктами ст. 171 НК РФ предусмотрены особенности вычета сумм НДС, уплаченных налогоплательщиком непосредственно в бюджет, а также сумм налога, уплаченных сотрудниками организации в составе командировочных расходов.

Однако уплаченные суммы НДС, если счет-фактура отсутствует и они не поименованы в п. п. 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ, подлежат вычетам за счет собственных источников организации. В этом случае сумма НДС должна быть выделена отдельной строкой в оправдательных документах, например в чеке электронного терминала, в чеке ККТ и др. Данная операция отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91/2 "Прочие расходы", и кредиту счета 19, субсчет 19/НДС.

Если при направлении в командировку куплены электронные билеты, то суммы НДС подлежат вычетам на основании ч. 7 ст. 171, ч. 1 ст. 172 НК РФ. Однако в данном случае сумма НДС должна быть выделена в чеке электронного терминала и в электронных билетах.

Налог на прибыль организаций. Материальные запасы принимаются по стоимости их приобретения без учета НДС (ст. 254 НК РФ).

Расходы на командировку признаются после утверждения авансового отчета и относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией (п. 12 ч. 1 ст. 264, п. 1 ст. 252, п. 5 ч. 7 ст. 272 НК РФ, Письмо Минфина России от 01.07.2010 N 03-03-07/23, Информационное письмо Минфина России от 26.08.2008 "Об учете расходов на приобретение электронного билета в целях налогообложения налогом на прибыль организаций").

В заключение рассмотрим пример выдачи аванса для направления сотрудника в командировку.

Пример. Подотчетное лицо направлено в командировку в пределах РФ на 5 дн. При этом приобретены электронные билеты стоимостью 1770 руб. каждый, в том числе НДС - 270 руб. К авансовому отчету приложены чек электронного терминала об оплате билетов, распечатка электронных билетов со штрихкодом. Проживание было предоставлено бесплатно. Целью направления в командировку является заключение договора.

В таблице проводок используются следующие обозначения аналитических счетов:

             Содержание операции            
  Дебет 
 Кредит 
  Сумма,  
руб.
     Дата выдачи денежных средств на приобретение электронных билетов    
Денежные средства выданы под отчет          
(1770 руб. x 2)
71/1    
51/1    
   3540   
         Учет электронных билетов в качестве денежных документов         
Отражена стоимость оплаченных билетов       
((1770 - 270) руб. x 2)
50/3    
71/1    
   3000   
Отражена сумма НДС по билетам               
(270 руб. x 2)
19      
71/1    
    540   
Отражена задолженность подотчетного лица    
в размере стоимости билетов
71/2    
50/3    
   3000   
Стоимость билетов учтена в составе расходов 
на продажу
44      
71/2    
   3000   
Принят к вычету НДС                         
68      
19      
    540   
Списаны расходы на продажу текущего месяца  
(без учета иных расходов)
90/2    
44      
   3000   
        Учет стоимости билетов в составе дебиторской задолженности       
Отражены затраты на приобретение билетов    
60      
71/1    
   3540   
Стоимость билетов учтена в составе расходов 
на продажу
((1770 - 270) руб. x 2)
44      
60      
   3000   
Отражена сумма НДС по билетам               
(270 руб. x 2)
19      
60      
    540   
Принят к вычету НДС                         
68      
19      
    540   
Списаны расходы на продажу текущего месяца  
(без учета иных расходов)
90/2    
44      
   3000   

В.В.Данилова

Эксперт журнала

"Оплата труда: бухгалтерский учет

и налогообложение"