Мудрый Экономист

Инвентаризация лекарственных препаратов в учреждениях социального обслуживания

"Автономные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение", 2012, N 5

Согласно п. 29 Инструкции N 747 <1> все лекарственные препараты и другие материальные ценности подлежат ежегодной инвентаризации. Исключение составляют лекарственные препараты, подлежащие предметно-количественному учету, их инвентаризировать следует ежемесячно. Данная норма закреплена в Приказе Минздрава СССР от 03.07.1968 N 523 "О порядке хранения, учета, прописывания, отпуска и применения ядовитых, наркотических и сильнодействующих лекарственных средств" <2>.

<1> Приказ Минздрава СССР от 02.06.1987 N 747 "Об утверждении Инструкции по учету медикаментов, перевязочных средств и изделий медицинского назначения в лечебно-профилактических учреждениях здравоохранения, состоящих на Государственном бюджете СССР".
<2> Утратил силу в части порядка хранения, учета, прописывания, отпуска и применения наркотических лекарственных средств.

Порядок проведения инвентаризации данного имущества в учреждениях социального обслуживания аналогичен порядку проведения инвентаризации материальных запасов, а вот отражение результатов контрольного мероприятия (заключительный этап) имеет некоторые особенности. Остановимся на них подробнее.

Нюансы инвентаризации лекарственных препаратов

Как уже было отмечено выше, инвентаризация лекарственных препаратов, подлежащих предметно-количественному учету, проводится ежемесячно.

Для справки. В соответствии с п. 6 Инструкции N 747 предметно-количественному учету подлежат:

О чем не следует забывать бухгалтеру при проведении данного контрольного мероприятия?

Во-первых, лекарственные препараты, подлежащие предметно-количественному учету, инвентаризируются по видам, наименованиям, фасовкам, лекарственным формам и дозировкам. В инвентаризационных описях лекарственные средства, учитываемые в денежном выражении, распределяются по группам.

Во-вторых, суммы недостач, выявленные при инвентаризации по одной группе ценностей, не могут перекрываться излишками, образовавшимися по другой группе. Выявленные при инвентаризации недостачи лекарственных средств в пределах установленных норм естественной убыли списываются на основании приказа руководителя автономного учреждения.

В-третьих, нормы естественной убыли к лекарствам заводского изготовления не применяются.

Руководители учреждений социального обслуживания населения обязаны лично рассматривать материалы инвентаризации в течение десяти дней после ее окончания. В случае выявления отклонений при снятии фактических остатков ядовитых и наркотических лекарственных препаратов от книжных данных свыше утвержденных норм естественной убыли руководитель обязан сообщить об этом письменно в вышестоящую организацию и окружное управление ФСКН.

Документальное оформление инвентаризации лекарственных препаратов

Особое внимание при проведении инвентаризации лекарственных препаратов уделяется оформлению ее результатов. Автономные учреждения социального обслуживания в части документального оформления хозяйственно-финансовых операций руководствуются формами, утвержденными Приказом Минфина России N 173н <3>. Данным документом установлены следующие формы:

<3> Приказ Минфина России от 15.12.2010 N 173н "Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями, и Методических указаний по их применению".

Инвентаризационная опись (ф. 0504087) составляется комиссией учреждения по материально ответственным лицам с указанием места проведения инвентаризации. В ней отражаются наименование и код объекта учета, инвентарный номер, единица измерения, сведения о фактическом наличии объекта учета (цена, количество), сведения по данным бухгалтерского учета (количество, сумма), сведения о результатах инвентаризации (по недостаче и излишкам - количество и сумма). Инвентаризационную опись подписывают председатель и все члены комиссии учреждения, осуществляющей инвентаризацию.

В соответствии с Указаниями, приведенными в Приказе Минфина России N 173н, в инвентаризационной описи расхождения выявляются путем сопоставления фактического наличия лекарственных препаратов с данными бухгалтерского учета.

Хотим обратить внимание на выявленные в ходе инвентаризации просроченные лекарственные средства. Их рекомендуем включать в отдельную инвентаризационную опись. Это необходимо для дальнейшего оформления операций по их списанию.

Далее отметим, что установленные в процессе инвентаризации расхождения между фактическим наличием лекарственных препаратов и данными бухгалтерского учета фиксируются в Ведомости расхождений по результатам инвентаризации (ф. 0504092) по каждому объекту учета в количественном и суммовом выражении. На лекарственные препараты с истекшим сроком годности ведомость по форме 0504092 не составляется. Это связано с тем, что данная форма предназначена для отражения отклонений фактического наличия ценностей от учетных данных, а в рассматриваемом случае таких отклонений нет (просроченные лекарства находятся на складе (в аптеке, отделении), хотя и подлежат списанию в силу своей непригодности к дальнейшей реализации или использованию).

Обратите внимание! В указаниях к Приказу Минфина России N 173н установлено, что ведомость по форме 0504092 является основанием для составления Акта о результатах инвентаризации (ф. 0504835). Таким образом, ее необходимо составлять для последующего отражения операций по излишкам и недостачам.

Отражение результатов инвентаризации лекарственных препаратов

Согласно п. 3 ст. 12 Закона о бухгалтерском учете <4> и п. п. 31, 220 Инструкции N 157н <5> выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке:

<4> Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".
<5> Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н.

Для справки. При этом под рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов (п. 220 Инструкции N 157н).

Приведем бухгалтерские записи по отражению в учете результатов инвентаризации лекарственных препаратов в соответствии с Инструкцией N 183н <6>.

<6> Приказ Минфина России от 23.12.2010 N 183н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений и Инструкции по его применению".
        Содержание операции        
    Дебет   
   Кредит   
   Пункт   
Инструкции
N 183н
Оприходованы излишки лекарственных 
препаратов, выявленные
при инвентаризации
0 105 21 000
0 105 31 000
0 401 10 180
34
Списаны лекарственные препараты    
в объеме Норм естественной убыли
0 109 00 272
0 105 21 000
0 105 31 000
37
Списаны лекарственные препараты    
с истекшим сроком годности
0 401 10 172
0 105 21 000
0 105 31 000
37
Списаны лекарственные препараты    
при выявлении недостач
0 401 10 172
0 105 21 000
0 105 31 000
37
Суммы выявленных недостач отнесены 
на виновных лиц
0 209 74 000
0 401 10 172
112
Поступление сумм возмещения        
недостачи виновным лицом
0 201 11 000
0 201 34 000
0 209 74 000
113

Далее рассмотрим примеры отражения результатов инвентаризации по лекарственным препаратам.

Пример 1. В ходе инвентаризации на аптечном складе автономного учреждения социального обслуживания в апреле 2012 г. выявлены лекарственные препараты с истекшим сроком годности на сумму 2635 руб., приобретенные ранее за счет средств, полученных от оказания платных услуг. Пришедшие в негодность лекарственные препараты переданы сторонней организации для уничтожения, расходы составили 1500 руб.

В бухгалтерском учете операции по списанию лекарственных препаратов будут отражены следующим образом:

         Содержание операции        
    Дебет   
   Кредит   
  Сумма,  
руб.
Списаны лекарственные препараты     
с истекшим сроком годности
2 401 10 172
2 105 31 000
2635      
Отражены расходы по уничтожению     
лекарственных препаратов
2 109 60 226
2 302 26 000
1500      

Затраты в виде стоимости лекарственных средств с истекшим сроком годности и расходы, связанные с уничтожением такой продукции, могут быть учтены в расходах при исчислении налога на прибыль в соответствии со ст. 265 НК РФ при условии, что они произведены в рамках приносящей доход деятельности (Письмо Минфина России от 15.04.2011 N 03-03-06/1/238).

Пример 2. По результатам инвентаризации за май 2012 г. в аптеке автономного учреждения социального обслуживания были выявлены расхождения между фактическим наличием и данными бухгалтерского учета, а именно: недостача этилового спирта (96,4%), приобретенного за счет средств, полученных от оказания платных услуг, - 0,3 кг. Общий оборот спирта за межинвентаризационный период - 0,582 кг. Стоимость одного кг спирта составляет 120 руб.

Рассчитаем размер естественной убыли:

Наименование
 Единица 
измерения
      Оборот за      
межинвентаризационный
период
    Норма   
естественной
убыли, %
  Начислено 
по Нормам
естественной
убыли
   Списано  
по Нормам
естественной
убыли
  Недостача 
сверх Норм
естественной
убыли
Спирт       
этиловый
96,4%
кг       
0,582                
0,45 <*>
0,262       
0,262       
0,038       
Итого       
0,582                
0,262       
0,262       
0,038       
<*> Норма естественной убыли, используемая в расчете, приведена в соответствии с Приказом Минздравсоцразвития России от 09.01.2007 N 2 "Об утверждении норм естественной убыли при хранении лекарственных средств в аптечных учреждениях (организациях), организациях оптовой торговли лекарственными средствами и учреждениях здравоохранения".

В рассматриваемом примере подлежит списанию этиловый спирт (96,4%):

В бухгалтерском учете операции по списанию этилового спирта будут отражены следующим образом:

         Содержание операции        
    Дебет   
   Кредит   
  Сумма,  
руб.
Списан спирт в пределах Норм
естественной убыли
(0,262 кг x 120 руб.)
2 109 60 272
2 105 31 000
   31,44  
Списан спирт сверх Норм
по фактической стоимости
(0,038 кг x 120 руб.)
2 401 10 172
2 105 31 000
    4,56  
Отражена недостача спирта           
по рыночной цене на виновное лицо
(0,038 кг x 150 руб.)
2 209 74 560
2 401 10 172
    5,70  
Поступили в кассу денежные средства 
от виновного лица
2 201 34 000
2 209 74 000
    5,70  

При исчислении налога на прибыль недостача в пределах Норм естественной убыли включается в состав расходов (пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ).

Пример 3. В ходе инвентаризации, проведенной в аптеке автономного учреждения социального обслуживания, были выявлены излишки лекарственных препаратов на сумму 3500 руб., которые впоследствии были использованы в основной деятельности при оказании платных услуг. Автономное учреждение находится на упрощенной системе налогообложения.

В учете будут сделаны следующие бухгалтерские записи:

         Содержание операции        
    Дебет   
   Кредит   
  Сумма,  
руб.
Оприходованы излишки по рыночной    
стоимости
2 105 31 000
2 401 10 180
3500      
Списаны лекарственные препараты     
2 109 60 272
2 105 31 000
3500      

При исчислении налога на прибыль следует учитывать, что в соответствии с п. 20 ст. 250 НК РФ к внереализационным относятся доходы в виде стоимости излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации.

Таким образом, стоимость лекарственных средств, выявленных в ходе инвентаризации, подлежит учету в составе внереализационных доходов (Письмо Минфина России от 12.10.2010 N 03-03-06/1/644).

С.Валова

Эксперт журнала

"Автономные учреждения:

бухгалтерский учет и налогообложение"