Мудрый Экономист

Налоговые льготы: целесообразность и эффективность

"Финансы", 2012, N 10

Проблема налоговых льгот является на сегодняшний день наименее исследованной и наиболее дискуссионной. Ни в налоговом законодательстве, ни в научных работах, к примеру, не дается четкого определения, что такое налоговая льгота. Не существует теоретического обоснования налоговых льгот, отсутствуют научно обоснованные критерии и методики расчета эффективности их применения. Нет ясности и в отношении того, как и кому контролировать эффективность предоставленных налоговых льгот и других преференций.

В первую очередь надо определить, что входит в понятие "налоговая льгота". Ответ важен и с сугубо практической точки зрения. В частности, использование налогоплательщиком именно льготы, в соответствии с НК РФ, дает основание налоговым органам запрашивать у него дополнительные документы при проведении камеральной налоговой проверки. Счетная палата подключается к контролю за исчислением и уплатой налогоплательщиками налогов в зависимости от того, используют они или нет налоговые льготы. От того, относится или нет налоговое освобождение к категории "налоговая льгота", зависят и положение налогоплательщика, его права и обязательства. Разница в том, что при наличии льготы он может отказаться от освобождения от уплаты НДС, а в другом случае он обязан его использовать. Таким образом, закон обязывает налогоплательщика вести достаточно сложный раздельный учет операций, предоставлять документы, подтверждающие такое право. Он не может принять к вычету весь "входной" НДС, что создает ряд неудобств. Между тем доходы бюджета уменьшаются не только в связи с предоставлением налогоплательщикам налоговых льгот, но и в связи с освобождением от налогообложения отдельных операций и оборотов, освобождением в ряде случаев от обязанностей налогоплательщика отдельных организаций, исключением из налоговой базы определенных сумм, применением пониженной ставки налога и многими другими операциями.

При этом размер выпадающих доходов бюджетов всех уровней в связи с добавляемыми почти ежегодно исключениями из общих правил налогообложения из года в год возрастает, достигая огромных сумм. Выборки из статистической налоговой отчетности показывают, что сумма потерь бюджета от предоставления различного рода преференций и изъятий из российской налоговой системы только по НДС составляет ежегодно свыше 1,8 трлн руб. И это без учета сумм возмещения из бюджета "входного" НДС по операциям, облагаемым по ставке 0%, составивших в 2011 г. более 1,2 трлн руб. Все эти налоговые послабления, однако, не обозначены в гл. 22 НК РФ как налоговая льгота. Расчеты показывают, что общая сумма различного рода льгот, преференций и других налоговых освобождений, предоставляемых как юридическим, так и физическим лицам по всем налогам, составляет порядка 50% от всего объема администрируемых ФНС России налогов и сборов.

Между тем данная в ст. 56 НК РФ правовая дефиниция налоговых льгот недостаточно конкретна. Исходя из данной формулировки, весьма трудно из всех многочисленных налоговых преференций и изъятий выделить собственно налоговые льготы. Определенная часть этих налоговых исключений носит ярко выраженный характер налоговых льгот, другие к льготам, исходя из положений ст. 56, отнести довольно сложно. Не случайно, во второй части Кодекса, определяющей порядок исчисления и уплаты конкретных налогов и сборов, зачастую понятие "налоговая льгота" вообще не упоминается. Из 18 налогов и сборов (включая пять специальных режимов налогообложения) только по трем, в фискальном отношении незначительным, налогам введено данное понятие. Что же касается основных налогов, таких как НДС и НДФЛ, налог на прибыль и некоторых других, то здесь используются такие понятия, как "освобождение от налогообложения", "налоговые вычеты", устанавливаются иные, пониженные против основной, ставки налога. Таким образом, во второй части НК РФ понятие "налоговая льгота" постепенно исчезает как вид.

Фактически в Кодексе понятие "налоговая льгота" трактуется двояким образом: в первой его части - это родовое понятие, во второй же превалируют иные трактовки, подсказанные практикой и в этом случае опережающей теорию. Но так ли необходимо давать точное и четкое определение понятия "налоговая льгота", да и возможно ли это? Все предусмотренные налоговым законодательством льготы, преференции, налоговые освобождения, особые условия налогообложения и т.д. представляют собой по существу скрытую форму финансирования из бюджета организаций и домашних хозяйств. При этом предоставление каждой из льгот преследует различные цели: одни носят стимулирующий характер, другие направлены на экономическую поддержку налогоплательщиков, третьи обеспечивают социальную защиту определенной части населения, четвертые - перераспределение доходов и т.д. и т.п.

Возникает естественный вопрос: насколько важно из всего сегмента идентичных понятий, связанных с исключением из общих налоговых правил и обеспечивающих дополнительные налоговые преференции для налогоплательщиков, выделять именно налоговые льготы? На мой взгляд, представляется целесообразным ликвидировать в российской налоговой системе само понятие "налоговая льгота", введя в бюджетное законодательство другое, которое можно было бы определить как "налоговая субсидия". При этом речь должна идти не просто о смене дефиниций. Налоговые субсидии должны отражаться в расходах соответствующего бюджета при его утверждении и в отчете о его исполнении. В этих условиях сам по себе отпадет вопрос о необходимости и экономической целесообразности контроля за эффективностью использования налогоплательщиками налоговых льгот.

В настоящее время данные государственные расходы являются непрозрачными, они не утверждаются в соответствующих бюджетах, никому не известны. Для того чтобы установить общую сумму прописанных в Налоговом кодексе льгот, преференций, налоговых освобождений и других особых условий налогообложения, необходимо проделать серьезную исследовательскую работу. В настоящее время официальная статистика предоставляет достаточно скудную информацию по размеру указанных средств. При этом даже имеющиеся статистические данные, формируемые Федеральной налоговой службой, приспособлены исключительно для целей бюджетного планирования. В связи с этим не только затруднен, но практически невозможен мониторинг эффективности их предоставления и расходования.

Кроме того, законодательно не определен государственный орган, на который возлагалась бы обязанность контролировать эффективность соответствующей налоговой преференции. Налоговые органы сегодня контролируют исключительно законность применения конкретным налогоплательщиком налоговых льгот и правильность расчета их сумм. Проверять же достигнутый экономический (и социальный) эффект они не обязаны, что, на мой взгляд, совершенно правильно. Между тем качественная работа по мониторингу эффективности налоговых субсидий невозможна без установления конкретных ответственных исполнителей. Возлагать данную работу на Минфин (как и на ФНС) вряд ли целесообразно: у них иные функциональные обязанности.

Одним из важнейших итогов проведенной в стране административной реформы явилось наделение министерств функцией разработки и проведения политики в соответствующей области. Но о проведении какой именно, экономической или социальной, политики может идти речь, если соответствующие министерства не в курсе того, насколько эффективно используются налоговые освобождения, да и вообще каков их размер?

Возьмем такой вид налоговых субсидий, как социальные вычеты по налогу на доходы физических лиц, и в первую очередь вычеты на лечение и образование. Кто сегодня может сказать, какие социальные группы воспользовались этими привилегиями? Имеются ли у социально незащищенной части населения страны средства, чтобы оплатить расходы на необходимую хирургическую операцию, на учебу детей, чтобы воспользоваться затем налоговой преференцией? Не идет ли в данном случае речь фактически об оказании финансовой помощи тем категориям населения, которые в силу своего материального достатка в данной налоговой привилегии особенно и не нуждаются? Ответы на эти вопросы ни одно министерство в настоящее время дать не в состоянии, поскольку отсутствует необходимая информационная база. Да на них эту обязанность никто и не возлагал.

Думается, что каждый вид налоговых субсидий следует закрепить за соответствующими органами исполнительной власти, поручив им осуществлять анализ обоснованности введения, необходимости и целесообразности сохранения каждой налоговой субсидии из установленного законом перечня. В частности, за Минсельхозом можно было бы закрепить мониторинг налоговых субсидий, предоставленных налогоплательщикам, занимающимся производством и переработкой сельскохозяйственной продукции. За Минпромторгом - все налоговые преференции, направленные на стимулирование инвестиций. Мониторинг социальных налоговых субсидий можно было бы возложить на Минздравсоцразвития. Анализом эффективности стимулирующих развитие малого и среднего предпринимательства налоговых механизмов могло бы заняться Минэкономразвития. Обобщение предложений министерств следовало бы поручить Минфину, который совместно с Минэкономразвития мог бы готовить соответствующие предложения по внесению изменений в налоговое законодательство.

Проводить аудит эффективности налоговых субсидий сможет в этом случае и Счетная палата РФ, которая в настоящее время в связи с неопределенностью самого понятия "налоговая льгота" практически отстранена от проверки эффективности получаемых через налоговые механизмы налогоплательщиками средств.

Для успешного проведения аудита эффективности налоговых субсидий необходимы не только исходные данные, но и конкретные цели их предоставления. Однако, как показывает анализ принятых за все годы существования российской налоговой системы поправок в соответствующие главы Налогового кодекса, касающиеся налоговых льгот, такие цели ни по одной из них законодательно не закреплены. Естественно, они обсуждались при их рассмотрении в исполнительных и законодательных органах власти, но только в самом общем виде. В частности, в последние годы почти ежегодно вводятся налоговые льготы, направленные на стимулирование развития экономики, в том числе малого и среднего бизнеса. Но в этих поправках практически отсутствуют законодательно установленные условия использования высвобождающихся у налогоплательщиков средств именно на цели развития производства. Как правило, основным аргументом при установлении налоговых субсидий социального характера является необходимость защиты населения. Но где указаны те категории населения, на которые должны распространяться налоговые послабления? В результате их зачастую получают те, кто в них не нуждается. Практически по всем предлагаемым налоговым освобождениям отсутствуют данные об их предполагаемой экономической или социальной эффективности. Мало того, зачастую не анализируются и причины, по которым предлагаемые к отмене налоговые льготы и преференции оказываются неработающими.

Отсюда и частые изменения в налоговом законодательстве, и отмена налоговых преференций, которые с самого начала не были просчитаны и обоснованы должным образом.

Прежде чем решаться на реформу всей системы налоговых субсидий, следовало бы унифицировать действующие налоговые освобождения по видам и целям их предоставления: стимулирование развития экономики, ее отдельных отраслей, территорий; социальная защита населения; финансовая поддержка отдельных категорий налогоплательщиков и т.д. Кроме того, необходимо, на наш взгляд, ввести соответствующую статистическую отчетность по каждой группе налоговых освобождений, включая сумму фактически использованных налогоплательщиками освобождений.

Как известно, в текущем году Минфин России, в соответствии с Основными направлениями налоговой политики РФ на 2012 - 2014 годы, проводит инвентаризацию перечня конкретных видов налоговых льгот и сумм, получаемых организациями-налогоплательщиками с целью оптимизации налоговой системы в целом. При проведении этой работы важно определиться, в какой форме должна выделяться налоговая субсидия, насколько каждый конкретный вид налогового стимулирования, регулирования или социальной поддержки оправдан и не эффективнее было бы заменить отдельные из них прямыми бюджетными расходами? Надо иметь в виду, что предоставление налоговых субсидий можно осуществлять в различных формах: уменьшение ставок по соответствующим налогам, освобождение от уплаты налога, предоставление целевых налоговых льгот и т.д. Уменьшение налоговых ставок, как и освобождение от уплаты налогов, фактически означает выделение налогоплательщику дополнительных финансовых ресурсов без каких-либо обязательств со стороны последнего по направлениям их использования. Иными словами, государство не имеет никаких гарантий, что полученные налоговые субсидии, или хотя бы их часть, будут использованы налогоплательщиком именно на цели, например, развития и модернизации производства или на научные исследования. Как показывает мировой опыт, в подобных случаях целевым образом расходуется не более одной трети высвободившихся финансовых ресурсов. Российский опыт показывает более удручающую картину. Между тем государство должно рассчитывать на гарантированный экономический эффект и при снижении ставок по налогам, и при любой другой форме предоставления налоговых субсидий. Для этого необходимо законодательно установить систему гарантий использования налогоплательщиком полученных финансовых ресурсов (или их части) на те цели, на достижение которых и направлена данная налоговая привилегия.

Если не будут анализироваться причины недостаточного или низкого экономического или социального эффекта от предоставления налоговых освобождений, то получит продолжение практика отмены налоговых преференций. Именно так была решена судьба налоговых льгот, предоставлявшихся в первые годы действия российской налоговой системы предприятиям малого бизнеса, когда те получали льготные ставки налога на прибыль в первые четыре года своего функционирования. Может быть, целесообразнее было бы не отменять эту льготу вообще, а прописать конкретные условия ее получения и использования? Например, направление установленного законом процента высвободившейся прибыли на инновации, капитальные вложения, НИР и т.д.

Реформирование системы льгот и других налоговых освобождений - дело, безусловно, сложное и длительное. Прежде чем его проводить, следует наметить программу мер, а также этапы реализации реформы. На мой взгляд, следовало бы начать с пилотного проекта, успешное осуществление которого станет первым шагом на пути совершенствования одного из важнейших налоговых механизмов.

В.Г.Пансков

Д. э. н.,

профессор

Финансового университета

при Правительстве РФ