Мудрый Экономист

Организация учета и порядок отражения операций по принятым обязательствам (денежным обязательствам)

"Казенные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение", 2012, N 4

Обязательства казенного учреждения - это подлежащие исполнению расходные обязательства учреждения перед физическими лицами (в части начисленных им сумм заработной платы, денежного довольствия, стипендий, пенсий, пособий, иных выплат, в том числе социальных) и субъектами гражданских прав (за поставленные материальные ценности, оказанные услуги, выполненные работы, по иным основаниям, вытекающим из условий договоров, соглашений). При этом под денежными обязательствами следует понимать обязанность получателя бюджетных средств по уплате за счет средств бюджета физическому или юридическому лицу определенных денежных средств в соответствии с выполненными условиями гражданско-правовой сделки, заключенной в рамках его бюджетных полномочий. Данная статья поможет бухгалтеру казенного учреждения организовать учет обязательств, а также своевременно отразить в бюджетном учете операции по принятию обязательств и их исполнению.

Единый порядок ведения бюджетного учета в органах государственной власти (государственных органах), органах местного самоуправления, органах управления государственными внебюджетными фондами, органах управления территориальными государственными внебюджетными фондами, государственных академиях наук, казенных учреждениях, иных юридических лицах, осуществляющих согласно законодательству РФ бюджетные полномочия получателя бюджетных средств (далее - казенные учреждения), установлен Инструкцией N 162н <1>.

<1> Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утв. Приказом Минфина России 06.12.2010 N 162н.

При этом в части организации бухгалтерского учета государственные и муниципальные учреждения (в том числе казенные) руководствуются Единым планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н (далее - Инструкция N 157н).

Рассмотрим положения указанных Инструкций, касающиеся организации учета и порядка отражения в бюджетном учете расчетов по принятым обязательствам казенного учреждения (получателя бюджетных средств).

Организация учета принятых обязательств

В рамках организации учета принятых обязательств казенное учреждение определяет:

Счета бюджетного учета по принятым обязательствам. В соответствии с п. 6 Инструкции N 157н казенное учреждение в целях организации бухгалтерского учета должно формировать учетную политику исходя из особенностей своей структуры, отраслевых и иных особенностей деятельности учреждения и выполняемых им в соответствии с законодательством РФ полномочий. В рамках ее формирования учреждение, в частности, утверждает рабочий план счетов, содержащий применяемые им для ведения бюджетного учета синтетические и аналитические счета.

Казенное учреждение формирует такой план счетов с учетом положений Инструкции N 162н. Так, согласно п. 101 указанной Инструкции в зависимости от характера осуществляемых учреждением операций информация в денежном выражении о принятых обязательствах казенного учреждения группируется в соответствии с Классификацией операций сектора государственного управления (КОСГУ) <2> на следующих группировочных и аналитических счетах синтетического счета 0 302 00 000 "Расчеты по принятым обязательствам":

     Номер    
аналитического
счета
                Наименование вида операции                
        Группировочный счет 0 302 10 000 "Расчеты по оплате труда"       
302 11 000    
Расчеты по заработной плате                               
302 12 000    
Расчеты по прочим выплатам                                
302 13 000    
Расчеты по начислениям на выплаты по оплате труда         
      Группировочный счет 0 302 20 000 "Расчеты по работам, услугам"     
302 21 000    
Расчеты по услугам связи                                  
302 22 000    
Расчеты по транспортным услугам                           
302 23 000    
Расчеты по коммунальным услугам                           
302 24 000    
Расчеты по арендной плате за пользование имуществом       
302 25 000    
Расчеты по работам, услугам по содержанию имущества       
302 26 000    
Расчеты по прочим работам, услугам                        
  Группировочный счет 0 302 30 000 "Расчеты по поступлению нефинансовых  
активов"
302 31 000    
Расчеты по приобретению основных средств                  
302 32 000    
Расчеты по приобретению нематериальных активов            
302 33 000    
Расчеты по приобретению непроизведенных активов           
302 34 000    
Расчеты по приобретению материальных запасов              
 Группировочный счет 0 302 40 000 "Расчеты по безвозмездным перечислениям
организациям"
302 41 000    
Расчеты по безвозмездным перечислениям государственным и  
муниципальным организациям
302 42 000    
Расчеты по безвозмездным перечислениям организациям, за   
исключением государственных и муниципальных организаций
 Группировочный счет 0 302 50 000 "Расчеты по безвозмездным перечислениям
бюджетам"
302 51 000    
Расчеты по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы
Российской Федерации
302 52 000    
Расчеты по перечислениям наднациональным организациям и   
правительствам иностранных государств
302 53 000    
Расчеты по перечислениям международным организациям       
  Группировочный счет 0 302 60 000 "Расчеты по социальному обеспечению"  
302 61 000    
Расчеты по пенсиям, пособиям и выплатам по пенсионному,   
социальному и медицинскому страхованию населения
302 62 000    
Расчеты по пособиям по социальной помощи населению        
302 63 000    
Расчеты по пенсиям, пособиям, выплачиваемым организациями 
сектора государственного управления
  Группировочный счет 0 302 70 000 "Расчеты по приобретению ценных бумаг 
и по иным финансовым вложениям"
302 72 000    
Расчеты по приобретению ценных бумаг, кроме акций         
302 73 000    
Расчеты по приобретению акций и по иным формам участия в  
капитале
302 75 000    
Расчеты по приобретению иных финансовых активов           
      Группировочный счет 0 302 90 000 "Расчеты по прочим расходам"      
302 91 000    
Расчеты по прочим расходам                                
<2> Утверждена Приказом Минфина России от 21.12.2011 N 180н "Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации".

Казенное учреждение включает в рабочий план счетов только те из перечисленных аналитических счетов бухгалтерского учета, которые применяются им для отражения расчетов по принятым обязательствам.

Кроме того, в силу п. 256 Инструкции N 157н казенное учреждение вправе устанавливать в составе рабочего плана счетов дополнительную группировку расчетов по принятым обязательствам в разрезе видов расходов, то есть дополнительные аналитические коды для синтетического счета 0 302 00 000. Например, для бухгалтера удобно обособить расчеты по приобретению ГСМ и расчеты по стипендиям. В этом случае он может в рамках группировочных счетов 0 302 30 000 "Расчеты по поступлению нефинансовых активов" и 0 302 90 000 "Расчеты по прочим расходам", предусмотренных Инструкцией N 162н, ввести в рабочий план счетов новые счета:

Для справки. В учетной политике необходимо предусмотреть, что операции финансово-хозяйственной деятельности учреждения при ведении бюджетного учета отражаются в соответствии с рабочим планом счетов бухгалтерского учета согласно приложению к учетной политике.

Регистры аналитического учета принятых обязательств. Согласно п. 257 Инструкции N 157н аналитический учет принятых обязательств казенное учреждение осуществляет:

Для справки. Приведенные выше формы регистров аналитического учета, а также Методические указания по их заполнению утверждены Приказом Минфина России от 15.12.2010 N 173н (далее - Приказ N 173н).

Особенности учета обязательств в иностранной валюте. Расчеты по принятым обязательствам в иностранных валютах одновременно ведутся в соответствующей иностранной валюте и в рублевом эквиваленте на дату совершения операций в иностранной валюте.

Переоценка задолженности по принятым обязательствам в иностранных валютах осуществляется на дату совершения операций по оплате обязательства в иностранной валюте и на отчетную дату, то есть на дату формирования соответствующего журнала операций. При этом положительные курсовые разницы, возникшие при расчете рублевого эквивалента, относятся на увеличение расчетов по принятым обязательствам в иностранной валюте, а отрицательные - на их уменьшение. Одновременно с этим курсовые разницы (как положительные, так и отрицательные) относятся на финансовый результат текущего финансового года от переоценки активов (п. 255 Инструкции N 157н).

Инвентаризация обязательств. При ведении бухгалтерского учета государственные (муниципальные) учреждения обязаны обеспечить формирование полной и достоверной информации о принятых учреждениями обязательствах (п. 4 Инструкции N 157н). В целях проверки полноты их отражения в учете проводится инвентаризация обязательств в порядке, предусмотренном нормативными правовыми актами, принятыми в соответствии с законодательством РФ (п. 20 Инструкции N 157н). Напомним, на сегодняшний день такой порядок регламентирован Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49. Так, согласно п. 1.5 данных Указаний инвентаризация обязательств в обязательном порядке проводится один раз в год перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (но не ранее 1 октября отчетного года).

Порядок отражения в бюджетном учете принятых обязательств

Бюджетный учет расчетов по принятию обязательств и операций по их исполнению ведется в соответствии с п. 102 Инструкции N 162н. Приведем в таблице корреспонденцию счетов по отражению получателями бюджетных средств принятых и исполненных обязательств.

  Содержание операции 
Документ-основание
      Дебет     
    Кредит    
                    Операции по принятию обязательств                    
Начисление заработной 
платы
Расчетно-платежная
ведомость
(ф. 0504401)
0 401 20 211    
0 106 34 340
0 109 61 211
0 109 71 211
0 109 81 211
0 109 91 211
0 302 11 730  
Начисление            
дополнительных выплат
и компенсаций
в соответствии с
законодательством РФ
Приказ и          
документы,
подтверждающие
право на получение
выплаты
(компенсации)
0 401 20 212    
0 106 34 340
0 109 61 212
0 109 71 212
0 109 81 212
0 109 91 212
0 302 12 730  
Начисление            
вознаграждений лицам,
не состоящим в штате
учреждения, по
договорам гражданско-
правового характера
Договор, акт      
выполненных работ
0 401 20 xxx <*>
0 106 34 340
0 109 61 xxx
0 109 71 xxx
0 109 81 xxx
0 109 91 xxx
0 302 21 730 -
0 302 26 730,
0 302 91 730
Начисление стипендии  
Приказ, расчетно- 
платежная
ведомость,
Платежная
ведомость
(ф. 0504403)
0 401 20 290    
0 302 91 730  
Отражение в учете     
поставленных
поставщиками
материальных
ценностей, оказанных
услуг
Договор, счет-    
фактура, Товарная
накладная
(ф. ТОРГ-12)
0 105 31 340 -  
0 105 36 340,
0 106 31 340 -
0 106 34 340,
0 401 20 xxx,
0 109 61 xxx,
0 109 71 xxx,
0 109 81 xxx,
0 109 91 xxx
0 302 21 730 -
0 302 26 730,
0 302 31 730 -
0 302 34 730,
0 302 91 730
Начисление пенсий,    
пособий и иных
социальных выплат
Расчетно-платежная
ведомость,
платежная
ведомость,
документы,
подтверждающие
право на получение
указанных выплат
0 401 20 261    
0 401 20 262
0 401 20 263
0 302 61 730  
0 302 62 730
0 302 63 730
Начисление выплат     
обязательного
страхового
обеспечения по
обязательному
социальному
страхованию на случай
временной
нетрудоспособности и
в связи с материнством
Листок временной  
нетрудоспособности
0 303 02 830    
0 302 13 730  
                   Операции по исполнению обязательств                   
Выдача:               
- заработной платы;   
Отчет кассира,    
журнал операций по
счету "Касса",
расчетно-платежная
ведомость,
платежная
ведомость
0 302 11 830    
0 201 34 610  
- прочих выплат;      
0 302 12 830    
0 302 13 830
- вознаграждения      
лицам, не состоящим
в штате учреждения по
договорам гражданско-
правового характера;
0 302 21 830 -  
0 302 26 830,
0 302 91 830
- пенсий, пособий и   
иных социальных выплат
0 302 61 830 -  
0 302 63 730
Перечисление средств  
в оплату приобретенных
материальных
ценностей, оказанных
услуг
Платежное         
поручение
(ф. 0401060),
выписка из
лицевого счета
(банковская
выписка)
0 302 21 830 -  
0 302 26 830,
0 302 31 830 -
0 302 34 830,
0 302 62 830,
0 302 91 830
0 201 11 610  
0 201 21 610
0 201 26 610
0 201 27 610
0 304 05 xxx
<*> В этом счете, а также во всех последующих счетах в 24 - 26-м разрядах номера счета вместо символа "xxx" следует указывать соответствующий код статей (подстатей) 221 - 226, 271, 272, 290 КОСГУ.

Санкционирование расходов по принятым обязательствам

Для отражения государственными (муниципальными) учреждениями операций, осуществляемых в рамках санкционирования расходов бюджетов, Инструкцией N 157н предусмотрен счет 500 00 "Санкционирование расходов".

Для учета казенными учреждениями расчетов по принятым обязательствам предназначен счет 0 502 00 000 "Принятые обязательства". Показатели на нем учитываются в разрезе аналитических групп, формируемых по четырем финансовым периодам (п. 128 Инструкции N 162н):

 Номер счета
                     Наименование счета                     
0 502 10 000
Принятые обязательства на текущий финансовый год            
0 502 20 000
Принятые обязательства на первый год, следующий за текущим  
(на очередной финансовый год)
0 502 30 000
Принятые обязательства на второй год, следующий за текущим  
(первый год, следующий за очередным)
0 502 40 000
Принятые обязательства на второй год, следующий за очередным

Кроме того, учет принятых казенным учреждением обязательств ведется в разрезе аналитических счетов (п. 139 Инструкции N 162н):

Операции по принятию обязательств (денежных обязательств) текущего (очередного) финансового года, первого и второго годов планового периода, а также операции по внесению в текущем финансовом году изменений в эти показатели отражаются учреждениями на указанных счетах на основании документов, подтверждающих их принятие. Перечень таких документов утверждается в рамках формирования учетной политики (п. 318 Инструкции N 157н). Например, обязательства (денежные обязательства) на текущий финансовый год могут быть приняты к бюджетному учету на основании:

Обратите внимание! Принятие в текущем финансовом году обязательств осуществляется с учетом ранее принятых и не исполненных учреждением обязательств (денежных обязательств) (п. 310 Инструкции N 157н). Поэтому при наличии неисполненных обязательств (денежных обязательств) в текущем финансовом году (по его окончании) в следующем финансовом году они должны быть приняты к учету (перерегистрированы) при открытии Журнала учета принятых обязательств (ф. 0504064) на очередной финансовый год в объеме, запланированном к исполнению.

Бухгалтерские проводки по отражению в учете казенных учреждений принятых бюджетных обязательств (денежных обязательств) на текущий (очередной) финансовый год, а также на первый и второй годы планового периода (с учетом изменений, утвержденных в текущем финансовом году) предусмотрены п. п. 140 и 141 Инструкции N 162н. Приведем их в таблице.

           Содержание операции          
      Дебет     
     Кредит    
Принятие обязательств в пределах,       
утвержденных на соответствующий период
ЛБО
1 501 03 000    
1 502 01 000   
Принятие обязательств по расходам,      
исполнение которых предусмотрено за счет
утвержденных на соответствующий период
бюджетных ассигнований
1 503 03 000    
1 502 01 000   
Принятие обязательств в объеме          
утвержденных сметных назначений по
приносящей доход деятельности
2 506 00 000    
2 502 01 000   
Принятие денежных обязательств в        
пределах утвержденных на соответствующий
период ЛБО, бюджетных ассигнований и
сметных назначений по приносящей доход
деятельности
1(2) 502 01 000 
1(2) 502 02 000

Пример. Администрацией муниципального образования 27 февраля 2012 г. заключен договор со сторонней организацией на сумму 85 000 руб. на замену оконных рам, которая осуществлялась за счет средств бюджета и была окончена 15 апреля 2012 г., о чем свидетельствует акт выполненных работ, подписанный обеими сторонами договора. На указанные цели в текущем году администрацией получены ЛБО в размере 500 000 руб. (по подстатье 225 "Работы, услуги по содержанию имущества" КОСГУ). Лицевой счет открыт в органе Федерального казначейства.

         Содержание операции        
    Дебет   
   Кредит   
  Сумма,  
руб.
Приняты обязательства в пределах    
утвержденных ЛБО (основание -
договор на замену оконных рам) <*>
1 501 13 225
1 502 11 225
  85 000  
Списаны расходы за выполненные      
работы по замене оконных рам
(основание - акт выполненных работ)
<**>
1 401 20 225
1 302 25 730
  85 000  
Приняты денежные обязательства по   
договору по замене оконных рам
(основание - акт выполненных работ)
<**>
1 502 11 225
1 502 12 225
  85 000  
Перечислены исполнителю средства в  
оплату выполненных работ
1 302 25 830
1 304 05 225
  85 000  
<*> На дату заключения договора (27 февраля 2012 г.).
<**> На дату подписания акта выполненных работ (15 апреля 2012 г.).

В.Лахматова

Редактор журнала

"Казенные учреждения:

бухгалтерский учет и налогообложение"