Мудрый Экономист

Смягчающие ответственность обстоятельства

"ЭЖ-Юрист", 2012, N 25

Применяя смягчающие ответственность обстоятельства при обжаловании решений фискальных органов, выносимых по итогам проверок, можно повысить эффективность обжалования решений о привлечении к ответственности, предусмотренной законодательством о налогах, сборах и взносах. Рассмотрим обстоятельства, признаваемые судом в качестве смягчающих ответственность, и возможные варианты подтверждения наступления таких обстоятельств.

Устанавливаются судом

НК РФ и Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" предусматривают возможность снижения размера штрафов, налагаемых на основании НК РФ и Закона N 212-ФЗ за совершение правонарушений, в случае установления смягчающих ответственность обстоятельств.

Обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение правонарушения, устанавливаются судом или фискальным органом и учитываются им при наложении санкций за правонарушения.

Сумма штрафа, назначаемого за совершение налогового правонарушения, в случае установления судом хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства может быть снижена в пределах от 50 до 100% от размера налоговой санкции. Однако сумма штрафа не может быть снижена до нуля, поскольку назначение судом штрафа в размере 0 руб. 00 коп. фактически будет являться освобождением привлекаемого к налоговой ответственности лица от применения налоговой санкции <1>.

<1> Совместное Постановление Пленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ от 11.06.1999 N 41/9.

В ходе рассмотрения материалов проверки руководитель (заместитель руководителя) органа контроля за уплатой страховых взносов выявляет обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение правонарушения. Налоговые органы при принятии решения о привлечении к налоговой ответственности в случае установления в ходе проверки обстоятельств совершения налогового правонарушения, которые могут быть расценены как смягчающие, обязаны отразить их в принимаемом решении. Однако факт неотражения не является препятствием для установления таких обстоятельств судом самостоятельно, более того, ст. 112 НК РФ и ст. 44 Закона N 212-ФЗ суду вменено в обязанность при рассмотрении вопроса о привлечении лица к ответственности устанавливать наличие или отсутствие смягчающих ответственность обстоятельств. Таким образом, суд может установить обстоятельства, смягчающие налоговую ответственность, даже при отсутствии ходатайства налогоплательщика.

Для наиболее эффективного обжалования решений фискальных органов важно правильно определить момент раскрытия смягчающих обстоятельств. При принятии решения о стадии раскрытия смягчающих ответственность обстоятельств следует учитывать, что:

  1. наличие обстоятельств, отягчающих ответственность, не лишает суд возможности снизить размер штрафа при одновременном наличии смягчающих обстоятельств <2>;
  2. суд, как правило, снижает штрафные санкции в значительно большее число раз, чем фискальный орган, - имеются судебные решения о снижении штрафных санкций и в 10 <3>, и в 40 <4> раз;
  3. суд по своему усмотрению может снизить ответственность даже в том случае, когда смягчающие обстоятельства уже были учтены вышестоящим налоговым органом <5>, однако существует судебная практика, согласно которой суд не снижает размер штрафных санкций в случае, если налоговым органом уже был снижен их размер с учетом смягчающих обстоятельств <6>.
<2> Постановления ФАС ЗСО от 20.11.2008 N Ф04-7069/2008(16117-А81-43), Ф04-7069/2008(16037-А81-43); ФАС УО от 20.06.2011 N Ф09-3151/11.
<3> Постановление ФАС ЗСО от 17.03.2011 N А45-10730/2010.
<4> Постановление ФАС ДВО от 16.09.2011 N А16-1252/2010.
<5> Постановления ФАС УО от 18.10.2011 N Ф09-6738/11, от 23.06.2011 N Ф09-3165/11; ФАС ПО от 20.01.2011 N А12-11813/2010.
<6> Постановление ФАС ДВО от 22.12.2008 N Ф03-5775/2008.

Подтвердить документами

Арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Суд вправе признать в качестве смягчающих ответственность за совершение правонарушения, помимо обстоятельств, указанных в ст. 112 НК РФ и в ст. 44 Закона N 212-ФЗ, иные обстоятельства.

Перечислим обстоятельства, смягчающие налоговую ответственность.

1. Тяжелое финансовое положение.

Данное обстоятельство однозначно является смягчающим обстоятельством только в отношении физического лица. Решение о признании данного положения смягчающим ответственность организации обстоятельством принимается исходя из каждого конкретного случая. Так, в различных ситуациях суды признавали указанное обстоятельство смягчающим на основании документов, подтверждающих наличие у налогоплательщика неоплаченной дебиторской задолженности, наличие значительной кредиторской задолженности; документов, подтверждающих получение значительных убытков по результатам финансово-хозяйственной деятельности. Также, признавая указанное обстоятельство смягчающим ответственность, суд аргументировал свою позицию тем, что взыскание штрафа в полном объеме "может превратиться из меры воздействия в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы ответчика". Доказательством тяжелого финансового положения организации может служить и неисполнение банком инкассовых поручений на списание налогов, предъявленных налоговым органом к счету общества.

2. Отсутствие фактов привлечения к ответственности в прошедшие периоды.

Данное обстоятельство налогоплательщик (плательщик взносов) может подтвердить, например, полученными в предыдущие периоды решениями фискальных органов об отказе в привлечении к ответственности за совершение правонарушения или решениями, принятыми в пользу налогоплательщика, по результатам обжалования решений фискального органа о привлечении к ответственности за совершение правонарушения.

3. Отсутствие умысла на совершение правонарушения.

В различных ситуациях суды признавали указанное обстоятельство смягчающим ответственность на основании того, что налогоплательщик (плательщик взносов) доказывал непредумышленный характер совершения правонарушения. Так, судами учитывалось в качестве смягчающего обстоятельство, когда налогоплательщик ошибочно направил налоговую декларацию в адрес налогового органа не по месту своего учета, а затем самостоятельно выявил эту ошибку и предпринял действия по ее истребованию у этого налогового органа. В другой ситуации налогоплательщик доказал, что допустил техническую ошибку и направил декларацию с нулевыми показателями в связи с тем, что форма бланка декларации являлась новой, а срок для ее освоения, заполнения и отправки был ограничен.

4. Признание факта совершения ошибки и самостоятельное ее исправление до вынесения решения о привлечении к ответственности.

Данное обстоятельство суды признают смягчающим при наличии документов, подтверждающих действия налогоплательщика (плательщика взносов) по самостоятельному исправлению ошибки, например копии уточненной налоговой декларации (копии уточненного расчета по начисленным и уплаченным страховым взносам), зарегистрированной фискальным органом до составления акта проверки.

5. Отсутствие ущерба для бюджетов, поскольку в момент совершения нарушения и в момент привлечения к ответственности имелась переплата.

Документами, подтверждающими наличие переплаты, могут являться, например, акт совместной сверки расчетов, подписанный фискальным органом и налогоплательщиком (плательщиком взносов); извещение фискального органа об обнаружении фактов излишней уплаты налога (взноса), направленное в адрес налогоплательщика (плательщика взносов).

6. Отсутствие задолженности перед бюджетом по уплате текущих налогов (взносов), что можно подтвердить актом совместной сверки расчетов по налогам (взносам), подписанным фискальным органом и налогоплательщиком (плательщиком взносов).

7. Своевременное представление налоговых деклараций за соответствующие налоговые периоды.

Подтверждающими данное обстоятельство документами могут служить, например, копии налоговых деклараций по соответствующим налогам, зарегистрированных налоговым органом; копии сообщений, подтверждающих передачу деклараций по телекоммуникационным каналам связи.

8. Несоразмерность санкции последствиям совершенного правонарушения.

Решение о признании указанного обстоятельства смягчающим ответственность судом принимается исходя из каждого конкретного случая. Так, в различных ситуациях суды признавали такое обстоятельство смягчающим ответственность на основании документов, подтверждающих добровольную уплату в бюджет налога (взноса) до вынесения решения фискального органа; документов, подтверждающих отсутствие недоимки по соответствующему налогу (взносу) на момент вынесения фискальным органом решения о привлечении к ответственности. При определении наличия указанного обстоятельства судами, как правило, учитывается и добровольная подача уточненной налоговой декларации (уточненного расчета по начисленным и уплаченным страховым взносам) до обнаружения фискальным органом ошибки в исчислении налога (взноса) и вынесения решения о привлечении к ответственности.

9. Незначительность допущенной просрочки.

В данном случае имеется в виду просрочка исполнения любого обязательства, установленного законодательством РФ, в том числе несвоевременное предоставление налоговых деклараций (расчетов по начисленным и уплаченным страховым взносам), несвоевременное сообщение в налоговый орган об открытии банковского счета, несвоевременное исполнение требования фискального органа о предоставлении документов и другие. Исходя из имеющейся судебной практики, суды, как правило, признают незначительным пропуск срока исполнения законодательно установленной обязанности от одного до пяти дней. Судами в разных обстоятельствах признавались уважительными, в частности, следующие причины пропуска срока: необходимость доставки документов в головной офис организации из ее обособленных подразделений, находящихся в другом городе; технический сбой при передаче документов по телекоммуникационным каналам связи, о котором налогоплательщику не было известно.

10. Периодическое оказание благотворительно-спонсорской помощи.

Это обстоятельство может смягчать ответственность организации за совершение правонарушения, однако возможность смягчения ответственности рассматривается судом (фискальным органом) исходя из конкретного случая и представленных доказательств. Так, суд указал, что осуществление благотворительных взносов на сумму около 600 млн руб. не может быть рассмотрено как обстоятельство, смягчающее ответственность за умышленную неуплату налогов в сумме около 90 млрд руб. В другой ситуации суд учел те факты, что организация неоднократно оказывала благотворительную помощь, выделяла субвенции местным бюджетам на оказание единовременной адресной материальной помощи гражданам, находящимся в трудной жизненной ситуации, и снизил размер штрафа.

11. Технический сбой при сдаче налогового отчета по телекоммуникационным каналам связи, что можно подтвердить, например, отчетом оператора электронного документооборота, письмом оператора электронного документооборота о наличии неполадок в системе.

Так, организацией 20 августа в электронном виде в адрес налогового органа по телекоммуникационным каналам связи была направлена налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за июль. В связи с тем что отчеты о доставке переданных файлов предоставляются позднее, организации стало известно о том, что произошел сбой, 21 августа, повторно налоговая декларация направлена в налоговый орган 21 августа. Такие обстоятельства суд признал смягчающими налоговую ответственность и снизил размер штрафных санкций.

12. Незначительная степень вины налогоплательщика (плательщика взносов).

Наличие этого смягчающего обстоятельства устанавливается судом в каждой конкретной ситуации исходя из имеющихся в деле доказательств. Так, суд установил незначительность вины в ситуации, когда налогоплательщик действовал на основании уведомления налогового органа о возможности применять упрощенную систему налогообложения. Налоговый орган ошибочно направил такое уведомление после того, как налогоплательщиком был представлен отчет о прибылях и убытках, согласно которому размер выручки от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом НДС) превысил 11 млн руб. Свою ошибку налоговый орган обнаружил через год после направления такого уведомления.

13. Объективная невозможность представления документов.

Непредставление налогоплательщиком (плательщиком взносов) документов может быть вызвано обстоятельствами, не зависящими от него, такими как кража бухгалтерских документов, уничтожение документов стихийным бедствием. Возможными доказательствами наступления таких обстоятельств могут являться постановление о возбуждении уголовного дела по факту кражи; документ уполномоченного органа, фиксирующий факт стихийного бедствия (справка МЧС).

14. Наличие в организации большого количества требований фискального органа о предоставлении документов, а также значительный объем запрошенных документов, что можно подтвердить, например, представив копии указанных требований фискального органа.

15. Неоднозначность применяемого законодательства.

Доказательством данного обстоятельства могут служить ссылки на нормы права, неоднозначные по содержанию, различная судебная практика применения норм; противоречивые разъяснения уполномоченных органов по вопросам применения спорных норм права.

Таким образом, при подготовке к обжалованию решений фискальных органов, выносимых по итогам проверок, следует внимательно изучить дело на предмет наличия смягчающих обстоятельств. Это позволит значительно снизить размер штрафов и повысить эффективность обжалования решений фискальных органов о привлечении к ответственности, предусмотренной законодательством о налогах, сборах и взносах.

В.Гришаева

Налоговый юрист

г. Новосибирск