Мудрый Экономист

Вперед батьки в пекло: не торопитесь платить доначисления

"Консультант", 2012, N 13

Сегодня мы представляем вниманию читателей очередной обзор судебной практики по налоговым спорам. И снова перед вами пара судебных актов Высшего Арбитражного Суда РФ, имеющих, на наш взгляд, немалую актуальность.

В первую очередь хочется обратить внимание на рассмотренное Президиумом ВАС РФ дело N А41-36076/10. Решением инспекции компании доначислили почти 70 млн налога на прибыль.

Фирма обжаловала решение в вышестоящем налоговом органе, но ее апелляционная жалоба осталась без удовлетворения.

Соответственно, решение инспекции вступило в законную силу. Но еще до вступления в силу решения инспекции компании частично исполнила его 18 июня 2008 г. в добровольном порядке, перечислив в бюджет 47 млн руб.

В дальнейшем решение о доначислении налога было признано недействительным судами трех инстанций, и 6 мая 2010 г. инспекция вернула налог налогоплательщику.

Инспекция должна уплатить и проценты

Однако компания посчитала, что для полного восстановления ее нарушенных прав и интересов налоговый орган должен также уплатить и проценты, предусмотренные ст. 79 Налогового кодекса.

По мнению налогоплательщика, его платеж, произведенный во исполнение решения инспекции о привлечении к налоговой ответственности, признанного впоследствии недействительным, должен квалифицироваться как излишне взысканный налог. Соответственно, инспекция должна уплатить проценты за период с момента взыскания до даты возврата налога.

Налоговый орган придерживался противоположной позиции. На его взгляд, самостоятельная уплата фирмой доначисленного налога до вступления в силу решения о привлечении к налоговой ответственности является основанием для квалификации платежа как излишне уплаченного, а не взысканного. Поэтому инспекция отказала компании в выплате процентов.

Примечание. ...налог, уплаченный до вступления в силу решения о привлечении к налоговой ответственности, квалифицируется как излишне уплаченный, а не взысканный...

Налогоплательщик обжаловал этот отказ в судебном порядке, но на этот раз суды трех инстанций встали на сторону инспекции. Они исходили из того, что процедура принудительного взыскания налога начинается с момента выставления требования о его уплате.

Следовательно, добровольное исполнение налогоплательщиком решения о привлечении к налоговой ответственности до получения указанного требования не может квалифицироваться как взыскание.

По мнению судов, к таким ситуациям при признании в последующем решения инспекции недействительным подлежит применению ст. 78 Налогового кодекса, регулирующая возврат излишне уплаченных сумм налогов и предусматривающая начисление процентов не с момента излишней уплаты налога, а с момента неисполнения налоговиками в установленный этим Кодексом срок заявления налогоплательщика о возврате налога.

Мнение ВАС РФ

Такая логика налогоплательщика не убедила. Он обратился за пересмотром вынесенных судами решений в Высший Арбитражный Суд РФ и нашел там защиту.

Как отметили судьи ВАС РФ в Определении о передаче дела на пересмотр (Определение от 20 февраля 2012 г. N ВАС-16551/2011), оценка сумм налогов как излишне уплаченных или излишне взысканных в целях применения ст. ст. 78 и 79 Налогового кодекса должна производиться в зависимости от основания, по которому было произведено исполнение налоговой обязанности, признанной в последующем отсутствующей.

Обязательно нужно выяснять, было ли оно произведено на основании налоговой декларации, в которой спорная сумма налога была исчислена налогоплательщиком самостоятельно либо на основании решения, принятого налоговым органом по результатам налоговой проверки.

При этом способ исполнения обязанности по уплате налога (самостоятельно налогоплательщиком либо путем осуществления налоговым органом мер по принудительному взысканию) правового значения не имеет.

Как напомнил ВАС РФ, излишняя уплата налога, как правило, имеет место, когда налогоплательщик, исчисляя подлежащую уплате в бюджет сумму налога самостоятельно (без участия налогового органа) по какой-либо причине, в том числе вследствие незнания налогового закона или добросовестного заблуждения, допускает ошибку в расчетах.

В то же время факт самостоятельного исполнения налогоплательщиком решения о привлечении к налоговой ответственности в части уплаты доначисленных ему инспекцией сумм налогов не является основанием для их оценки как излишне уплаченных, а вовсе не взысканных.

Нельзя карать за законопослушность

Налогоплательщик, в отношении которого вынесено решение о привлечении к налоговой ответственности, вправе исполнить это решение полностью или частично до вступления его в силу.

При этом подача апелляционной жалобы не лишает это лицо права исполнить не вступившее в силу решение полностью или частично (п. 9 ст. 101 Налогового кодекса).

В данном деле компания, реализуя указанное право путем самостоятельного перечисления денежных средств в счет уплаты налога, доначисленного решением налогового органа, будучи не согласной с этим решением и обжалуя его в вышестоящий налоговый орган, а затем и в суд, не может признаваться добровольно исполнившей обязанность по уплате налога.

Субъект налоговых правоотношений, самостоятельно исполнивший решения налоговых органов как законопослушный участник этих правоотношений, не может быть поставлен в условия худшие, нежели субъект, решения налоговых органов в отношении которого исполнялись принудительно.

Следовательно, в таких случаях инспекции также должны возвращать компаниям не только необоснованно начисленные суммы недоимок, но и выплачивать проценты, начисляемые со дня их уплаты налогоплательщиком.

Этот вывод может быть полезен многим налогоплательщикам, которые вынуждены, как и выигравшая этот спор компания, годами возвращать необоснованно начисленные им недоимки.

Не споришь с решением - нет переплаты

Позиция, сформулированная коллегией судей ВАС РФ в другом деле (см. Определение от 16 мая 2012 г. N ВАС-4754/2012), не менее обоснованная, но выгодна не компаниям, а налоговикам.

В ходе выездной проверки фирме доначислили 112 млн руб. НДС. Налогоплательщик перечислил эту сумму в бюджет, после чего обратился с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган, а позднее и в суд - с заявлением о признании решения инспекции недействительным.

Однако до вынесения судом решения по спору компания отказалась от своего иска. Производство по делу было прекращено. Тем не менее позднее налогоплательщик направил в инспекцию заявление о зачете тех самых 112 млн руб. НДС.

Инспекция в зачете отказала, сообщив, что ее решение вступило в законную силу, налогоплательщик отказался от его обжалования в судебном порядке, в лицевом счете общества переплата по налогу не значится. Бездействие налогового органа было обжаловано фирмой в суд, но суды всех инстанций поддержали позицию инспекции.

Аргументация судов

Судьи отметили, что зачет налога возможен только при наличии сумм переплат по налогам, зачисляемым в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

Упомянутая сумма НДС была начислена инспекцией на основании решения, которое акционерное общество отказалось обжаловать в суде (отказалось от уже поданного иска), поэтому оснований считать 112 млн руб. налога на добавленную стоимость излишне уплаченными в бюджет, по мнению судов, не имеется.

Заявленные в этом споре доводы налогоплательщика об изначальной незаконности решения о доначислении налога подлежали рассмотрению арбитражным судом в том судебном деле, в котором было начато оспаривание этого решения.

Приведение этих доводов в новом споре об отказе в зачете налога было оценено судами как попытка преодолеть установленный Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации запрет на повторное обращение в суд с тождественным требованием.

Таким образом, суды еще раз подтвердили, что, отказываясь от судебного спора с налоговым органом, налогоплательщик лишает себя реальной возможности вернуть или зачесть необоснованно начисленный ему налог.

Н.Степанов

Партнер

коллегии адвокатов

"Муранов, Черняков и партнеры"

О.Москвитин

Старший юрист

коллегии адвокатов

"Муранов, Черняков и партнеры"