Мудрый Экономист

О составе и утверждении годовой бухгалтерской отчетности ук

"Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2012, N 2

В свете изменений, внесенных в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету, для управляющих организаций, являющихся субъектами малого предпринимательства, стал особо актуальным вопрос, что должно входить в состав годовой бухгалтерской отчетности таких организаций за 2011 г. Кроме того, по-прежнему остается злободневным вопрос, когда должна быть утверждена годовая бухгалтерская отчетность управляющей компании, созданной в форме АО или ООО. Вот два момента, на которых мы остановимся в рамках данной статьи.

Каким должен быть состав годовой бухгалтерской отчетности?

Используя данные синтетического и аналитического учета, все организации обязаны составлять бухгалтерскую отчетность. Информацию о том, что входит в ее состав, можно найти в Законе о бухгалтерском учете. Согласно п. 2 ст. 13 этого Закона организации, за исключением государственных (муниципальных) учреждений, а также общественных организаций (объединений) и их структурных подразделений, не осуществляющих предпринимательскую деятельность и не имеющих оборотов по реализации товаров (работ, услуг), кроме выбывшего имущества, в состав бухгалтерской отчетности включают:

Аналогичные требования о составе бухгалтерской отчетности изложены в п. 5 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации": бухгалтерская отчетность состоит из Бухгалтерского баланса, Отчета о прибылях и убытках, приложений к ним и пояснительной записки (Пояснений к Бухгалтерскому балансу и Отчету о прибылях и убытках), а также из аудиторского заключения. Кроме того, порядок составления и представления бухгалтерской отчетности определен Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, в соответствии с п. 30 которого бухгалтерская отчетность организации состоит:

На основании п. 85 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ организации обязаны представлять годовую бухгалтерскую отчетность в объеме форм, предусмотренных п. 30 этого Положения.

В то же время необходимо учитывать, что в силу п. 2 ст. 5 Закона о бухгалтерском учете в планах счетов бухгалтерского учета, других нормативных актах и методических указаниях должна предусматриваться упрощенная система бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства. Аналогичное требование приведено в новом Законе о бухгалтерском учете <1>: регулирование бухгалтерского учета осуществляется с учетом принципа упрощения способов ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, для субъектов малого предпринимательства (п. 3 ст. 20). Согласно п. 2 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2007 N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в РФ" установление упрощенной системы ведения бухгалтерской отчетности для малых предприятий, осуществляющих отдельные виды деятельности, - одна из мер реализации государственной политики в области развития малого и среднего предпринимательства.

<1> Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ (вступает в силу с 2013 г.).

Об упрощенной системе формирования бухгалтерской отчетности организациями - субъектами малого предпринимательства идет речь в Приказе Минфина России от 02.07.2010 N 66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" (далее - Приказ N 66н). Под упрощенной системой здесь понимается следующее:

В то же время организации - субъекты малого предпринимательства вправе формировать представляемую бухгалтерскую отчетность в общем порядке. Другими словами, они могут включить в состав годовой бухгалтерской отчетности Бухгалтерский баланс и Отчет о прибылях и убытках, а также Отчет об изменениях капитала и Отчет о движении денежных средств, формы которых утверждены указанным Приказом Минфина. При этом детализацию показателей по статьям этих отчетов организация определяет самостоятельно, а иные Приложения к Бухгалтерскому балансу и Отчету о прибылях и убытках оформляются в табличной и (или) текстовой формах.

Однако в рассматриваемой ситуации представляет интерес п. 85 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, в соответствии с которым субъектам малого предпринимательства и некоммерческим организациям разрешено не представлять Отчет о движении денежных средств. Субъекты малого предпринимательства также вправе не представлять Приложение к Бухгалтерскому балансу, иные Приложения и пояснительную записку. Поэтому организация должна составить указанные Отчеты (Приложения), если она примет решение об их представлении хотя бы одному из заинтересованных пользователей.

Оба указанных документа являются нормативными правовыми актами одного иерархического уровня в системе правовых актов РФ, однако регулируют разные вопросы. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ определяет порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской отчетности юридическими лицами, а также взаимоотношения организации с внешними потребителями бухгалтерской информации. Данный документ разработан и утвержден на основании пп. "б" п. 2 ст. 5 Закона о бухгалтерском учете. В соответствии с этой нормой органы, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, разрабатывают и утверждают в пределах своей компетенции обязательные для исполнения всеми организациями положения (стандарты) по бухгалтерскому учету, устанавливающие принципы, правила и способы ведения организациями учета хозяйственных операций, составления и представления бухгалтерской отчетности. А Приказ N 66н утвержден во исполнение требования п. 3 ст. 13 Закона о бухгалтерском учете, на основании которого формы бухгалтерской отчетности организаций, а также инструкции о порядке их заполнения утверждаются Минфином.

В связи с этим, по мнению автора, управляющая компания, являющаяся субъектом малого предпринимательства, вправе принять решение о включении в состав бухгалтерской отчетности за 2011 г. только Бухгалтерского баланса и Отчета о прибылях и убытках (принимая во внимание допущение, установленное п. 85 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ). Если же решено формировать отчетность в полном объеме, можно воспользоваться упрощенной системой, предложенной в Приказе N 66н.

Кстати, Минфин в Информации об особенностях формирования бухгалтерской отчетности НКО (ПЗ-1/2011) со ссылкой на Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ указал, что НКО может в добровольном порядке принять решение о представлении и (или) публикации Отчета о движении денежных средств. В этом случае она составляет его с учетом особенностей классификации денежных потоков некоммерческой организацией применительно к правилам, установленным соответствующим ПБУ, и форме, утвержденной Приказом N 66н.

В какие сроки должна быть утверждена годовая бухгалтерская отчетность?

В силу п. 1 ст. 15 Закона о бухгалтерском учете управляющие компании, созданные в форме ООО или АО, представляют годовую бухгалтерскую отчетность в соответствии с учредительными документами учредителям, участникам организации или акционерам, а также территориальным органам государственной статистики по месту их регистрации. Другим органам исполнительной власти, банкам и иным пользователям бухгалтерская отчетность представляется в соответствии с законодательством РФ. Обязанность налогоплательщиков подавать в налоговый орган по месту нахождения организации бухгалтерскую отчетность закреплена в пп. 5 п. 1 ст. 23 НК РФ.

На исполнение обязанности по представлению годовой бухгалтерской отчетности отводится 90 дней по окончании года, если иное не предусмотрено законодательством РФ (п. 2 ст. 15 Закона о бухгалтерском учете). Иные сроки как раз установлены в части исполнения обязанности по представлению отчетности участникам ООО (акционерам АО). Главное затруднение состоит в том, что указанный п. 2 содержит требование, чтобы представляемая годовая бухгалтерская отчетность организации была утверждена в порядке, установленном учредительными документами.

Понятно, что положения учредительных документов АО и ООО должны соответствовать требованиям гражданского законодательства: Гражданскому кодексу, Федеральным законам от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон об АО) и от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон об ООО). Начнем с АО.

Вопрос, связанный с утверждением годовой бухгалтерской отчетности АО, решается на годовом общем собрании акционеров (пп. 4 п. 1 ст. 103 ГК РФ, п. 1 ст. 47, пп. 11 п. 1 ст. 48 Закона об АО). Утверждение отчетности относится к исключительной компетенции общего собрания - высшего органа управления АО. Годовое общее собрание акционеров проводится ежегодно в сроки, устанавливаемые уставом общества, но не ранее чем через два месяца и не позднее шести месяцев после окончания финансового года. Таким образом, крайний срок для проведения общего собрания акционеров, который может быть определен уставом, - 30 июня.

Теперь поговорим о представлении отчетности акционерам. О том, что планируется проведение общего собрания, общество должно известить акционеров не позднее чем за 20 дней до даты его проведения (п. 1 ст. 52 Закона об АО). В сообщении о проведении собрания среди прочего указываются порядок ознакомления с информацией (материалами), подлежащей представлению при подготовке к проведению общего собрания акционеров, и адрес, по которому с ней можно ознакомиться. К этим материалам относится и годовая бухгалтерская отчетность. Доступ к ней должен быть организован в помещении исполнительного органа общества и иных местах, адреса которых указаны в сообщении о проведении общего собрания акционеров, в течение 20 дней до проведения собрания. Кроме того, АО по требованию лица, имеющего право на участие в общем собрании акционеров, обязано предоставить ему копии годовой бухгалтерской отчетности. Плата, взимаемая за предоставление этих копий, не может превышать затраты на их изготовление.

В ООО действует такой порядок утверждения отчетности. В соответствии с пп. 3 п. 3 ст. 91 ГК РФ, пп. 6 п. 2 ст. 33 Закона об ООО утверждение годовых бухгалтерских балансов относится к исключительной компетенции общего собрания участников общества. Обратите внимание: в силу требований гражданского законодательства ООО обязаны утверждать не весь комплект годовой бухгалтерской отчетности, а только Бухгалтерский баланс. На основании ст. 34 Закона об ООО очередное общее собрание участников ООО проводится в сроки, определенные его уставом, но не реже одного раза в год. Уставом общества должен быть предусмотрен срок проведения очередного общего собрания, на котором утверждаются годовые результаты деятельности ООО. Это собрание должно проводиться не ранее чем через два месяца и не позднее четырех месяцев после окончания финансового года. Таким образом, крайний срок для проведения общего собрания участников ООО, на котором должна быть утверждена годовая бухгалтерская отчетность или как минимум годовой Бухгалтерский баланс, - 30 апреля. При этом и в ООО, и в АО общее собрание не может быть назначено раньше 1 марта.

О том, что будет проводиться общее собрание, участники должны быть извещены не позднее чем за 30 дней до его проведения. В уведомлении указываются только время и место проведения собрания, а также предлагаемая повестка дня (п. 2 ст. 36 Закона об ООО). Однако вместе с уведомлением участникам направляются информация и материалы, подлежащие предоставлению участникам ООО при подготовке общего собрания. Это годовой отчет, заключения ревизионной комиссии (ревизора) общества и аудитора по результатам проверки годовых отчетов и годовых бухгалтерских балансов, иная информация (материалы), предусмотренная уставом общества. В данном списке годовой Бухгалтерский баланс прямо не указан, однако это, несомненно, документ, с которым участники должны ознакомиться перед проведением собрания, поэтому его также следует направить участникам вместе с уведомлением.

В то же время уставом общества может быть предусмотрен иной порядок ознакомления участников с указанными информацией и материалами. Например, можно ограничиться только тем, что участники в течение 30 дней до проведения общего собрания должны иметь возможность ознакомиться с необходимыми материалами и информацией в помещении исполнительного органа ООО. Данная возможность предоставляется участникам вне зависимости от того, направлялась ли им информация (материалы) вместе с уведомлением о проведении общего собрания. Кроме того, они могут потребовать предоставить им копии документов, плата за которые не может превышать затрат на их изготовление.

Получается, в силу требований гражданского законодательства годовая бухгалтерская отчетность АО может быть утверждена 30 июня, а ООО - 30 апреля, то есть по истечении того срока, когда она подлежит представлению в налоговый орган. Выход в этом случае один - представить в налоговую инспекцию неутвержденную отчетность. Свидетельством того, что таким образом можно поступить, является требование ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" <2> о замене первоначально представленной пользователям отчетности на пересмотренную бухгалтерскую отчетность. Новая отчетность составляется в случае исправления существенной ошибки предшествующего отчетного года, выявленной до утверждения бухгалтерской отчетности за этот год.

<2> Утверждено Приказом Минфина России от 28.06.2010 N 63н.

Кроме того, в новом Законе о бухгалтерском учете отсутствует требование о представлении утвержденной бухгалтерской отчетности. Этим Законом установлено, что бухгалтерская (финансовая) отчетность считается составленной после подписания ее экземпляра на бумажном носителе руководителем экономического субъекта, а ее утверждение и опубликование осуществляются в порядке и случаях, которые установлены федеральными законами (п. п. 8, 9 ст. 13). Обязанные составлять отчетность экономические субъекты представляют по одному обязательному экземпляру годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности в орган государственной статистики по месту государственной регистрации. Обязательный экземпляр составленной годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности представляется не позднее трех месяцев после окончания отчетного периода (п. 2 ст. 18).

Отметим еще один момент. К материалам, которые должны быть предоставлены участникам ООО (акционерам АО) перед проведением общего собрания, относится аудиторское заключение (если организация подлежит обязательному аудиту либо аудит проведен по решению общего собрания участников (по требованию акционеров)). Таким образом, аудиторская проверка должна быть проведена и по ее результатам должно быть получено аудиторское заключение к тому моменту, когда информация будет доступна участникам (акционерам) перед проведением собрания, на котором будет утверждаться годовая бухгалтерская отчетность. У ООО этот срок наступает в конце марта, когда годовая бухгалтерская отчетность (включая аудиторское заключение, если организация подлежит обязательному аудиту) должна быть представлена в налоговый орган. Поэтому у ООО, которое все делает в соответствии с установленными сроками, не должно возникнуть проблем с тем, чтобы сдать в налоговую инспекцию полный комплект документов, за исключением того, что отчетность еще не утверждена.

А вот у АО ситуация складывается по-другому. Если собрание проводится в конце июня, аудиторское заключение может быть получено в мае, когда срок его сдачи в налоговую инспекцию прошел. Следовательно, у общества отсутствует возможность представления в составе годовой бухгалтерской отчетности аудиторского заключения. По мнению некоторых судей, это необязательно является признаком налогового правонарушения, установленного ст. 126 НК РФ. В соответствии с п. 1 этой статьи непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы соответствующих документов и иных сведений влечет взыскание штрафа в размере 200 руб. за каждый непредставленный документ. Так, ФАС УО (Постановления от 05.07.2010 N N Ф09-4280/10-С3, Ф09-4276/10-С3) расценил: общество по объективным причинам не имело возможности представить годовую отчетность, в том числе аудиторское заключение, в срок, предусмотренный п. 2 ст. 15 Закона о бухгалтерском учете, так как это привело бы к нарушению установленного учредительными документами порядка представления годовой отчетности. Кроме того, судьи сослались на наличие противоречий в нормах, содержащихся в указанном пункте и п. 1 ст. 47 Закона об АО, что в силу п. 7 ст. 3 НК РФ толкуется в пользу налогоплательщика. Таким образом, в рассматриваемой ситуации отсутствуют вина налогоплательщика в совершении налогового правонарушения и основания для его привлечения к налоговой ответственности.

В то же время у арбитров есть и другая точка зрения. При установлении срока проведения годового общего собрания акционеров необходимо учитывать требования не только Закона об АО, но и иных законодательных актов. Поэтому, даже если уставом общества предусмотрено проведение годового общего собрания акционеров после истечения срока подачи годовой бухгалтерской отчетности, в соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 23 НК РФ, ст. 15 Закона о бухгалтерском учете налогоплательщику необходимо провести внеочередное общее собрание акционеров для утверждения годовой бухгалтерской отчетности (Постановление ФАС СЗО от 17.08.2010 по делу N А56-72213/2009).

* * *

Подведем итог. Если управляющая компания является субъектом малого предпринимательства, она вполне может принять решение о составлении и представлении пользователям годовой бухгалтерской отчетности, включающей в себя только Бухгалтерский баланс и Отчет о прибылях и убытках. При этом требование о том, что в налоговую инспекцию должна быть представлена утвержденная годовая бухгалтерская отчетность, можно проигнорировать. Единственное, если впоследствии эта отчетность будет изменена (такое возможно только в случае обнаружения и исправления существенных ошибок предшествующего отчетного года), во все места, куда была направлена первоначальная бухгалтерская отчетность, придется представить пересмотренную отчетность.

А.Г.Снегирев

Эксперт журнала

"Жилищно-коммунальное хозяйство:

бухгалтерский учет и налогообложение"