Мудрый Экономист

Вопросы квалификации и налогообложения сделок своп

"Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке", 2012, N 2

В Письме от 02.12.2011 N 03-03-06/2/191 Минфин России высказал свою позицию по вопросу квалификации для целей налогообложения сделок своп, признания их договорами ПФИ в методологической связи с российским законодательством и нормативными документами Федеральной службы по финансовым рынкам. В результате у кредитных организаций возникли риски переквалификации таких договоров налоговыми органами.

Анализ условий договора для квалификации его в целях налогообложения

Подготавливая налоговую отчетность, кредитные организации проводят анализ первичных документов. Порядок оформления договоров и генеральных соглашений они анализируют с учетом требований Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" (далее - Закон N 39-ФЗ). Пунктами 1 и 2 ст. 51.5 этого Закона определено, что если стороны намерены заключить более одного договора РЕПО, и (или) договора, являющегося производным финансовым инструментом, и (или) договора иного вида, объектом которых являются ценные бумаги и (или) иностранная валюта, то такие договоры могут заключаться на условиях генерального соглашения (единого договора).

Такие договоры, а также генеральные соглашения (единые договоры) могут предусматривать, что их отдельные условия определяются примерными условиями договоров, утвержденными саморегулируемой организацией профессиональных участников рынка ценных бумаг, опубликованными в печати или размещенными в сети Интернет. Примерные условия могут определять условия одного или нескольких видов указанных договоров.

Одной из сторон договора РЕПО, договора, являющегося производным финансовым инструментом, или договора иного вида может выступать иностранная организация. Пунктом 5 ст. 51.5 Закона N 39-ФЗ установлено, что федеральным органом исполнительной власти утверждается перечень иностранных организаций, разработавших (утвердивших) примерные условия договоров (иных аналогичных документов), которые могут определять отдельные условия договора РЕПО, договора, являющегося производным финансовым инструментом, или договора иного вида, объектом которых являются ценные бумаги и (или) иностранная валюта. Федеральной службой по финансовым рынкам России издан соответствующий Приказ (от 29.11.2011 N 11-62/пз-н; далее - Приказ ФСФР N 11-62/пз-н), который зарегистрирован Минюстом России 30.12.2011 за N 22829, но на момент подготовки данного материала официально не опубликован.

Примечание. Перечень иностранных организаций, разработавших (утвердивших) примерные условия договоров (иных аналогичных документов), которые могут определять отдельные условия договора РЕПО, договора, являющегося ПФИ, и ряда иных договоров, утвержден ФСФР России 29 ноября 2011 г.

В соответствии с Приказом ФСФР N 11-62/пз-н в Перечень таких иностранных организаций входят:

  1. Международная ассоциация свопов и деривативов, Инк. (International Swaps and Derivatives Association, Inc.);
  2. Международная ассоциация рынков капитала, Лтд. (International Capital Market Association, Ltd.).

Таким образом, с момента вступления в силу Приказа ФСФР N 11-62/пз-н кредитные организации должны проводить анализ первичных документов по совершенным сделкам на финансовом рынке с учетом указанных нововведений.

Позиция Минфина России и риск переквалификации сделки налоговыми органами

Анализ первичных документов, в том числе договоров, которые заключены по сделкам на финансовом рынке, в настоящее время является особенно актуальным в связи с обнародованием позиции Минфина России, высказанной в Письме от 02.12.2011 N 03-03-06/2/191. В этом Письме финансовое ведомство разъяснило, что при рассмотрении вопросов, связанных с квалификацией сделки для целей налогообложения, необходимо учитывать ее условия (условия договора): "По мнению Департамента, указание в условиях сделки на то, что сделка является сделкой своп, следует рассматривать как указание на то, что договор является производным финансовым инструментом". Из этого следует, что, даже если кредитная организация закрепила основные направления налогообложения сделок, совершаемых ею на финансовом рынке, в своей учетной политике, для нее существуют риски переквалификации сделок в зависимости от оформления первичных документов, в том числе договоров.

В настоящее время ряд кредитных организаций пересматривают заключенные ранее договоры и оформляют дополнительные соглашения к ним. Это делается в том числе и в связи с вступлением в силу с 1 января 2012 г. некоторых документов Банка России. К ним, в частности, относятся Указание Банка России от 04.07.2011 N 2654-У "О внесении изменений в Положение Банка России от 26 марта 2007 года N 302-П "О Правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации" и Положение Банка России от 04.07.2011 N 372-П "О порядке ведения бухгалтерского учета производных финансовых инструментов" (далее - Положение N 372-П).

Рассматривая вступившие в силу документы Банка России во взаимосвязи с Законом N 39-ФЗ, мы видим требования, которые предъявляются к производным финансовым инструментам. Законом N 39-ФЗ (ст. 2) установлено, что производный финансовый инструмент - это договор, за исключением договора РЕПО, предусматривающий одну или несколько из следующих обязанностей:

Рассматривая вопрос квалификации производных финансовых инструментов, необходимо учитывать положения Приказа ФСФР России от 04.03.2010 N 10-13/пз-н, в котором даны определения видов ПФИ, таких как опцион, фьючерс, форвард, своп, и установлены требования к этим видам операций.

Примечание. Чтобы исключить риски переквалификации сделок своп, рекомендуется провести инвентаризацию договоров и в необходимых случаях принять решение о заключении дополнительного соглашения с изменением формулировок в договоре.

Завершая рассмотрение ПФИ, необходимо также отметить, что действие Положения N 372-П также распространяется на договоры, которые признаются производными финансовыми инструментами в соответствии с правом иностранного государства, нормами международного договора или обычаями делового оборота и в отношении которых правом иностранного государства или нормами международного договора предусмотрена их судебная защита. Участвуя в подобных сделках, кредитным организациям необходимо уделять внимание их классификации в целях налогового учета.

Подводя итог сказанному, можно рекомендовать кредитным организациям в целях сокращения рисков налогообложения провести инвентаризацию договоров по сделкам, совершаемым на финансовом рынке.

А.Л.Князев

Начальник отдела -

заместитель начальника

управления налогообложения

ОАО "ОТП Банк"