Ошибки при учете расходов на создание интернет-сайта
"Финансовая газета", 2012, N 5
Рассмотрим конкретную ситуацию. Для осуществления финансово-хозяйственной деятельности ООО "ИНТ" (заказчик) заключен договор с ООО "Инновации" (исполнитель) на создание интернет-представительства от 30 сентября 2011 г. Согласно данным договора исполнитель принимает на себя обязательства по выполнению этапов работ по созданию интернет-представительства. Договором также установлено, что исключительное право на интернет-представительство переходит к заказчику в наиболее позднюю из следующих дат:
- дату подписания акта сдачи-приемки работ;
- дату полной оплаты работы по настоящему договору.
При этом имущественное право на интернет-представительство передается (уступается) исполнителем как на целостный объект авторских прав.
Расходы ООО "ИНТ" на создание интернет-представительства списаны единовременно на основании актов сдачи-приемки работ на общую сумму 500 000 руб.
Согласно указанным актам отражены следующие наименования работ (услуг): разработка технологической основы интернет-представительства, модули интернет-магазина - сумма 300 000 руб.; работы по разработке стандартных модулей интернет-магазина, тестированию и отладке - сумма 170 000 руб.; интеграция интернет-магазина с базой данных "1С" - 30 000 руб.
Таким образом, расходы ООО "ИНТ" на создание интернет-представительства списаны единовременно для целей бухгалтерского и налогового учета.
Если организации передаются исключительные права и выполняются все прочие условия п. 3 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов", утвержденного Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н (ред. от 24.12.2010), созданный сайт в бухгалтерском учете признается нематериальным активом (далее НМА). В этом случае затраты на его создание отражаются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Приобретение НМА".
Если исключительные права на сайт не передаются, расходы по его созданию будут списываться в течение установленного срока использования сайта.
В налоговом учете сайт будет считаться нематериальным активом, если на него получены исключительные права и выполняются все прочие условия п. 3 ст. 257 НК РФ. Если исключительные права на сайт отсутствуют, затраты на его создание будут учитываться в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (ст. 264 НК РФ), и должны равномерно списываться в течение установленного срока использования сайта (Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 07.06.2011 N 03-03-06/1/330 и Письмо УФНС России по г. Москве от 30.09.2010 N 16-15/102331@.1).
Согласно п. 3 ПБУ 14/2007 для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве НМА необходимо единовременное выполнение следующих условий:
- объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем, в частности, объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации (в том числе в предпринимательской деятельности, осуществляемой в соответствии с законодательством Российской Федерации);
- организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том числе организация имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива, и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации - патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора и т.п.), а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам;
- возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;
- объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
- организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
- фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;
- отсутствие у объекта материально-вещественной формы.
В соответствии с п. 3 ст. 257 НК РФ НМА признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев).
Для признания НМА необходимо наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого НМА, и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).
В связи с тем что согласно условиям договора на создание интернет-представительства для ООО "ИНТ" (дата полной оплаты работ по договору) переданы исключительные права, указанный актив следует учитывать в качестве НМА для целей как бухгалтерского, так и налогового учета с последующим списанием его стоимости на расходы посредством начисления амортизации исходя из ожидаемого срока использования, в течение которого предполагается получать экономические выгоды (в соответствии с требованиями учетной политики ООО "ИНТ").
Условиями договора разработчиком сайта не установлен срок использования данного объекта НМА, поэтому для целей налогового учета срок полезного использования интернет-сайта следует установить продолжительностью 10 лет.
В результате единовременного списания расходов на создание интернет-представительства ООО "ИНТ" искажены показатели бухгалтерской отчетности, а именно занижен показатель строки 1110 "Нематериальные активы" бухгалтерского баланса на 30.09.2011, а также завышен показатель строки 2210 "Коммерческие расходы", занижены показатели строки 2300 "Прибыль (убыток) до налогообложения", строки 1631 "Чистая прибыль (убыток) отчетного периода" отчета о прибылях и убытках.
Кроме того, ООО "ИНТ" имеет риск по занижению налогооблагаемой базы за 9 месяцев 2011 г. по налогу на прибыль.
Таким образом, ООО "ИНТ" затраты, связанные с разработкой интернет-представительства и передачей исключительных прав на него, целесообразнее учитывать в составе НМА с последующим списанием на расходы посредством амортизации. Кроме того, необходимо оформить и сдать уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций за 9 месяцев 2011 г. в налоговый орган.
Р.Кондрашова
Ведущий аудитор,
член Московской аудиторской палаты