Мудрый Экономист

Правовой режим доступа к налоговой тайне при осуществлении орд

"Налоговый вестник", 2012, N 2

В Федеральном законе от 12.08.1995 N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности" (далее - Закон об ОРД) отсутствуют какие-либо ограничения на получение в процессе проведения такого оперативно-разыскного мероприятия, как "наведение справок", информации конфиденциального характера. Однако следует учитывать, что действующим российским законодательством установлены специальные режимы ограничения доступа к достаточно большому объему сведений, относящихся к частной жизни граждан, а также составляющих профессиональную тайну. В данной статье речь пойдет о правовом режиме доступа к налоговой тайне.

В соответствии с положениями Доктрины информационной безопасности Российской Федерации, утв. Указом Президента РФ от 09.09.2000 N ПР-1895, под информационной безопасностью Российской Федерации понимается состояние защищенности ее национальных интересов в информационной сфере, определяющихся совокупностью сбалансированных интересов личности, общества и государства. Наиболее важным направлением правового обеспечения информационной безопасности Российской Федерации является разработка и принятие нормативных правовых актов Российской Федерации, устанавливающих ответственность юридических и физических лиц за несанкционированный доступ к информации, ее противоправное копирование, искажение и противозаконное использование, преднамеренное распространение недостоверной информации, противоправное раскрытие конфиденциальной информации, использование в преступных целях.

Разделение информации

В зависимости от того значения, которое имеет информация по отношению к правам, свободам и законным интересам человека, безопасности общества и государства, имеет смысл в настоящее время говорить о разделении всего массива информации на информацию, изъятую из оборота, информацию, находящуюся в ограниченном обороте, и информацию, находящуюся в свободном доступе.

Под информацией с ограниченным доступом понимается информация, доступ к которой ограничен в соответствии с законом с целью защиты прав и законных интересов ее обладателей.

Условия отнесения информации с ограниченным доступом к сведениям, составляющим какую-либо тайну, обязательность соблюдения конфиденциальности такой информации, а также ответственность за ее разглашение устанавливаются федеральными законами.

В соответствии со ст. 9 Федерального закона от 27.07.2006 N 149-ФЗ "Об информации, информационных технологиях и о защите информации" ограничение доступа к информации устанавливается федеральными законами в целях защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, прав и законных интересов других лиц, обеспечения обороны страны и безопасности государства. Основополагающими также являются положения о том, что:

Виды тайн

На сегодня в законодательстве Российской Федерации упоминается более 40 видов тайн, которые выступают в виде прямых ограничений при реализации информационных прав и свобод. Так, Конституция Российской Федерации гарантирует каждому гражданину право на неприкосновенность частной жизни, личную и семейную тайны, защиту своей чести и доброго имени.

Личная и семейная тайна, в соответствии со ст. 150 части первой Гражданского кодекса Российской Федерации <1> (далее - ГК РФ), отнесены к нематериальным благам, и на них также распространяется соответствующий правовой режим.

<1> Собрание законодательства Российской Федерации, 1994, N 32, ст. 3301 (ред. от 27.12.2009).

Статья 139 части первой ГК РФ устанавливает правовой режим служебной и коммерческой тайны. Правовой режим налоговой тайны рассматривается в ст. 102 части первой Налогового кодекса РФ <2>. Понятие банковской тайны определяется ст. 26 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" <3>.

<2> Собрание законодательства Российской Федерации, 1998, N 31, ст. 3824 (ред. от 29.12.2009, с изм. и доп., вступ. в силу с 01.01.2010).
<3> Собрание законодательства Российской Федерации, 1996, N 6, ст. 492 (ред. от 27.12.2009, с изм. и доп., вступ. в силу с 01.01.2010).

Однако на практике, особенно при взаимодействии хранителей, депозитариев каких-либо видов упомянутых тайн с органами, осуществляющими оперативно-разыскную деятельность, возникают вопросы об объемах и правомерности направления запрашиваемой информации. Опасения органов, призванных обеспечивать сохранность конфиденциальной информации, связаны в основном с сомнениями в правомочности правоохранительных органов эту информацию запрашивать. Подчас такие опасения не беспочвенны.

Однако бывают случаи, когда депозитарии грешат расширительным толкованием норм о защите такой информации. В качестве примера можно привести ситуацию, когда согласно положениям Письма Федеральной налоговой службы от 05.06.2006 N ВЕ-6-27/472@ "О практике взаимодействия органов Федеральной налоговой службы с судебными и правоохранительными органами" предоставление органам, осуществляющим оперативно-разыскную деятельность, конфиденциальных сведений, содержащих налоговую и личную тайну гражданина, персональные сведения о физическом лице, допускается на основании постановления руководителя (заместителя) соответствующего органа при наличии судебного решения, вынесенного федеральным судьей. При этом в судебном решении обязательно должно содержаться указание о том, что федеральный судья, рассмотрев материалы, не нашел препятствий для проведения оперативно-розыскных мероприятий.

На практике применение данного Письма налоговыми органами привело к отказам в предоставлении органам внутренних дел информации об исчислении и уплате налогов физическими лицами, а также об имеющейся у них задолженности по платежам в бюджет.

Хотя, на взгляд автора, данные об исчислении и уплате налогов физическими лицами, а также об имеющейся у них задолженности по платежам в бюджет не являются сведениями, нарушающими личную тайну, семейную тайну или тайну личной переписки.

Налоговая тайна

В рамках данной статьи рассмотрим правовой режим доступа к налоговой тайне. Специальный правовой статус сведений, составляющих налоговую тайну, закреплен ст. 102 НК РФ исходя из интересов налогоплательщиков и с учетом соблюдения принципа баланса публичных и частных интересов в указанной сфере. В процессе осуществления налоговыми органами Российской Федерации своих функций, установленных НК РФ и иными федеральными законами, в их распоряжении оказывается значительный объем информации об имущественном состоянии каждого налогоплательщика, распространение которой может причинить ущерб как интересам отдельных граждан, частная жизнь которых является неприкосновенной и охраняется законом, так и юридических лиц, чьи коммерческие и иные интересы могут быть нарушены в случае произвольного распространения в конкурентной или криминальной среде значимой для бизнеса конфиденциальной информации. Поэтому федеральное законодательство предусматривает ограниченный режим доступа к такой информации путем установления исчерпывающего перечня субъектов, обладающих в силу закона правом обращения к налоговым органам за предоставлением сведений, составляющих налоговую тайну, в указанных в законе целях <1>.

<1> Определение КС РФ от 30.09.2004 N 317-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Ламбина Александра Ивановича на нарушение его конституционных прав статьей 102 Налогового кодекса Российской Федерации".

Утрата документов, содержащих сведения, составляющие налоговую тайну, либо разглашение таких сведений влекут ответственность, предусмотренную федеральными законами.

Заслуживает внимания точка зрения, в соответствии с которой существующие сегодня различные виды тайн объединяет то, что они являются разновидностями информации, доступ к которой ограничен. К данной категории информации надлежит отнести и налоговую тайну. Правовой режим ограничения доступа к информации установлен ст. 9 Закона N 149-ФЗ. Следовательно, правовое регулирование налоговой тайны осуществляется не только Налоговым кодексом РФ, где дано ее определение, но и названным Законом. Пунктом 4 ст. 9 Закона N 149-ФЗ налоговая тайна включена в понятие "иная тайна", в отношении которой применяется режим конфиденциальности информации. Названная статья также содержит бланкетную норму права, согласно которой условия отнесения информации к сведениям, составляющим такую тайну, обязательность соблюдения в отношении ее конфиденциальности, а также ответственность за ее разглашение устанавливаются федеральными законами <2>.

<2> Кирилина В.Е. Правовой режим налоговой тайны // Законы России: опыт, анализ, практика. 2010. N 4.

Действительно, по общему правилу, установленному ст. ст. 10, 12 Федерального закона от 20.02.1995 N 24-ФЗ "Об информации, информатизации и защите информации", государственные информационные ресурсы являются открытыми и общедоступными. Пользователи - граждане, органы государственной власти, органы местного самоуправления, организации и общественные объединения - обладают равными правами на доступ к государственным информационным ресурсам и не обязаны обосновывать перед владельцами этих ресурсов необходимость получения запрашиваемой ими информации. Исключение составляет документированная информация, отнесенная законом к категории ограниченного доступа, которая, в свою очередь, как уже отмечалось, подразделяется на информацию, составляющую государственную тайну, и конфиденциальную информацию.

Информация, защищаемая в режиме налоговой тайны, является одной из разновидностей конфиденциальной экономической информации наряду с информацией, составляющей коммерческую, нотариальную, аудиторскую и банковскую тайны. Соответственно, доступ к ней ограничен. Такое ограничение и составляет основу правового режима защиты конфиденциальной информации этого вида.

Правовую основу этого режима, как уже отмечалось, составляют положения, закрепленные в ст. 102 НК РФ. В соответствии с ними налоговую тайну составляют любые полученные налоговым органом, органами внутренних дел, органом государственного внебюджетного фонда и таможенным органом сведения о налогоплательщике, за исключением сведений:

Поступившие в налоговые органы, органы внутренних дел, органы государственных внебюджетных фондов или таможенные органы сведения, составляющие налоговую тайну, имеют специальный режим хранения и доступа. Доступ к сведениям, составляющим налоговую тайну, наряду с соответствующими должностными лицами органов внутренних дел имеют также сотрудники (работники) по перечням, определяемым ФНС и ФТС России, а также органами государственных внебюджетных фондов.

Налоговая тайна не подлежит разглашению налоговыми органами, органами внутренних дел, органами государственных внебюджетных фондов и таможенными органами, их должностными лицами и привлекаемыми специалистами, экспертами, за исключением случаев, предусмотренных федеральным законом. К разглашению налоговой тайны относится, в частности, использование или передача другому лицу производственной или коммерческой тайны налогоплательщика, ставшей известной должностному лицу налогового органа, органа внутренних дел, органа государственного внебюджетного фонда или таможенного органа, привлеченному специалисту или эксперту при исполнении ими своих обязанностей.

Фактически под разглашением налоговой тайны следует понимать любое виновное противоправное, в нарушение режима защиты соответствующей конфиденциальной информации, действие (бездействие) должностного лица налогового (таможенного) органа или органа внутренних дел, в результате которого она стала доступна третьим лицам.

Отметим, что основной массив информации, составляющей налоговую тайну, является составной частью информационных ресурсов налоговых органов, а посему обратимся к нормативной правовой базе этого ведомства. Соответственно, передача информации, составляющей налоговую тайну, подчинена определенному регламенту.

Порядок доступа государственных органов, органов местного самоуправления, организаций, уполномоченных лиц и других пользователей к конфиденциальной информации налоговых органов, составляющей налоговую тайну, установлен специальным регламентом, разработанным в центральном аппарате налогового ведомства. Согласно Приказу МНС России от 03.03.2003 N БГ-3-28/96 "Об утверждении Порядка доступа к конфиденциальной информации налоговых органов" такая информация предоставляется только на основании запроса, оформленного в письменном виде на бланках установленной формы, и направляется фельдсвязью, почтовыми отправлениями, курьерами, нарочными или в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи с реквизитами, позволяющими идентифицировать факт обращения пользователя в налоговый орган. К обоснованию, которое приводится в запросе о предоставлении конфиденциальной информации, в соответствии с п. 7 Порядка относится, в частности, находящееся в производстве суда, правоохранительного органа дело с указанием его номера; проведение правоохранительным органом оперативно-разыскных мероприятий или проверки по поступившей в этот орган информации с указанием даты и номера документа, на основании которого проводятся оперативно-разыскное мероприятие или проверка информации.

Следует отметить, что в п. 29 п. 1 ст. 13 Закона "О полиции" закреплено соответствующее право сотрудников органов внутренних дел получать в целях предупреждения, выявления и раскрытия преступлений в соответствии с законодательством Российской Федерации сведения, составляющие налоговую тайну. Сразу необходимо оговориться, что такое право предусмотрено не для всех сотрудников полиции, а только для тех, чьи должности указаны в специальном Перечне, утвержденном ведомственным нормативным правовым актом. В настоящий момент это Приказ МВД России от 26.12.2003 N 1033 (зарегистрирован в Минюсте России 21.01.2004 N 5443), в соответствии с которым утвержден Перечень должностных лиц системы МВД России, пользующихся правом доступа к сведениям, составляющим налоговую тайну. Основная идея при его подготовке заключалась в том, чтобы доступ к налоговой тайне получили те сотрудники органов внутренних дел, в должностные обязанности которых непосредственно входит выявление, предупреждение и пресечение налоговых преступлений. К слову, в связи с произошедшими в МВД России организационно-штатными изменениями, данный Приказ нуждается в переработке, т.к. большинство указанных в нем должностей в настоящий момент не существует.

Выездные налоговые проверки с участием сотрудников органов внутренних дел проводятся должностными лицами налоговых органов в соответствии с п. 1 ст. 36 НК РФ, который устанавливает, что "...по запросу налоговых органов органы внутренних дел участвуют вместе с налоговыми органами в проводимых налоговыми органами выездных налоговых проверках", и пп. 28 п. 1 ст. 13 Закона "О полиции", предусматривающим право органов внутренних дел участвовать в налоговых проверках по запросам налоговых органов Российской Федерации.

В соответствии с положениями Инструкции о порядке направления материалов налоговыми органами в органы внутренних дел при выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления, утв. Приказом МВД России и ФНС России от 30.06.2009 N 495/ММ-7-2-347 "Об утверждении Порядка взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений", при непогашении налогоплательщиком (плательщиком сбора) в полном объеме в течение двух месяцев со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога (сбора) указанной в данном требовании недоимки, размеры которой позволяют предполагать факт совершения нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления, налоговые органы направляют в органы внутренних дел определенный перечень документов, содержащих в т.ч. налоговую тайну (например, копии акта налоговой проверки с необходимыми приложениями; копии налоговых деклараций, бухгалтерской отчетности и иных документов, подтверждающих исчисленные налоги и (или) сборы, и др.).

Следует также отметить, что правоприменительная практика выявила проблему отнесения к объекту налоговой тайны информации о неуплате плательщиком налога, с учетом того, что сведения о нарушениях законодательства о налогах и сборах и мерах ответственности за эти нарушения не являются налоговой тайной.

"...По мнению ФАС Центрального округа, законодатель имел в виду только налоговые правонарушения, ответственность за которые предусмотрена в гл. 16 НК РФ, так как за их совершение установлена налоговая ответственность, а неисполнение налогоплательщиком обязанности уплаты налога в бюджет при отсутствии признаков налогового правонарушения не влечет применения к налогоплательщику мер налоговой ответственности и не рассматривается как нарушение законодательства о налогах и сборах. Следовательно, информация о неисполнении обязанности по уплате налога имеет статус налоговой тайны, и ее разглашение налоговым органам прямо запрещено законом (см. Постановление ФАС Центрального округа от 29.08.2007 по делу N А14-15673-2006/614/34).

Позиция Минфина России и ФНС России заключается в том, что сведения о задолженности налогоплательщиков перед бюджетами различных уровней не составляют налоговую тайну, поскольку являются отражением налогового правонарушения, связанного с неисполнением налогоплательщиком обязанности по уплате налогов и сборов. Неисполнение обязанности по уплате налога в установленный срок при отсутствии признаков налогового правонарушения - это нарушение порядка уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах, следовательно, сведения об указанном нарушении также не могут составлять налоговую тайну.

При анализе рассмотренных позиций следует обратить внимание на следующие моменты. Прежде всего, необходимо различать информацию о неисполнении обязанности по уплате налога и сведения об исполнении налогоплательщиком своих обязанностей, поскольку первое понятие уже предполагает нарушение законодательства о налогах и сборах, а второе - нет. Кроме того, информация о суммах уплачиваемых налогов и сборов, которая может быть составной частью сведений об исполнении налогоплательщиком своих обязанностей, относится к налоговой тайне, что было подтверждено судебной практикой.

При буквальном толковании пп. 3 п. 1 ст. 102 НК РФ не составляют налоговой тайны только те сведения, которые содержат информацию исключительно о налоговых правонарушениях и мерах ответственности за них. Поэтому сведения о неисполнении обязанности по уплате налогов и сборов перестанут составлять налоговую тайну только с момента вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в порядке, предусмотренном ст. 101 НК РФ, или решения о привлечении лица к ответственности за налоговое правонарушение в соответствии со ст. 101.4 НК РФ. При вынесении решения об отказе в привлечении к ответственности факт совершения налогового правонарушения будет считаться неустановленным, кроме случаев, когда лицо не подлежит привлечению к ответственности по истечении срока давности на основании п. 4 ст. 109 НК РФ.

Исходя из сказанного можно прийти к выводу, что сведения об исполнении налогоплательщиками своих обязательств по уплате налогов или информация о неисполнении обязанности по уплате налога (до вынесения вышеназванного решения) являются налоговой тайной и не могут быть предоставлены третьим лицам по их запросу" <1>.

<1> Кирилина В.Е. Правовой режим налоговой тайны // Законы России: опыт, анализ, практика. 2010. N 4.

Кроме того, в упомянутом Определении Конституционного Суда РФ от 30.09.2004 N 317-О отмечается, что в п. 3 ст. 6 Федерального закона от 31.05.2002 N 63-ФЗ "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации" закреплены права адвоката, среди которых - возможность собирать необходимые для оказания юридической помощи сведения, в т.ч. запрашивать документы от органов государственной власти, органов местного самоуправления, общественных объединений, а также иных организаций, которые обязаны выдавать адвокату запрошенные им документы или их заверенные копии в порядке, установленном законодательством. Однако адвокат не включен законодателем в число лиц, имеющих доступ к сведениям, составляющим налоговую тайну.

И.Соловьев

Д. ю. н.,

профессор,

заслуженный юрист

Российской Федерации