Мудрый Экономист

Вопросы перевода сотрудника в зарубежные подразделения общества

"Электронный журнал "Финансовые и бухгалтерские консультации", 2012, N 1

Ситуация: В российском обществе, входящем во французский холдинг, есть сотрудники, чье дальнейшее карьерное развитие предполагает переход их на работу в другие подразделения холдинга - в Казахстане и во Франции, где с ними заключат срочные (на два-три года) трудовые договоры, сотрудники будут иметь заработную плату и соответствующие социальные отчисления. При этом в России сотрудники также будут получать вознаграждение от общества, которое, в свою очередь, будет уплачивать с него социальные и пенсионные отчисления.

Вопрос: Возможно ли и как согласно законодательству РФ сохранить этих сотрудников в штате общества для продолжения всех социальных и пенсионных отчислений и, соответственно, для последующей возможности вернуться на работу в российское ООО по окончании зарубежного контракта?

Ответ: Согласно ст. ст. 5 и 7 Федерального закона от 24 июля 2009 г. N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования" (далее - Закон о страховых взносах) организации должны уплачивать страховые взносы в ПФР на обязательное пенсионное страхование, ФСС РФ - на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, ФФОМС и ТФОМС - на обязательное медицинское страхование (далее - страховые взносы) в случае, если имеют трудовые или гражданско-правовые отношения с физическими лицами.

Объектом обложения страховыми взносами являются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые организациями в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также договоров авторского заказа, договоров об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательских лицензионных договоров, лицензионных договоров о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства, а также выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования.

Таким образом, для того чтобы общество имело основания уплачивать в России страховые взносы за сотрудников, работающих во Франции и в Казахстане, необходимо, чтобы оно на законных основаниях выплачивало таким сотрудникам вознаграждение на основании трудового либо гражданско-правового договора на оказание услуг, выполнение работ.

В связи с этим в описанной ситуации представляется возможным использовать два варианта, при которых общество будет продолжать выплачивать социальные и пенсионные отчисления, а именно когда сотрудник после его перевода в холдинг (Франция, Казахстан) заключает с обществом:

  1. гражданско-правовой договор на оказание им обществу услуг за вознаграждение, с которого и будут уплачиваться отчисления;
  2. трудовой договор на выполнение работы по совместительству на условиях работы на дому с суммированным учетом рабочего времени.

Рассмотрим предложенные варианты.

Вариант 1. Заключение гражданско-правового договора. Такой договор предполагает отсутствие трудовых отношений с физическим лицом. В связи с этим преимущество данного варианта заключается в том, что он позволит исключить необходимость ведения учета рабочего времени, подтверждения осуществления трудовых обязанностей по местонахождению общества и, как следствие, оформления командировок и учета командировочных расходов.

В рамках данного варианта общество заключает с физическим лицом договор возмездного оказания услуг. Следует иметь в виду, что при заключении подобного договора необходимо четко оформить факт оказания услуг (путем составления акта или иного документа, подтверждающего оказание услуг за конкретный период) с указанием точного перечня услуг, оказанных за отчетный период, и с подтверждением соответствующими документами (если это необходимо и возможно). На практике встречаются случаи, когда сотрудники оказывают на расстоянии маркетинговые услуги (изучение определенного рынка или опыта работы за границей), по результатам которых составляются отчеты за период, например, в несколько месяцев.

Отметим, что при отсутствии фактического оказания услуг и надлежащим образом оформленных документов, подтверждающих факт их оказания, существует риск признания гражданско-правового договора, заключенного сотрудником с обществом, недействительной (мнимой) сделкой (ст. 170 Гражданского кодекса РФ).

Следует иметь в виду, что рассматриваемый вариант не дает гарантии сохранения рабочего места после окончания трудового договора с французским холдингом.

НДФЛ. В соответствии с п. 1 ст. 207 Налогового кодекса РФ плательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, получающие доходы от источников в РФ, не являющиеся налоговыми резидентами РФ.

Согласно п. 2 той же статьи налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Период нахождения физического лица в РФ не прерывается на периоды его выезда за пределы России для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения.

На основании пп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ к доходам, полученным от источников за пределами РФ, относится вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами России.

В силу пп. 3 п. 1 ст. 228 НК РФ общество не будет признаваться налоговым агентом в отношении данных физических лиц, которые должны будут самостоятельно производить исчисление и уплату НДФЛ.

Следовательно, до истечения 183 дней пребывания физических лиц за пределами РФ они признаются налоговыми резидентами РФ и обязаны будут при получении дохода уплачивать НДФЛ по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ).

Однако после 183 дней непрерывного оказания услуг за пределами РФ данные лица потеряют статус налоговых резидентов РФ, в связи с чем их вознаграждение не должно будет облагаться НДФЛ в России. Обязанностей налогоплательщика по декларированию доходов от источников за пределами Российской Федерации, в том числе полученных до приобретения статуса нерезидента, данные лица также не имеют.

Таким образом, направленные на работу во Францию физические лица не должны уплачивать НДФЛ за тот налоговый период, в котором они потеряли статус налоговых резидентов РФ.

Данные выводы подтверждаются налоговыми и финансовыми органами (см. Письма Минфина России от 20 июня 2011 г. N 03-04-05/6-430 и УФНС России по г. Москве от 27 февраля 2010 г. N 20-14/4/019986@).

Налогообложение выплат при работе во Франции. В соответствии с п. 1 ст. 14 российско-французской Конвенции <1> доходы, получаемые резидентом России за профессиональные услуги или другую деятельность независимого характера, облагаются налогом только в России, за исключением случаев, когда этот резидент располагает регулярно используемой им во Франции постоянной базой для целей осуществления его деятельности. Если он располагает такой постоянной базой, доходы облагаются налогами во Франции, но только в той части, которая относится к этой постоянной базе.

<1> Конвенция от 26 ноября 1996 г. между Правительством Российской Федерации и Правительством Французской Республики об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогов и нарушения налогового законодательства в отношении налогов на доходы и имущество.

Таким образом, доходы направленных во Францию физических лиц могут облагаться французским налогом на доходы в соответствии с законодательством Франции с момента начала оказания услуг.

Налогообложение выплат при работе в Казахстане. На основании п. 1 ст. 14 российско-казахстанской Конвенции <2> доход, полученный резидентом России от оказания профессиональных услуг или другой деятельности независимого характера, облагается налогом только в России, кроме случаев, когда резидент располагает в Казахстане регулярно доступной ему постоянной базой для целей осуществления такой деятельности. Если у него есть такая база, доход может облагаться налогом в Казахстане, но только в части, относящейся к этой постоянной базе.

<2> Конвенция от 18 октября 1996 г. между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Казахстан об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал.

Таким образом, доходы направленных в Казахстан физических лиц могут облагаться казахстанским налогом на доходы в соответствии с законодательством Республики Казахстан с момента начала оказания услуг.

Вариант 2. Заключение трудового договора. Данный вариант предполагает наличие у физического лица трудовых отношений с обществом. При этом трудовые отношения могут быть как на условиях основного места работы, так и на условиях совместительства.

Оба случая предполагают соблюдение и обществом, и сотрудниками требований трудового законодательства РФ. В частности, такие требования включают необходимость выполнять работу в месте, указанном в трудовом договоре; соблюдать режим рабочего времени и обеспечивать учет рабочего времени работника; выполнять трудовые обязанности, обусловленные трудовым договором, а также возмещать работнику расходы и предоставлять иные гарантии и компенсации при направлении его в командировку в целях выполнения трудовых обязанностей не по местонахождению общества.

Вместе с тем оформление трудовых отношений на условиях совместительства позволит сократить рабочее время, которое должен отработать сотрудник в пользу общества (и, соответственно, его обоснование), и размер выплачиваемого ему вознаграждения (которое в данном случае может быть равно премии, планируемой к выплате сотруднику французским (казахстанским) холдингом). Однако размер вознаграждения, выплачиваемого обществом сотруднику, не должен существенно отличаться от размера вознаграждения, обычно выплачиваемого обществом за подобного рода работу.

Как уже отмечалось, при рассмотрении настоящего варианта следует учитывать такие особенности трудовых отношений, как необходимость учета рабочего времени и место выполнения трудовой функции.

Место выполнения трудовых обязанностей. Если в трудовом договоре будет определено место работы как местонахождение общества (указание в качестве места работы офисов во Франции или Казахстане не представляется возможным, если там отсутствуют отделения общества), но сотрудник будет фактически выполнять работу во Франции или Казахстане, то потребуется оформление командировок согласно требованиям российского законодательства. Следовательно, нужно будет обосновать цели и сроки командировки, оформить необходимые документы, выплатить суточные и командировочные и т.д. Кроме того, поскольку командировка осуществляется от общества, цели и отчет о проделанной работе в командировке должны соответствовать направлениям деятельности общества и трудовым обязанностям работника.

В связи с этим представляется возможным заключить трудовой договор на условиях выполнения трудовых обязанностей на дому (гл. 49 Трудового кодекса РФ), в связи с чем не будет возникать необходимость оформлять командировки во Францию или Казахстан.

Учет рабочего времени. Поскольку сотрудники не смогут выполнять работу по местонахождению общества, а следовательно, и соблюдать обычный режим рабочего времени, представляется возможным предусмотреть в трудовом договоре суммированный учет рабочего времени (ст. 104 ТК РФ) <1>.

<1> В настоящее время оформление трудовых отношений на условиях выполнения трудовых обязанностей на дому получает все более широкое распространение, что обусловлено стремлением работодателей сократить рабочие места и, соответственно, расходы на содержание офисов.

В случае фактического невыполнения совместителем трудовых функций, обозначенных в трудовом договоре с обществом, получение совместителем вознаграждения следует рассматривать как неосновательное обогащение (ст. 1102 ГК РФ).

Отметим, что при рассмотрении данного варианта также необходимо учитывать положения законодательства Франции и Казахстана, которые могут содержать специальные положения в отношении случаев выполнения трудовых обязанностей на территории этих стран.

В качестве преимущества данного варианта отметим сохранение за сотрудником рабочего места в обществе. Вместе с тем в случае оформления трудовых отношений на условиях совместительства это преимущество практически исчезает, поскольку согласно ст. 288 ТК РФ трудовой договор, заключенный на неопределенный срок с лицом, работающим по совместительству, может быть прекращен помимо оснований, установленных Кодексом для всех категорий работников, также в случае приема на работу работника, для которого эта работа будет являться основной.

НДФЛ. В случае пребывания работников общества вне пределов РФ в связи с направлением в командировку, а также если трудовые договоры не будут предполагать выполнения работы на территории России, налоговые последствия будут аналогичны описанным для варианта 1.

Налогообложение выплат при работе во Франции. В соответствии с п. 1 ст. 15 российско-французской Конвенции заработная плата, оклад и другие подобные вознаграждения, получаемые резидентом России в отношении работы по найму, облагаются налогом только в России, если работа по найму не осуществляется во Франции. В этом случае полученные в связи с работой во Франции вознаграждения могут облагаться налогом во Франции.

Таким образом, доходы находящихся во Франции работников, выплачиваемые обществом, могут облагаться французским налогом на доходы в соответствии с законодательством Франции с момента начала работы.

Налогообложение выплат при работе в Казахстане. В силу п. 1 ст. 15 российско-казахстанской Конвенции заработная плата и другие подобные вознаграждения, получаемые резидентом России в связи с работой по найму, облагаются налогом только в России, если работа по найму не осуществляется в Республике Казахстан. Если работа по найму осуществляется таким образом, получаемое в связи с этим вознаграждение может облагаться налогом в Республике Казахстан.

Таким образом, доходы направленных в Казахстан работников, выплачиваемые обществом, могут облагаться казахстанским налогом на доходы в соответствии с законодательством Республики Казахстан с момента начала работы.

Можно рассмотреть еще один вариант оформления отношений общества с сотрудниками - аутсорсинг, т.е. предоставление персонала одной компании другой на время для оказания каких-либо услуг (сотрудники могут быть заранее согласованы). Однако данный вариант не предполагает заключения трудовых договоров с французским холдингом и предусматривает выплату всего вознаграждения сотрудникам российским обществом. Кроме того, он требует оформления длительной командировки во Францию и Казахстан с обоснованием целей и сроков. Также аутсорсинг предполагает оплату французским холдингом услуг общества по предоставлению персонала. Необходимо учитывать и требования французского законодательства, которое может устанавливать дополнительные требования к оформлению такого рода отношений.

В заключение отметим, что, на наш взгляд, вариант 2 наиболее соответствует заданным условиям и интересам сотрудников, поскольку предполагает заключение обществом трудовых договоров с сотрудниками и, соответственно, сохранение рабочего места за ними. С точки зрения налоговых последствий оба предложенных варианта одинаковы.

Ответ подготовили

Е.А.Даренина

Старший юрисконсульт

"ФБК-Право"

Д.И.Парамонов

Адвокат

МКА "ФБК-Право"