Мудрый Экономист

Переустройство комплекса зданий: правильно рассчитываем налог на прибыль

"Российский налоговый курьер", 2014, N 1-2

В плане реконструкции лучше детально указать перечень и описание работ.

Стоимость работ, изменивших назначение здания, списывают через амортизацию.

Вид работ подтвердит дефектная ведомость и пояснительная записка.

Налоговый учет операций по обустройству здания зависит от того, являются такие работы ремонтом или модернизацией. Затраты на ремонт компания учитывает единовременно в момент подписания соответствующего акта (ст. 260 НК РФ). Расходы на реконструкцию и модернизацию имущества увеличивают его первоначальную стоимость и списываются посредством начисления амортизации (п. 2 ст. 257 НК РФ). При этом Минфин России при определении вида работ рекомендует руководствоваться градостроительными нормами.

На практике компания нередко проводит переустройство здания или комплекса сооружений на основании единого плана реконструкции. В этом случае определить характер работ затруднительно. К примеру, если компания проводит косметический ремонт одного из корпусов базы отдыха (создает жилую зону повышенной комфортности) и полное переустройство другого корпуса (оборудует спортзал бассейном и банным комплексом). Как в этом случае разделить расходы? Какие документы подтвердят характер конкретных работ?

Для правильной квалификации работ целесообразно обращаться к строительным нормам

По общему правилу реконструкция подразумевает улучшение технологических качеств и служебного назначения имущества (п. 2 ст. 257 НК РФ и Письмо Минфина России от 03.08.2010 N 03-03-06/1/518). Но на практике бухгалтеру зачастую сложно определить, изменяются ли в результате строительных работ свойства здания. Минфин России при определении терминов "ремонт" и "реконструкция" рекомендует использовать специальные строительные нормы (Письмо от 24.03.2010 N 03-11-06/2/41):

Кроме того, по мнению финансистов, вопрос отнесения работ к ремонту или реконструкции компания может решить, обратившись в Минрегион России.

Судебная практика подтверждает, что в Налоговом кодексе раскрыто лишь понятие "реконструкция" (п. 2 ст. 257 НК РФ). Чтобы определить, являются ли спорные работы текущим или капитальным ремонтом, организация вправе обратиться к соответствующей отрасли законодательства (ст. 11 НК РФ). В частности, ФАС Уральского округа в Постановлении от 27.06.2011 N Ф09-9075/10-С3 рассмотрел спор о квалификации работ по перепланировке помещения. Организация произвела в здании "Столовая на 1000 мест" ремонт отопительной системы, канализации, водопровода, электроснабжения, штукатурные, окрасочные работы, наклейку обоев и ремонт полов. По мнению компании, эти работы являются ремонтными, поскольку направлены на содержание и эксплуатацию здания (пп. "Б" п. 3 Положения о проведении планово-предупредительного ремонта зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утв. Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279).

Инспекция с доводами организации не согласилась. Дело в том, что согласно техническим паспортам на нежилое строение планировка здания столовой после проведения строительно-монтажных работ изменилась (увеличилось количество помещений, уменьшилась площадь по внутреннему обмеру, изменилось назначение помещений - с общественного питания на прочие). Кроме того, на втором и третьем этажах частично демонтированы стены и возведены новые участки внутренних перегородок из гипсокартона по металлическому каркасу, изменены габариты дверных проемов. Демонтировано сантехническое оборудование и участки перегородок. Возведены новые каркасные перегородки. Перестроенные помещения организация использовала как административный корпус (создание рабочих мест сотрудников), а не по своему прямому назначению (общественное питание). Суд поддержал контролеров в этом вопросе, указав следующее:

"<...> После проведения строительно-монтажных работ изменилось функциональное назначение здания, изменилось его свойство и предназначение, появились новые качественные и стоимостные характеристики и параметры, произошло совершенствование общезаводского хозяйства и вспомогательных служб, в здании дополнительно установлено оборудование, необходимое для измененной цели использования".

Следовательно, компания неверно трактовала нормы строительного законодательства, квалифицировав спорные работы как ремонт, а не реконструкцию.

Характер строительных работ подтвердит пояснительная записка инженера-технолога

Бухгалтер, не обладая специальными знаниями, может неверно определить вид проведенных работ на основании их описания и норм градостроительного законодательства. В этом случае подтвердить характер работ по переустройству можно экспертным заключением или пояснительной запиской инженера-технолога. Так, Девятый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 25.12.2009 N 09АП-26199/2009-АК (оставлено в силе Постановлением ФАС Московского округа от 11.05.2010 N КА-А40/2770-10) согласился, что налогоплательщик выполнял именно капитальный ремонт здания. Одним из доказательств послужила пояснительная записка главного инженера, в которой было отражено следующее:

"<...> Информация, содержащаяся в Планах Северного ТБТИ г. Москвы, четко позволяет определить, что площадь помещений на 1, 2, 3 этажах и в подвальном этаже после ремонта в 2008 г. не изменилась, внутренние и внешние несущие конструкции сохранены в прежнем состоянии, реконструктивных изменений не произведено, хозяйственное назначение отдельных помещений в здании ОАО "Алмазный мир" не изменилось".

В другом споре компания также подтвердила, что целью строительных работ было восстановление конструкции здания (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.11.2010 N А05-19737/2009). В качестве доказательств организация наряду с дефектной ведомостью на капитальный ремонт здания, актами выполненных работ по капитальному ремонту и поэтажными планами объекта с отметками о проведении ремонтных работ представила пояснительную записку инженера.

Компании рискованно разделять переустройство единого инвентарного объекта на ремонт и реконструкцию

Практика показывает, что, если организация проводит обустройство крупного комплекса на основании единого плана реконструкции, ей рискованно часть расходов учитывать единовременно в составе затрат на ремонт. При возникновении подобных споров налоговики указывают, что все строительно-монтажные работы по зданию (или комплексу зданий), которое выступает единым инвентарным объектом, необходимо списывать через амортизацию.

Так, в одном из дел компания на основании проекта провела перепланировку помещений третьего этажа. В результате произведенных работ из бывшего помещения библиотеки были созданы зал совещаний, подсобное помещение в зале совещаний, а также три рабочих кабинета. Расходы на проведение работ по устройству рабочих кабинетов компания отнесла к затратам на реконструкцию. Часть расходов на создание зала совещаний и подсобного помещения, расположенного в зале совещаний, налогоплательщик отнес к затратам на капитальный ремонт здания и единовременно включил в налоговые расходы на основании п. 1 ст. 260 НК РФ. По мнению инспекции, организация неправомерно разделила спорные затраты. Поскольку здание является единым основным средством, состоящим на балансе под одним инвентарным номером.

Но суд с позицией налоговиков не согласился. По мнению суда, капитальный ремонт направлен на восстановление объекта (п. 14.2 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ). Акты о приемке выполненных работ подтверждают, что перепланировка библиотеки в здании включала следующие работы:

Соответственно, в результате указанных работ техническое или служебное назначение, технико-экономические показатели или физические параметры здания не изменились. Кроме того, суд указал следующее:

"<...> Как помещение бывшей библиотеки, так и помещение вновь созданного зала совещаний имеют одно назначение - административное, поэтому не произошло перепрофилирования производственного помещения; работы осуществлялись на основании проекта, касающегося перепланировки лишь отдельного помещения, являющегося частью основного средства, а не всего основного средства в целом".

Следовательно, организация правомерно включила стоимость работ по переустройству спорной части библиотеки в расходы на ремонт ОС (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 01.11.2013 N А19-3291/2013).

Примечание. В одном из дел суд согласился, что стоимость работ по созданию зала совещаний в помещении библиотеки можно списать в налоговые расходы единовременно.

Нередко компании переустраивают комплекс зданий на основании единого плана реконструкции. Так, одна из организаций проводила модернизацию базы отдыха. В частности, осуществляла:

У компании возник вопрос: можно ли стоимость части работ учесть в налоговых расходах единовременно? Ведь они относятся к ремонту. Если корпуса базы отдыха числятся в учете компании как отдельные инвентарные объекты, порядок учета расходов по переустройству каждого корпуса организация определяет обособленно. В частности, единовременно в расходы на ремонт организация сможет списать стоимость работ в корпусах N N 1 и 3 (ст. 260 НК РФ). Если вся база отдыха является единым инвентарным объектом, разделять строительные расходы подобным образом рискованно.

По мнению автора, целесообразно разработать не единый план реконструкции базы отдыха, а несколько отдельных планов строительно-монтажных работ по каждому корпусу (см. врезку ниже). Кроме того, можно детально прописать перечень предполагаемых работ и их описание (в том числе со ссылкой на градостроительное законодательство). В этом случае, вероятнее всего, компания сможет доказать, что спорные работы не являются реконструкцией и их стоимость можно учесть в налоговых расходах в периоде подписания акта приема-передачи.

Примечание. Чтобы единовременно учесть часть строительных расходов, безопаснее разработать несколько планов переустройства единого комплекса зданий.

Мнение эксперта. Д.П. Колесников, начальник отдела налогового учета энергетической компании:

"Чтобы минимизировать риск претензий налоговиков, при выполнении работ силами подрядчиков в договоре целесообразно прямо прописывать, что целью указанных работ является ремонт или реконструкция. Если в рамках договора на реконструкцию будет выполнен ремонт, затраты на проведение которого компания учтет единовременно на основании п. 1 ст. 260 НК РФ, это может стать причиной спора с проверяющими.

К примеру, ФАС Волго-Вятского округа (Постановление от 31.08.2012 N А82-11327/2011) рассмотрел ситуацию, в которой компания заключила договор на реконструкцию системы компенсации реактивной составляющей электроэнергии в сетях предприятия. При этом фактически выполненные работы налогоплательщик квалифицировал в качестве ремонтных. Суд установил, что характер работ был связан с капитальным ремонтом соответствующего объекта основных средств и поддержал налогоплательщика.

Однако, на мой взгляд, на сам факт спора повлияла формулировка договора, согласно которой компания осуществляла реконструкцию ОС. Если бы договор был заключен на проведение капитального ремонта, спора с налоговиками можно было бы избежать".

М.Б.Иванов

Эксперт журнала

"Российский налоговый курьер"