Мудрый Экономист

Обеспечительные меры: как налоговики подстраховываются от неуплаты доначисленных сумм

"Главная книга", 2013, N 12

Иногда налоговики после вынесения решения по результатам проверки применяют обеспечительные меры <1>. Они нужны для сохранения имущества налогоплательщика, за счет которого могут быть погашены доначисленные по итогам проверки суммы. В нашей статье мы хотим рассказать о процедуре применения обеспечительных мер, чтобы вы знали, когда эти меры применены незаконно и их можно оспорить.

<1> Пункт 10 ст. 101 НК РФ.

Основания для обеспечительных мер

Применять подобные меры налоговики могут только тогда, когда у них есть подозрения, что непринятие этих мер позволит организации "слить" свои активы. А это, в свою очередь, затруднит взыскание в бюджет доначисленных сумм. Но не любое подозрение налоговиков является основанием для обеспечительных мер - для вынесения решения о применении таких мер опасения должны быть обоснованны. Давайте обратимся к судебной практике, чтобы понять, какие доводы инспекторов при обосновании применения обеспечительных мер суды посчитали достаточными:

А вот следующие основания сами по себе суды посчитали недостаточными для применения обеспечительных мер:

Примечание

Кстати, о том, что вынесение решения по результатам проверки или наличие недоимки у организации не могут сами по себе служить поводами для обеспечительных мер, говорится и во внутренних документах налоговиков;

Вывод

Суды требуют от налоговиков именно доказать то, что непринятие обеспечительных мер усложнит взыскание доначисленных сумм. Следовательно, если в "обеспечительном" решении вообще не указана причина применения этих мер, то у организации есть все шансы оспорить подобное решение в суде. Правда, скорее всего, налоговики не позволят себе вынести "беспричинное" решение, так как запрет на такие действия прописан в их внутренних регламентах.

<2> См., например, Постановление ФАС ЗСО от 27.01.2012 N А27-5430/2011.
<3> См., например, Постановление ФАС СКО от 21.01.2013 N А53-9359/2012.
<4> См., например, Постановление ФАС ВСО от 04.09.2012 N А10-3116/2011.
<5> См., например, Постановления ФАС МО от 12.11.2012 А40-16468/12-91-77; ФАС УО от 23.12.2010 N Ф09-10823/10-С3.
<6> См., например, Постановление ФАС СКО от 27.01.2012 N А53-9389/2011.
<7> См., например, Постановление ФАС ВСО от 28.09.2011 N А19-4206/2011.
<8> См., например, Постановление ФАС ВСО от 21.02.2013 N А78-4936/2012.

Виды применяемых мер

Их всего два, и применяться они должны в строгой последовательности. Сначала - запрет на отчуждение и залог имущества. А если стоимость этого имущества меньше общей суммы доначислений по результатам проверки (или имущества вообще нет), то только тогда налоговики могут приостановить операции по счетам.

--------------------------------------------------------------------------¬
¦ Вынесено решение по результатам проверки ¦
L----------------------T-----------------------------------T---------------
- - - - - - - - - - - -+ - - - - - - - - - - - - - - - - --+- - - - - - - ¬
*********************¦/********************.............¦/.............
¦*---------------------+-------------------¬*.-------------+------------¬.¦
*¦ Выносится решение о принятии ¦*.¦ Выносится решение ¦.
¦*¦ обеспечительных мер в виде запрета ¦*.¦ о приостановлении ¦.¦
*¦ на отчуждение имущества <9> ¦*.¦ операций по счетам <10> ¦.
¦*L-----------------T--------------------T--*.L------T----------T--------.¦
* ¦ ..¦.... ¦ ¦ .
¦* ¦/ .¦/ ********¦/* ¦/ .¦
*------------------+-----------------¬.-+-----------+¬*--------+-------¬.
¦*¦ Копии направляются в органы, ¦.¦Копия решения¦*¦ Решение ¦.¦
*¦отвечающие за регистрацию имущества¦.¦вручается вам¦*¦ направляется ¦.
¦*¦ (Росреестр, Гостехнадзор и т.д.) ¦.¦ ¦*¦ в банк ¦.¦
*L------------------------------------.L--------------*L----------------.
¦*******************************************************..................¦
L - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - -
- - ¬ Такой порядок применения обеспечительных мер действует, если
стоимость имущества организации (кроме денег) меньше общей суммы
L - - доначислений по результатам проверки.
* * *
* * Такой порядок действует, если стоимость имущества (кроме денег)
* * * больше общей суммы доначислений или равна ей.
. . .
. . Такой порядок действует, если у организации нет иного имущества,
. . . кроме денег.

Примечание

В НК РФ не установлен срок вынесения "обеспечительного" решения, но согласно внутренним документам налоговиков они должны принять его не позднее следующего рабочего дня после вынесения решения по итогам проверки.

<9> Утверждено Приказом ФНС России от 30.03.2012 N ММВ-7-2/188@.
<10> Утверждено Приказом ФНС России от 03.10.2012 N ММВ-7-8/662@.

Запрет на отчуждение и залог имущества

Это означает, что пока действует "обеспечительное" решение, вы не имеете права без согласия ИФНС продавать (дарить) имущество, на которое наложен запрет, а также передавать его в залог, но никто не запрещает вам продолжать использовать это имущество в своей деятельности, например сдавать в аренду.

На какое именно имущество вводится запрет на отчуждение? Сначала по данным бухгалтерского учета оценивается балансовая стоимость недвижимости вашей организации. Если ее стоимость больше суммы доначислений по проверке (налоги, пени, штрафы), то запрет вводится только на отчуждение недвижимости (всей или ее части). Если стоимость меньше - налагается запрет на отчуждение недвижимости и оценивается следующая группа вашего имущества, которая включает в себя транспорт, ценные бумаги, предметы дизайна служебных помещений. Если совокупной стоимости имущества этих двух групп недостаточно, то налоговики вводят запрет на отчуждение и залог этих групп имущества, а затем оценивают третью группу "Иное имущество (кроме готовой продукции, сырья, материалов)". Если же общая стоимость имущества этих трех групп меньше доначислений, то инспекторы устанавливают стоимость четвертой группы "Готовая продукция, сырье и материалы". Вероятнее всего, товары налоговики включат в состав именно четвертой группы.

Предупреждаем руководителя

За нарушение запрета на отчуждение и залог имущества налоговики попытаются оштрафовать директора на сумму от 2000 до 4000 руб. <11>.

Если налоговики нарушат приведенную нами последовательность, например наложат запрет на отчуждение транспорта при наличии у вас недвижимости, смело обращайтесь в суд, и тот признает применение обеспечительных мер незаконным <12>.

<11> Часть 1 ст. 19.4 КоАП РФ.
<12> Постановление ФАС МО от 12.03.2013 N А40-86990/12-115-579.

Приостановление операций по счетам

Заморозить операции по вашим счетам в качестве обеспечительной меры налоговики могут, только если стоимость всего вашего имущества (за минусом денег) меньше общей суммы всех доначислений по результатам проверки (налоги, пени, штрафы). Например, по результатам проверки доначислено 100 тыс. руб., стоимость вашего имущества - 88 тыс. руб. Следовательно, налоговики не только наложат запрет на отчуждение имущества, но и заблокируют ваши счета на сумму 12 тыс. руб. <13>. Соответственно, так же они поступят со счетами, если у вас вообще нет никакого имущества, кроме денег.

Совет

Если операции по счетам блокируют именно в связи с применением обеспечительных мер, то в "заморозочном" решении должно быть указано, что оно вынесено в связи с обеспечением возможности исполнения решения по итогам проверки (с указанием его номера и даты).

Если же в решении будет указано иное основание, вы можете попытаться оспорить заморозку счета в суде по формальному признаку.

Учтите, что, приостанавливая операции по счетам в качестве обеспечительной меры, налоговики не должны одновременно выставлять требование об уплате налогов (пени, штрафов) и выносить решение об их взыскании, так как решение по результатам проверки еще не вступило в силу.

<13> Подпункт 2 п. 10 ст. 101 НК РФ.

Замена обеспечительных мер

По вашей письменной просьбе вышеприведенные обеспечительные меры могут не применяться, если взамен вы представите <14>:

(или) поручительство <15>;

(или) банковскую гарантию, выданную банком, включенным в перечень Минфина <16>. Кстати, в этом случае налоговики не вправе отказать вам в замене обеспечительных мер <17>;

(или) залог ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке, или залог иного имущества <18>.

<14> Пункт 11 ст. 101 НК РФ.
<15> § 5 гл. 23 ГК РФ; ст. 74 НК РФ.
<16> § 6 гл. 23 ГК РФ; п. 4 ст. 176.1 НК РФ.
<17> Пункт 12 ст. 101 НК РФ.
<18> § 3 гл. 23 ГК РФ; ст. 73 НК РФ.

Срок действия обеспечительных мер

"Обеспечительное" решение действует до дня, когда:

(или) погашена недоимка, образовавшаяся в результате доначислений по результатам проверки;

(или) решение по результатам проверки отменено УФНС соответствующего региона или судом;

(или) непосредственно само "обеспечительное" решение отменено ИФНС, УФНС или судом.

То есть, как только произошло одно из вышеназванных событий, применяемые к вам обеспечительные меры перестают действовать. При этом если на ваше имущество был наложен запрет на отчуждение, то налоговики не выносят никакого "отменительного" решения. Правда, они должны известить о прекращении этого запрета те органы, которые были об этом ранее уведомлены.

Если же в качестве обеспечительной меры были приостановлены операции по вашим счетам, то ИФНС направляет в банки решение об отмене приостановления <19> не позднее дня, следующего за днем принятия такого решения <20>. В такой же срок инспекторы должны вручить копию этого решения вам <20>.

* * *

В числе прочего вы узнали о том, когда приостановление операций по счетам служит обеспечительной мерой. А в одном из ближайших номеров читайте о других основаниях, по которым налоговики могут заморозить ваши счета.

<19> Утверждено Приказом ФНС России от 03.10.2012 N ММВ-7-8/662@.
<20> Пункт 4 ст. 76 НК РФ.

А.Е.Смородина

Эксперт по налогообложению