Мудрый Экономист

Какие реквизиты инвентаризационной описи обезопасят компанию от претензий налоговиков

"Российский налоговый курьер", 2013, N 9

Проведение инвентаризации обеспечивает выявление отклонений, ошибок, нарушений в учете, а также их своевременное устранение. При этом неверное заполнение инвентаризационной описи может не только свести на нет пользу от такого мероприятия, но и привести к налоговым рискам.

Инвентаризация проводится как в обязательном (п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н), так и в добровольном порядке (п. 3 ст. 11 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", далее - Закон N 402-ФЗ, п. 2.1 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утв. Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49, далее - Методические указания). По ее результатам составляется инвентаризационная опись в двух экземплярах (п. 2.5 Методических указаний). Один экземпляр передают в бухгалтерию для составления сличительной ведомости, а второй остается у материально ответственного лица, отвечающего за сохранность ценностей.

Форма описи зависит от объекта проверки. Так, при инвентаризации основных средств компания заполняет опись по форме N ИНВ-1. В случае инвентаризации товарно-материальных ценностей - по форме N ИНВ-3. Практика показывает что большинство ошибок компании совершают при заполнении инвентаризационной описи по итогам инвентаризации ТМЦ. Во избежание налоговых рисков важно не забыть указать в документе реквизиты, на которые чаще всего при проверке обращают внимание контролеры (см. образец ниже).

--------------------------------------------------------------------------------------------------¬
¦ <1> Форма приведена в приложении N 11¦
¦ к учетной политике¦
¦ (приказ от 11.01.2013 N 1)¦
¦ ¦
¦ ИНВЕНТАРИЗАЦИОННАЯ ОПИСЬ ¦
¦ 10 ¦
¦ товарно-материальных ценностей N -- ¦
¦ ¦
¦ ООО "Современное строительство" ¦
¦Организация ----------------------------------------------------------------- ¦
¦ склад ГСМ ¦
¦Структурная единица организации --------------------------------------------- -----------¬¦
¦ приказ Номер ¦N 03/06-13¦¦
¦Основание для проведения инвентаризации: <2> --------------------------- +----------+¦
¦ (ненужное зачеркнуть) Дата ¦11.02.2013¦¦
¦ +----------+¦
¦ Дата начала инвентаризации ¦11.02.2013¦¦
¦ <6> +----------+¦
¦ Дата окончания инвентаризации ¦12.02.2013¦¦
¦ L-----------¦
¦ <5> ¦
¦ РАСПИСКА ¦
¦ ¦
¦ К началу проведения инвентаризации все расходные и приходные документы¦
¦на товарно-материальные ценности сданы в бухгалтерию и все товарно-материальные ценности,¦
¦поступившие на мою (нашу) ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход. ¦
¦ ¦
¦Материально ответственное(ые) лицо(а): ¦
¦ ¦
¦ <5> начальник склада Ширшов Ширшов С.К. ¦
¦ ------------------ ---------- ---------------------¦
¦ кладовщик Петляева Петляева И.А. ¦
¦ ------------------ ---------- ---------------------¦
¦ <7> ¦
¦----T----------------------------T--------------------T-----T-----------------T-----------------¬¦
¦¦ N ¦ Товарно-материальные ¦ Единица измерения ¦Цена,¦ Фактическое ¦ По данным ¦¦
¦¦п/п¦ ценности ¦ ¦ руб.¦ наличие ¦ бухгалтерского ¦¦
¦¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ учета ¦¦
¦¦ +-------------T--------------+------------T-------+ +----------T------+----------T------+¦
¦¦ ¦наименование,¦номенклатурный¦наименование¦ код ¦ ¦количество¦сумма,¦количество¦сумма,¦¦
¦¦ ¦ вид, сорт, ¦ номер ¦ ¦по СОЕИ¦ ¦ ¦ руб. ¦ ¦ руб. ¦¦
¦¦ ¦ группа ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦¦
¦+---+-------------+--------------+------------+-------+-----+----------+------+----------+------+¦
¦¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦ 4 ¦ 5 ¦ 6 ¦ 7 ¦ 8 ¦ 9 ¦ 10 ¦¦
¦+---+-------------+--------------+------------+-------+-----+----------+------+----------+------+¦
¦¦ 1 ¦Настольные ¦ 1 ¦ шт. ¦ ¦ 200 ¦ 50 ¦10 000¦ 60 ¦12 000¦¦
¦¦ ¦лампы ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦¦
¦L---+-------------+--------------+------------+-------+-----+----------+------+----------+------+¦
¦ Итого ¦ 50 ¦10 000¦ 60 ¦12 000¦¦
¦ L----------+------+----------+-------¦
¦ ¦
¦ один ¦
¦Итого по описи: количество порядковых номеров ---------------------------------------------¦
¦ (прописью) ¦
¦ ¦
¦ пятьдесят ¦
¦ общее количество единиц фактически ----------------------------------------¦
¦ (прописью) ¦
¦ ¦
¦ десять тысяч ¦
¦ на сумму, руб. фактически -------------------------------------------------¦
¦ (прописью) ¦
¦ ¦
¦ десять ¦
¦ <8> расхождение имеющихся единиц ----------------------------------------------¦
¦ (прописью) ¦
¦ ¦
¦ две тысячи ¦
¦ на сумму, руб. фактически -------------------------------------------------¦
¦ (прописью) ¦
¦ ¦
¦ главный бухгалтер Яблочкова Яблочкова А.И. ¦
¦Председатель комиссии: ----------------------- ----------------- ---------------- ¦
¦ инженер Куприн Куприн В.Ю. ¦
¦Члены комиссии: <4> ----------------------- ----------------- ---------------- ¦
¦ <2> <3> нач. отдела снабжения Сибирцев Сибирцев И.П. ¦
¦ ----------------------- ----------------- ---------------- ¦
¦ бухгалтер по МПЗ Ярцева Ярцева Ю.С. ¦
¦ ------------------------ ----------------- ----------------- ¦
¦ ¦
¦ 1 1 ¦
¦ Все ценности, поименованные в настоящей инвентаризационной описи с N --- по N ---, комиссией¦
¦проверены в натуре в моем (нашем) присутствии и внесены в опись, в связи с чем претензий¦
¦к инвентаризационной комиссии не имею (не имеем). Ценности, перечисленные в описи, находятся¦
¦на моем (нашем) ответственном хранении. ¦
¦ ¦
¦Материально ответственное(ые) лицо(а): ¦
¦ начальник склада Ширшов Ширшов С.К. ¦
¦ <5> -------------------- -------------- ---------------------¦
¦ кладовщик Петляева Петляева И.А. ¦
¦ -------------------- -------------- ---------------------¦
¦ ¦
¦Указанные в настоящей описи данные и подсчеты проверил: ¦
¦ генеральный директор Бобров Бобров Е.М. ¦
¦ -------------------- -------------- ---------------------¦
¦ (должность) (подпись) (расшифровка подписи)¦
L--------------------------------------------------------------------------------------------------

1. Компания вправе разработать собственную форму бланка инвентаризационной описи. Это возможно в связи с вступлением в силу с 1 января 2013 г. Закона N 402-ФЗ. Так, по правилам п. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ формы первичных документов утверждаются руководителем экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. При этом такие формы должны содержать все обязательные реквизиты первичного документа, закрепленные в п. 2 указанной статьи.

2. В документе целесообразно указать основание проведения инвентаризации - приказ руководителя, которым утверждается состав комиссии. Перед проведением инвентаризации в компании создается комиссия (п. 2.2 Методических указаний). Ее состав руководитель утверждает приказом, постановлением или распоряжением (п. 2.3 Методических указаний). При отсутствии такого приказа налоговики могут указать, что инвентаризационная опись является недействительной. Так, ФАС Уральского округа в Постановлении от 17.12.2012 N А50-3894/2012 запретил компании взыскивать с виновных лиц ущерб, причиненный пожаром, так как она не представила доказательств создания инвентаризационной комиссии и приказ о проведении инвентаризации.

3. Инвентаризационная опись подписывается членами инвентаризационной комиссии. Это правило содержится в п. 2.10 Методических указаний. Так, из-за отсутствия подписи одного из членов комиссии ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 11.05.2011 N А13-8681/2008 указал на нарушение порядка проведения инвентаризации. Седьмой арбитражный апелляционный суд отметил, что инвентаризационная опись, не подписанная всеми членами комиссии, не является надлежащим доказательством существования дебиторской задолженности (Постановление от 29.10.2012 N А67-3781/2012, оставлено в силе Постановлением ФАС Западно-Сибирского округа от 05.02.2013 N А67-3781/2012).

Случается, что после издания приказа о проведении инвентаризации работник, входящий в инвентаризационную комиссию, увольняется, а на его должность принимается другое лицо. В этом случае, по мнению автора, наличие подписи сотрудника, не указанного в приказе о проведении инвентаризации, может привести к спорам с проверяющими.

4. В графе "состав инвентаризационной комиссии" безопаснее не указывать материально ответственных лиц. В состав комиссии обязательно включаются представители администрации организации, работники бухгалтерии и другие специалисты (п. 2.3 Методических указаний). Иначе результаты инвентаризации суд может признать недействительными. Например, в случае, если организация включила в состав комиссии только сотрудников сторонних аудиторских компаний (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 04.04.2012 N А24-3318/2011).

Важный нюанс - в состав инвентаризационной комиссии не включается материально ответственное лицо, которое отвечает за сохранность такого имущества. В ходе проверки такое лицо выступает именно как проверяемое, а не как проверяющие. Из п. 2.8 Методических указаний следует, что фактическое нахождение материально ответственных лиц в месте проведения инвентаризации необходимо только с целью наблюдения за процессом и проставления подписи в инвентаризационной описи, подтверждающей отсутствие претензий к членам комиссии.

Практика показывает, что включение материально ответственных лиц в состав комиссии может повлечь за собой признание данных бухучета и бухгалтерской отчетности организации недостоверными именно на основании ненадлежащего проведения инвентаризации (Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 25.10.2012 N А69-2823/2011, оставлено в силе Постановлением ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.02.2013 N А69-2823/2011).

5. В инвентаризационной описи материально ответственное лицо ставит свою подпись. С целью исключения возможности появления новых данных и документов, оформленных в период проведения проверки, материально ответственное лицо дает расписку о готовности к сличению остатков (п. 2.4 Методических указаний). Такая расписка гарантирует, что к началу инвентаризации ответственное лицо передало в бухгалтерию или комиссии все расходные и приходные документы на имущество. При отсутствии такой расписки суд может признать результаты инвентаризации недействительными (Апелляционное определение Московского городского суда от 10.05.2012 N 11-2696/12).

ФАС Поволжского округа в Постановлении от 19.02.2009 N А06-3156/2007 установил, что материально ответственное лицо не принимало участие в инвентаризации, в связи с чем документ, составленный по результатам инвентаризации, не принял в качестве надлежащего доказательства (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 16.06.2009 N ВАС-1641/08).

6. От указанных в описи сроков проведения инвентаризации зависит необходимость оформления промежуточных документов. Если инвентаризация проводится в течение нескольких дней (например, в связи с большим объемом МПЗ), инвентаризационная комиссия составляет в одном экземпляре инвентаризационные ярлыки (за основу такого документа можно взять форму N ИНВ-2, утв. Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88), в которые заносятся данные о пересчитанных ценностях по местам их нахождения. В дальнейшем по данным этой формы заполняется инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей.

Важно помнить, что в такой ситуации члены комиссии во время перерывов в работе (обеденное и ночное время) должны обеспечить закрытый доступ в помещения, где хранятся ценности, а также обеспечить недоступность инвентаризационных описей для посторонних лиц (п. 2.12 Методических указаний). Иначе результаты инвентаризации суд может признать недопустимым доказательством (Апелляционные определения Красноярского краевого суда от 30.05.2012 N 33-4224 и Самарского областного суда от 12.04.2012 N 33-3387/2012).

7. В инвентаризационной описи важно заполнить поля о фактическом наличии МПЗ. Ведь результатом проведения инвентаризации является сравнение фактических остатков имущества и обязательств, выявленных при проверке, с остатками, зафиксированными на счетах бухгалтерского учета (п. 3.17 Методических указаний).

Зачастую компании составляют описи в электронном виде с использованием специализированных программ автоматической обработки данных. В этом случае, в том числе из-за невнимательности членов комиссии, поля, содержащие сведения о фактическом наличии ТМЦ, могут остаться незаполненными. По мнению автора, такая ошибка существенна. Ведь основными целями инвентаризации являются выявление фактического наличия имущества, его сопоставление с данными бухучета и проверка полноты отражения обязательств в учете (п. 1.4 Методических указаний).

8. От указанной в документе суммы расхождений зависят налоговые последствия при отражении в учете излишков или недостачи ТМЦ. При обнаружении недостачи ТМЦ организация проводит расследование на предмет выявления виновных лиц. Если такие лица не установлены, то при документальном подтверждении уполномоченным органом власти убытки учитываются в составе внереализационных расходов (пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ) на дату вынесения следователем постановления о прекращении уголовного дела (Письмо Минфина России от 08.06.2009 N 03-03-05/103).

При этом если недостача была обнаружена в одном налоговом периоде, а соответствующее постановление выписано в другом, то, по мнению финансового ведомства, производить пересчет налогов за прошлый период не требуется (Письмо Минфина России от 20.06.2011 N 03-03-06/1/365). Кроме того, суды придерживаются мнения, что недостача товара не является основанием для восстановления сумм НДС, ранее принятого к вычету (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 29.06.2009 N А17-2257/2008-05-21, оставлено в силе Определением ВАС РФ от 21.10.2009 N ВАС-13771/09). Если же виновные в недостаче лица будут выявлены, то суммы полученного от них возмещения увеличат налогооблагаемую прибыль компании (п. 3 ст. 250 НК РФ) <1>.

<1> О налоговом учете компании при выявлении недостачи см. также в статье "Схема действий компании в случае выявления кражи ТМЦ" // РНК, 2012, N 20, с. 94.

Стоимость излишков ТМЦ, обнаруженных при инвентаризации, учитывается во внереализационных доходах налогоплательщика (п. 20 ст. 250 НК РФ). Оцениваются такие "находки" по рыночной стоимости (п. 5 ст. 274 НК РФ).

Кроме того, налоговики зачастую доначисляют компании налог на прибыль в случае, если по результатам инвентаризации выявлена пересортица (учет одной и той же детали дважды или ошибочное отнесение материала к определенной категории). Однако суды отмечают, что пересортица не является недостачей ТМЦ, и отменяют решения контролеров (Постановление ФАС Уральского округа от 10.05.2011 N А50-18696/10).

А.А.Каспер

Аудитор

московской аудиторской компании