Мудрый Экономист

Себестоимость строительства. Снос и переселение

"Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2013, N 4

По мнению Минфина, формировать фактические затраты следует с учетом отраслевых особенностей (которые изложены в соответствующих инструкциях и указаниях), соблюдая при этом принципы и правила бухгалтерского учета и формирования бухгалтерской отчетности (Письмо от 29.04.2002 N 16-00-13/03 "О применении нормативных документов, регулирующих вопросы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)"). В строительстве одним из таких документов является Методика определения стоимости строительной продукции на территории РФ <1> (далее - МДС 81-35.2004), которая применяется на всех предприятиях РФ вне зависимости от источников их финансирования при определении стоимости строительства новых зданий и сооружений, а также реконструкции, расширения и технического перевооружения предприятий и выполнения ремонтных и пусконаладочных работ на территории РФ.

<1> Утверждена Постановлением Госстроя России от 05.03.2004 N 15/1.

В чем ценность данной Методики для бухгалтера и аудитора? В ней содержатся перечень и описание сопутствующих затрат, которые возникают в ходе строительства и не относятся напрямую к строительно-монтажным и проектным работам. Рассмотрим затраты по сносу зданий и сооружений, находящихся в пятне застройки, а также затраты на переселение жильцов из сносимых домов.

Сводный сметный расчет стоимости строительства

В п. 3.23 МДС 81-35.2004 для определения сметной стоимости строительства зданий, сооружений (или их очередей) рекомендовано составлять сводный сметный расчет (ССР) стоимости строительства (ремонта). Согласно п. 4.71 Методики такие расчеты рассматриваются как документы, определяющие сметный лимит средств, необходимых для полного завершения строительства всех объектов, предусмотренных проектом. Утвержденный в установленном порядке ССР служит основанием для определения лимита капитальных вложений и открытия финансирования строительства.

ССР на строительство составляется в текущем уровне цен в целом на строительство независимо от числа генподрядных строительно-монтажных организаций, участвующих в строительстве (п. п. 4.72, 4.75 МДС 81-35.2004). Средства, указанные в сводных сметных расчетах стоимости производственного и жилищно-гражданского строительства, распределяются по следующим главам (п. 4.73):

  1. "Подготовка территории строительства".
  2. "Основные объекты строительства".
  3. "Объекты подсобного и обслуживающего назначения".
  4. "Объекты энергетического хозяйства".
  5. "Объекты транспортного хозяйства и связи".
  6. "Наружные сети и сооружения водоснабжения, канализации, теплоснабжения и газоснабжения".
  7. "Благоустройство и озеленение территории".
  8. "Временные здания и сооружения".
  9. "Прочие работы и затраты".
  10. "Содержание службы заказчика-застройщика (технического надзора) строящегося предприятия".
  11. "Подготовка эксплуатационных кадров".
  12. "Проектные и изыскательские работы, авторский надзор".

Уже сам по себе этот перечень глав ССР может быть полезен бухгалтеру. Этим перечнем МДС 81-35.2004 как бы подсказывает ему возможные статьи аналитического учета затрат по строительству. И многие бухгалтеры пользуются им и ведут аналитический учет в разрезе данного перечня, закрепив это в учетной политике организации.

Применяя данный перечень в аналитическом учете, бухгалтер упрощает свою работу. Ведь все затраты, которые несет предприятие в ходе строительства, оцениваются сметчиками и строителями исходя из глав ССР. Счетному работнику не нужно одному ломать голову над тем, к какой главе ССР относятся те или иные затраты, - можно спросить соответствующих специалистов. А еще лучше - предусмотреть локальным нормативным актом (приказом или инструкцией), чтобы специалисты в области строительства сразу указывали соответствующую главу ССР по каждому факту понесенных затрат.

При помощи МДС 81-35.2004 бухгалтер (аудитор) сможет обосновать включение конкретных видов затрат в стоимость строительства в бухгалтерском и налоговом учете, ведь Методика содержит их примерный перечень.

Обратимся к п. 4.78 МДС 81-35.2004, где говорится о затратах, включаемых в гл. 1 "Подготовка территории строительства".

Затраты на снос зданий и сооружений

Зачастую строительство новых зданий планируется на земельном участке, на котором уже находятся какие-либо старые здания или сооружения. И чтобы начать новое строительство, необходимо освободить участок от ненужных строений. Согласно абз. 4 п. 4.78 МДС 81-35.2004 расходы на снос таких построек осуществляются в рамках подготовки территории строительства. Следовательно, эти расходы формируют себестоимость будущего здания или сооружения, для строительства которого пока лишь освобождается территория.

Бухгалтеру и специалисту по налогам, конечно, важно, что написано в МДС 81-35.2004. Но больше их интересует, что говорится по этому поводу в Налоговом кодексе и как складывается правоприменительная практика по соответствующим налоговым спорам. Учитывают ли суды в своих решениях положения МДС 81-35.2004?

Выездные налоговые проверки охватывают три года. Поэтому, если налоговые инспекторы придут в организацию с выездной проверкой в 2013 г., проверять они будут 2012, 2011 и 2010 гг. С 1 октября 2011 г. в п. 6 ст. 171 НК РФ были внесены поправки, согласно которым при исчислении НДС налогоплательщик вправе принять к вычету "входной" НДС, предъявленный налогоплательщику подрядными организациями при ликвидации и демонтаже основных средств. Но до 01.10.2011, по мнению контролирующих органов и некоторых судов, налогоплательщик был не вправе воспользоваться вычетом по НДС при ликвидации (сносе) основных средств.

Тем не менее в вопросе принятия к вычету НДС при ликвидации объектов основных средств до 01.10.2011 также можно поставить точку. Президиум ВАС указал, что налогоплательщик вправе применить вычет "входного" НДС, уплаченного подрядчикам при ликвидации (демонтаже) основных средств (Постановление от 20.04.2010 N 17969/09 по делу N А56-41978/2008). В данном документе отмечено, что содержащееся в нем толкование правовых норм является общеобязательным и подлежит применению при рассмотрении арбитражными судами аналогичных дел. Но и это еще не все.

В 2012 г. Президиум ВАС усилил свою позицию по этому вопросу. Так, в Постановлении от 31.01.2012 N 12987/11 по делу N А40-101107/10-90-515 <2> высшие арбитры не только подтвердили свою прежнюю позицию, но и дополнительно указали, что вступившие в законную силу судебные акты арбитражных судов по делам со схожими фактическими обстоятельствами, принятые на основании нормы права в истолковании, расходящемся с толкованием, содержащимся в этом Постановлении, могут быть пересмотрены.

<2> Демонтаж основных средств производился в 2004 - 2006 гг.

Но это касается ликвидации основных средств. То есть правило применимо, если организация строит для себя и при этом сносит (ликвидирует) свои собственные здания или сооружения, попадающие в пятно застройки, которые являются ее основными средствами.

А если сносимые здания и сооружения не являются основными средствами застройщика? В этой ситуации поможет п. 4.78 МДС 81-35.2004, где говорится, что подготовкой территории строительства также являются освобождение территории строительства от имеющихся на ней строений, лесонасаждений, промышленных отвалов и других мешающих предметов, переселение жильцов из сносимых домов, перенос и переустройство инженерных сетей, коммуникаций, сооружений, путей и дорог, снятие и хранение плодородного слоя почвы и т.п. В качестве примера судебного решения приведем Постановление ФАС МО от 09.09.2010 N КА-А40/7287-10 по делу N А40-116936/09-115-764, где суд со ссылкой на МДС 81-35.2004 подтвердил правомерность применения застройщиком работ вычета НДС, предъявленного подрядчиком по работам по ликвидации бетонных конструкций, обнаруженных при строительстве и не являющихся основными средствами заказчика работ. Суд указал, что демонтаж бесхозных бетонных конструкций относится к подготовительным работам по освобождению территории строительства, затраты на которые учитываются в стоимости строящегося объекта.

Затраты по переселению жильцов из сносимых домов

Как видно из п. 4.78 МДС 81-35.2004, к затратам по подготовке территории строительства относятся также затраты по переселению жильцов из сносимых домов. Как к этому относятся суды, рассматривающие налоговые споры?

Обратимся к Постановлению ФАС УО от 13.02.2013 N Ф09-1150/12 по делу N А47-9900/2011. В нем рассматривался спор между обществом и налоговой инспекцией, которая по результатам выездной налоговой проверки не приняла в уменьшение облагаемой базы при исчислении налога на прибыль затраты на переселение жильцов из сносимых домов.

При рассмотрении дела суд установил, что общество заключило с несколькими гражданами договоры долевого участия в строительстве на квартиры, которые передавались этим гражданам взамен квартир, находящихся в сносимых домах. Суд первой инстанции отказал обществу на том основании, что:

Суд кассационной инстанции с такими выводами не согласился. Арбитры указали: из правового анализа рассматриваемых правоотношений следует, что затраты общества на переселение граждан из сносимых домов осуществлены в форме возложения на себя обязанности по строительству квартиры и передаче ее соответствующему физическому лицу. Получение согласия от физического лица на передачу под снос жилого помещения было обусловлено предоставлением со стороны застройщика права на получение квартиры в будущем. Таким образом, суд охарактеризовал сложившиеся правоотношения, исходя из их правовой природы, как договор мены и отметил, что отсутствие в качестве встречного предоставления в рассматриваемом случае именно денежных средств не умаляет возмездной природы сложившихся правоотношений. В результате ФАС УО удовлетворил требования общества о признании недействительным решения налоговой инспекции в части непринятия в состав расходов при исчислении налога на прибыль затрат на переселение жильцов из сносимых домов.

Посмотрим, как решали арбитражные суды налоговые споры, связанные с затратами на отселение жильцов из сносимых домов, в более ранние годы. Как следует из Постановления ФАС ПО от 19.08.2010 по делу N А55-24289/2009, налоговый орган отказал обществу в признании в целях налогообложения прибыли расходов, понесенных в связи с передачей квартир отселяемым гражданам. Со ссылкой на п. 4.78 МДС 81-35.2004 суд признал спорные затраты обоснованными, а позицию инспекции незаконной.

Можно сделать вывод, что применение в работе положений МДС 81-35.2004 позволит бухгалтеру не только верно определять стоимость строительства для целей бухучета, но и аргументированно отстаивать свою точку зрения в случае налоговых проверок.

А.М.Ростошинский

Эксперт журнала

"Строительство:

бухгалтерский учет

и налогообложение"