Мудрый Экономист

Электронный документооборот. Почему бы и нет?

"Индивидуальный предприниматель: бухгалтерский учет и налогообложение", 2013, N 1

"До чего дошел прогресс - было времени в обрез, а теперь гуляй по свету, хочешь с песней, хочешь без". Эти слова из детской песни как нельзя лучше характеризуют одно из основных преимуществ прогресса - экономию времени. Особенно ценить время приходится индивидуальному предпринимателю, который порой одновременно выполняет функции директора, бухгалтера, кадровика, снабженца и "продажника".

Сегодня среди российских организаций все более востребованной становится система электронного документооборота (ЭДО). Преимущества ЭДО налицо: доставка документов производится более оперативно, значительно сокращаются финансовые затраты. Индивидуальному предпринимателю, как и субъекту крупного или среднего бизнеса, нужны новые IT-технологии.

Как организовать ЭДО предпринимателю? Что такое электронная подпись и где ее взять? В каких случаях электронный документ может заменить бумажный? И наконец, можно ли учесть расходы на организацию ЭДО для целей исчисления НДФЛ? Все эти вопросы, несомненно, возникнут у предпринимателя, задумавшего организовать ЭДО. Разобраться в них поможет эта статья.

Заключаем договор с оператором ЭДО

Для предпринимателей, которые плохо представляют себе, что такое система ЭДО, сразу отметим, что отправка и получение документов, которые будут иметь юридическую силу и заменят бумажный документ с "живой" подписью и печатью, производятся не в виде писем по электронной почте.

Процесс отправки и получения электронных документов осуществляется через операторов ЭДО, которые гарантируют доставку пакета электронных документов от отправителя к получателю с подтверждением даты и времени отправки. Таким образом, этот процесс аналогичен принципу сдачи отчетности в электронном виде. Какую роль играет оператор ЭДО при обмене электронными документами и может ли предприниматель самостоятельно выстроить систему ЭДО?

Начнем с обмена счетами-фактурами. Как следует из п. 1.3 Порядка <1>, выставление и получение счетов-фактур в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи (ТКС) осуществляются только через операторов ЭДО. Таким образом, на законодательном уровне закреплено, что обмен счетами-фактурами проводится в строгом соответствии с утвержденным Порядком.

<1> Порядок выставления и получения счетов-фактур в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи с применением электронной цифровой подписи, утв. Приказом Минфина России от 25.04.2011 N 50н.

Согласно п. 1.2 Временного положения <2> оператор ЭДО - организация, обладающая достаточными технологическими, кадровыми и правовыми возможностями для обеспечения юридически значимого документооборота счетов-фактур в электронном виде с использованием электронной подписи.

<2> Временное положение о Сети доверенных операторов электронного документооборота и Временное положение о порядке присоединения к Сети доверенных операторов электронного документооборота, утв. Приказом ФНС России от 20.04.2012 N ММВ-7-6/253@.

В целях повышения доверия к деятельности операторов ЭДО при обмене электронными счетами-фактурами, обеспечения гарантий для налогоплательщиков, обеспечения выполнения установленных требований при выставлении и получении счетов-фактур ФНС организовала сеть доверенных операторов ЭДО. Об этом говорится в п. 1.4 Временного положения. А в п. 1.5 данного документа определены основные задачи создания этой сети: обеспечение возможности круглосуточного и бесперебойного осуществления юридически значимого документооборота счетов-фактур в электронном виде по ТКС с использованием электронной подписи, а также защита от фальсификации электронных счетов-фактур.

На сайте ФНС размещен реестр операторов, которые обеспечивают ЭДО счетов-фактур между продавцом и покупателем (http://www.nalog.ru/otchet/el_vid/el_schet/reestr_edo/). По состоянию на 12 ноября 2012 г. в нем насчитывалось 28 операторов.

Если индивидуальный предприниматель решил отправлять (принимать) электронные счета-фактуры, он должен, во-первых, заключить договор с оператором ЭДО.

Во-вторых, предпринимателю необходимо получить электронную подпись. Это можно сделать в одном из удостоверяющих центров, входящих в сеть доверенных удостоверяющих центров ФНС (п. 1.8 Порядка). Список таких центров также можно найти на официальном сайте ФНС.

В-третьих, необходимо приобрести соответствующее программное обеспечение.

Что касается других документов (договоров, актов выполненных работ, накладных, платежных поручений и т.д.), то, в принципе, никто не обязывает предпринимателей пользоваться услугами оператора ЭДО. Однако самостоятельная организация ЭДО - дело хлопотное и дорогостоящее, поэтому ее лучше доверить оператору ЭДО - коммерческой компании, которая предоставляет техническую возможность обмениваться электронными документами, обеспечивает законность выставления и получения документов, оказывает пользователям техподдержку в процессе работы с электронными документами.

Итак, индивидуальным предпринимателям, которые решили стать участниками ЭДО, необходимо заключить договор с оператором ЭДО, заплатить за подключение к системе ЭДО, приобрести электронную подпись (ЭП) и внести абонентскую плату.

Понятие и виды электронной подписи

Начнем с того, какими нормативными документами регламентируется создание и использование электронной подписи.

Федеральный закон от 10.01.2002 N 1-ФЗ "Об электронной цифровой подписи" (далее - Закон об ЭЦП). В п. 2 ст. 1 этого документа говорится, что его действие распространяется на отношения, возникающие при совершении гражданско-правовых сделок и в других предусмотренных законодательством РФ случаях.

С 8 апреля 2011 г. действует другой Федеральный закон от 06.04.2011 N 63-ФЗ "Об электронной подписи" (далее - Закон об ЭП). Этим документом установлено (ч. 2 ст. 20), что Закон об ЭЦП утратит силу с 1 июля 2013 г. Таким образом, до этой даты действуют оба Закона одновременно.

Отметим, что Закон об ЭП расширил сферу применения электронной подписи. Он регулирует отношения в области использования ЭП при совершении гражданско-правовых сделок, оказании государственных и муниципальных услуг, исполнении государственных и муниципальных функций, при совершении иных юридически значимых действий (ст. 1 Закона об ЭП) <3>.

<3> Например, при проведении электронных торгов документооборот осуществляется посредством электронных документов, заверенных электронной подписью лиц, имеющих право действовать от имени, соответственно, участника размещения заказа, заказчика и оператора электронной площадки. Подробнее об этом читайте в статье Ю.А. Белецкой "Предприниматель участвует в электронных торгах", N 6, 2012.

Закон об ЭП предусматривает применение нескольких видов электронных подписей. Чтобы понять, в чем их различие, нужно прежде всего разобраться с терминами, которые используются в указанном Законе.

Итак, согласно ст. 2 этого Закона под электронной подписью понимается информация в электронной форме, которая присоединена к другой информации в электронной форме (подписываемой информации) и которая используется для определения лица, подписывающего информацию.

Для создания электронной подписи используется уникальная последовательность символов, так называемый ключ электронной подписи. С ним связан ключ проверки электронной подписи, также представляющий собой уникальную последовательность символов.

Документом, подтверждающим принадлежность ключа проверки электронной подписи тому или иному лицу, является сертификат ключа проверки электронной подписи. Его выдает удостоверяющий центр в виде электронного документа или документа на бумажном носителе.

При этом под удостоверяющим центром понимается юридическое лицо или индивидуальный предприниматель, осуществляющие функции по созданию и выдаче сертификатов ключей проверки электронных подписей, а также иные функции, предусмотренные Законом об ЭП.

Существует еще квалифицированный сертификат ключа проверки электронной подписи, который выдается аккредитованным удостоверяющим центром (то есть признанным уполномоченным федеральным органом требованиям Закона об ЭП).

Теперь перейдем к видам электронных подписей. Согласно ст. 5 Закона об ЭП видами электронных подписей являются простая электронная подпись и усиленная электронная подпись. Различаются усиленная неквалифицированная электронная подпись и усиленная квалифицированная электронная подпись.

                          ----------------------¬
¦ Виды подписей ¦
LT-------------------T-
¦/ ¦/
--------------------+--¬ --+--------------------¬
¦ Простая ЭП ¦ ¦ Усиленная ЭП ¦
L----------------------- L--T----------------T---
¦/ ¦/
-------------------+---¬------------+--------¬
¦Неквалифицированная ЭП¦¦Квалифицированная ЭП¦
L-----------------------L---------------------

Простая ЭП - это подпись, которая посредством использования кодов, паролей или иных средств подтверждает факт формирования электронной подписи определенным лицом (п. 2 ст. 5 Закона об ЭП).

Электронный документ считается подписанным простой ЭП при выполнении в том числе одного из следующих условий (п. 1 ст. 9 Закона об ЭП):

  1. простая ЭП содержится в самом электронном документе;
  2. ключ простой ЭП применяется в соответствии с правилами, установленными оператором информационной системы, с использованием которой осуществляются создание и (или) отправка электронного документа. При этом в созданном и (или) отправленном электронном документе содержится информация, указывающая на лицо, от имени которого был создан и (или) отправлен электронный документ.

Неквалифицированная ЭП - это подпись, которая отвечает следующим признакам (п. 3 ст. 5 Закона об ЭП):

  1. получена в результате криптографического преобразования информации с использованием ключа ЭП;
  2. позволяет определить лицо, подписавшее электронный документ;
  3. позволяет обнаружить факт внесения изменений в электронный документ после момента его подписания;
  4. создается с использованием средств электронной подписи <4>.
<4> Понятие "средства ЭП" разъясняется в п. 9 ст. 2 Закона об ЭП. Это шифровальные (криптографические) средства, используемые для реализации хотя бы одной из следующих функций - создание ЭП, проверка ЭП, создание ключа ЭП и ключа проверки ЭП.

Отметим, что согласно п. 5 ст. 5 Закона об ЭП при использовании неквалифицированной ЭП сертификат ключа проверки ЭП может не создаваться, если соответствие электронной подписи вышеуказанным признакам может быть обеспечено без такого сертификата.

Квалифицированная ЭП - это электронная подпись, которая соответствует всем признакам неквалифицированной ЭП плюс следующим дополнительным признакам (п. 4 ст. 5 Закона об ЭП):

  1. ключ проверки ЭП указан в квалифицированном сертификате;
  2. для создания и проверки ЭП используются средства ЭП, получившие подтверждение соответствия требованиям, установленным Законом об ЭП.

Обратите внимание! Закон об ЭЦП утратит силу с 1 июля 2013 г. Согласно ст. 19 Закона об ЭП:

В каких случаях электронные документы, подписанные ЭП, признаются равнозначными документам на бумажном носителе, подписанным собственноручной подписью?

Во-первых, согласно п. 1 ст. 6 Закона об ЭП во всех случаях, когда электронный документ подписан квалифицированной ЭП (кроме случая, если федеральными законами или принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами установлено требование о необходимости составления документа исключительно на бумажном носителе).

Во-вторых, при подписании электронного документа простой ЭП или неквалифицированной ЭП в случаях, установленных федеральными законами, принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами или соглашением между участниками электронного взаимодействия <5>. Об этом говорится в п. 2 ст. 6 Закона об ЭП.

<5> Участники электронного взаимодействия - осуществляющие обмен информацией в электронной форме государственные органы, органы местного самоуправления, организации, а также граждане (п. 11 ст. 2 Закона об ЭП).

При этом нормативные правовые акты и соглашения должны предусматривать:

а) для документов, подписанных простой ЭП или неквалифицированной ЭП, - порядок проверки электронной подписи (п. 2 ст. 6);

б) для документов, подписанных простой ЭП:

Если согласно федеральным законам, принимаемым в соответствии с ними нормативным правовым актам или обычаю делового оборота документ должен быть заверен печатью, электронный документ, подписанный усиленной ЭП и признаваемый равнозначным документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью, признается равнозначным документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью и заверенному печатью. Федеральными законами, принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами или соглашением между участниками электронного взаимодействия могут быть предусмотрены дополнительные требования к электронному документу в целях признания его равнозначным документу на бумажном носителе, заверенному печатью (п. 3 ст. 6 Закона об ЭП).

Обратите внимание! От вида электронной подписи, которой подписан электронный документ, зависит, можно ли принять для целей налогообложения расходы, подтвержденные этой первичкой.

Напомним, что согласно ст. 6 Закона об ЭП информация в электронной форме, подписанная простой или неквалифицированной ЭП, признается электронным документом, равнозначным документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью, в случаях, установленных федеральными законами, принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами или соглашением между участниками электронного взаимодействия.

По мнению Минфина России (Письма от 31.07.2012 N 03-03-06/2/85, от 28.05.2012 N 03-03-06/2/67), в связи с тем, что указанные случаи Налоговым кодексом не определены, для целей исчисления налогов документ, оформленный в электронном виде и подписанный неквалифицированной ЭП, не может быть равнозначен документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью. А потому, считает Минфин, не может признаваться подтверждающим расходы для целей налогообложения.

Возможно, в этих Письмах Минфин отвечал конкретному налогоплательщику на конкретно поставленный вопрос. Дело в том, что в них не названо еще одно условие, когда документ, подписанный неквалифицированной ЭП, признается равнозначным документу на бумажном носителе, - если об этом существует договоренность между участниками электронного взаимодействия. Если данное условие выполняется, первичные документы, подписанные такой ЭП, могут быть признаны подтверждающими расходы для целей налогообложения (при условии выполнения остальных требований п. 1 ст. 252 НК РФ). Это следует из Письма ФНС России от 24.11.2011 N ЕД-4-3/19693@.

ЭДО и налоговая проверка

Предпринимателям, у которых имеется значительный объем первичных документов (накладных, счетов-фактур, актов приемки-сдачи работ (услуг)), полезно знать следующее.

Согласно ст. 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы (п. 1).

Истребуемые документы могут быть представлены в налоговый орган лично или переданы в электронной форме по ТКС (п. 2).

Причем документы на бумажном носителе представляются в виде заверенных проверяемым лицом копий. Таким образом, если документов много, то изготовление этих самых копий потребует дополнительных временных и финансовых затрат.

Что касается права налогоплательщика на представление документов в электронной форме по ТКС, то должно быть соблюдено следующее требование: документы должны быть составлены по установленным ФНС форматам.

Отметим, что обязательный к применению Формат на законодательном уровне утвержден только для счетов-фактур (Приказ ФНС России от 05.03.2012 N ММВ-7-6/138@).

Кроме счетов-фактур ФНС России разработала и утвердила Форматы накладной ТОРГ-12, акта приемки-сдачи работ (услуг) (Приказ от 21.03.2012 N ММВ-7-6/172@). Данные Форматы имеют статус рекомендованных и установлены в целях предоставления налогоплательщикам возможности реализации права на направление по требованию налогового органа по телекоммуникационным каналам связи (ТКС) первичных документов, формируемых между хозяйствующими субъектами в электронном виде с использованием ЭЦП и служащих основанием для исчисления и уплаты налогов. Форматы разработаны в целях реализации положений ст. ст. 93 и 93.1 НК РФ.

Обратите внимание! Согласно Письму Минфина России от 11.01.2012 N 03-02-07/1-1, если истребуемые в соответствии со ст. 93 НК РФ у налогоплательщика документы составлены в электронном виде по установленным форматам, налогоплательщик вправе направить их в налоговый орган в электронном виде по ТКС. Если же необходимые налоговикам документы составлены в электронном виде не по установленным форматам, они представляются на бумажном носителе в виде заверенной налогоплательщиком копии с отметкой о подписании документа квалифицированной ЭП (ЭЦП) <6>.

<6> Например, указать: "Документ подписан ЭЦП. Отпечаток N __". Этот номер состоит из нескольких цифр. Он указан в сертификате ЭП.

При запросе налоговиками иных первичных документов до утверждения их форматов в электронном виде придется представлять в налоговую инспекцию данные документы в бумажном варианте.

Расходы на организацию ЭДО

Индивидуальные предприниматели, согласно п. 1 ст. 221 НК РФ, при исчислении налоговой базы по НДФЛ имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

Расходы, связанные с организацией и обслуживанием системы ЭДО, предприниматель может учесть для целей исчисления НДФЛ, ведь они напрямую связаны с деятельностью, направленной на получение дохода. Попробуем разобраться, какие расходы он будет нести при этом и на основании каких норм гл. 25 НК РФ расходы будут учтены при расчете налогооблагаемой базы.

Сертификат ключа подписи

Электронные документы подписываются электронной подписью. Для ее получения предпринимателю необходимо приобрести сертификат ключа подписи и токен (электронный ключ eToken - компактное устройство в виде USB-брелока, на котором хранится подпись).

Отметим, что для обеспечения защиты электронного документооборота недопустимо хранить ключ ЭП и сертификат ключа в памяти компьютера или на других (неспециализированных) носителях (флэшках, компакт-дисках). Эти носители могут быть заражены вирусами, взломаны, украдены. Поэтому в качестве надежного носителя ключевой информации рекомендуется использовать специализированное устройство - токен. Если для хранения сертификата ключа ЭП и закрытого ключа применяется это устройство, то необходимые данные записываются в его защищенной памяти, из которой их невозможно извлечь без знания PIN-кода. Преимущества электронных ключей eToken, как говорится, налицо: воспользоваться им может только его владелец, знающий PIN-код; один ключ eToken может хранить в защищенной памяти закрытые ключи нескольких ЭП, что позволяет подписывать электронные документы разными ЭП. Кроме того, эти устройства прочны, компактны и предназначены для повседневного использования. Сертификаты и закрытые ключи ЭП, хранящиеся на них, невозможно считать, повредить или стереть обычными средствами.

Расходы на приобретение электронного ключа и на изготовление сертификата ЭП можно учесть как прочие расходы в соответствии с пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Приобретение неисключительной лицензии на использование программного обеспечения

Как уже отмечалось, обмен электронными документами происходит через программу, которую предоставляет оператор ЭДО. Чтобы получить к ней доступ, надо подписать с оператором лицензионный договор. За подключение к программе оператору перечисляется вознаграждение. Его можно учесть как расходы на покупку программ на основании пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Абонентская плата

Оплата услуг по приему и передаче электронных документов зависит от тарифного плана. Первый вариант: берется годовая абонентская плата за определенное число документов (например, за 100 исходящих сообщений в год - 1900 руб., за 500 документов - 9000 руб., за 1000 документов - 15 000 руб. и т.д.). Второй вариант: оплата счета оператора по итогам месяца (из расчета за отправку одного сообщения, например 20 руб. за каждое отправление).

Согласно пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам относятся расходы на оплату услуг связи, вычислительных центров и банков, включая расходы на услуги факсимильной и спутниковой связи, электронной почты, а также информационных систем (СВИФТ, информационно-телекоммуникационная сеть Интернет и иные аналогичные системы).

В связи с этим полагаем, что абонентскую плату по приему и передаче электронных документов можно учесть в расходах при расчете облагаемой базы по НДФЛ.



К.С.Стриж

Эксперт журнала

"ИП: бухгалтерский учет

и налогообложение"