Мудрый Экономист

Актуальные вопросы налогообложения прибыли кредитных организаций

"Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке", 2006, N 11

В 2006 г. появилось несколько нормативных документов, которые меняют представление о некоторых вопросах налогообложения прибыли кредитных организаций. Их следует учесть при подготовке учетной политики для целей налогообложения на 2007 г.

  1. В Письме Минфина России от 12.10.2006 N 03-03-04/2/216 рассмотрен вопрос о порядке уплаты налога на прибыль организаций с дохода в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам. Дело в том, что организация получает доходы от продажи государственных и муниципальных ценных бумаг, при обращении которых предусмотрено признание доходом, полученным продавцом в виде процентов, сумм накопленного процентного (купонного) дохода. Она также получает доходы в виде процентов по данным ценным бумагам.

Организация просила уточнить, каковы порядок и сроки уплаты налога на прибыль с таких доходов, в том числе в случае погашения ценной бумаги до истечения отчетного периода. Для целей налогообложения прибыли в налоговом учете организация применяет метод начисления.

Пунктом 4 ст. 287 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) предусмотрено, что налог с доходов по государственным и муниципальным ценным бумагам, при обращении которых предусмотрено признание доходом, полученным продавцом в виде процентов, сумм накопленного процентного дохода (накопленного купонного дохода), подлежащих налогообложению в соответствии с п. 4 ст. 284 НК РФ у получателя доходов, уплачивается в бюджет налогоплательщиком - получателем дохода в течение 10 дней по окончании соответствующего месяца отчетного (налогового) периода, в котором получен доход, исходя из дат, признаваемых датами получения дохода в соответствии со ст. ст. 271 и 273 НК РФ.

Порядок признания доходов при методе начисления установлен ст. 271 НК РФ. Согласно п. 6 этой статьи по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец соответствующего отчетного периода. В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

Учитывая изложенное, налог с доходов по государственным и муниципальным ценным бумагам в виде процентов, сумм накопленного процентного дохода (накопленного купонного дохода), подлежащих налогообложению в соответствии с п. 4 ст. 284 НК РФ у получателя доходов, уплачивается в бюджет налогоплательщиком - получателем дохода в течение 10 дней по окончании отчетного (налогового) периода.

Кроме того, Минфин России сообщил, что в случае погашения ценной бумаги до истечения отчетного периода сумма налога подлежит уплате в бюджет в течение 10 дней с даты погашения долгового обязательства.

Однако такой вывод не соответствует налоговому законодательству. Дело в том, что сроки установлены п. 4 ст. 287 НК РФ (абз. 2).

В ст. 271 НК РФ действительно говорится о дате прекращения. Это правильная ссылка, но вывод состоит в том, что если бумага погашена 15 января с купоном, например, то месяцем получения дохода является январь и, соответственно, налог надо платить до 10 февраля, то есть не позже 10 дней после месяца, в котором получен доход, а доход получен в январе. Из НК РФ не вытекает обязанность уплачивать налог по истечении 10 дней после даты получения дохода.

  1. Следует обратить внимание читателей на разъяснение, которое содержится в Письме Минфина России от 22.09.2006 N 03-04-11/178 о признании расходом для целей налогообложения прибыли начисленного при безвозмездной передаче рекламной продукции налога на добавленную стоимость.

На основании пп. 1 п. 1 ст. 146 и пп. 25 п. 3 ст. 149 гл. 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ передача в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых превышают 100 руб., признается объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость. При этом налог на добавленную стоимость, исчисленный при безвозмездной передаче таких товаров (работ, услуг), подлежит уплате в бюджет в порядке, установленном гл. 21 НК РФ.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 264 гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ, упоминаемым в этом Письме, в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, учитываются суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ. В связи с данной нормой в состав расходов включаются все налоги и сборы, начисляемые организацией в соответствии с законодательством о налогах и сборах, по которым она является налогоплательщиком, за исключением налога на добавленную стоимость, акцизов, предъявленных налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Кроме того, согласно п. 16 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются расходы в виде безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.

Таким образом, суммы налога на добавленную стоимость, исчисленные налогоплательщиком при реализации товаров (работ, услуг), в том числе при безвозмездной передаче рекламной продукции, в расходы при исчислении налога на прибыль организаций не включаются.

  1. Еще одним интересным вопросом является вопрос применения п. 6 ст. 280 НК РФ в части методов определения расчетной цены ценных бумаг. В связи с этим обратим внимание на Правила определения нормативной цены подлежащего приватизации государственного или муниципального имущества (далее - Правила), утвержденные Постановлением Правительства РФ от 14.02.2006 N 87. Под нормативной ценой подлежащего приватизации государственного или муниципального имущества понимается минимальная цена, по которой возможно отчуждение этого имущества и которая определяется в соответствии с Правилами.

Правительство РФ предусматривает, что нормативная цена подлежащих приватизации, находящихся в государственной или муниципальной собственности акций акционерного общества, доли Российской Федерации, субъекта Российской Федерации или муниципального образования в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью, за исключением нормативной цены акций (долей) обществ, осуществляющих банковскую деятельность, определяется на основании данных сводной бухгалтерской отчетности общества. Она рассчитывается как умноженное на коэффициент специального права ("золотой акции") средневзвешенное значение:

При определении нормативной цены принадлежащей Российской Федерации, субъекту Российской Федерации или муниципальному образованию доли в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью величина стоимости на основе биржевых котировок не учитывается.

Нормативная цена подлежащих приватизации, находящихся в государственной или муниципальной собственности акций акционерного общества, доли Российской Федерации, субъекта Российской Федерации или муниципального образования в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью, осуществляющих банковскую деятельность, устанавливается равной стоимости собственных средств (капитала) акционерного общества (общества с ограниченной ответственностью), определенной в порядке, установленном Центральным банком Российской Федерации, умноженной на долю приватизируемых акций в уставном капитале акционерного общества (приватизируемую долю в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью) и коэффициент специального права ("золотой акции").

Коэффициент контроля отражает степень влияния акционера (участника) на принятие акционерным обществом (обществом с ограниченной ответственностью) решений в зависимости от доли принадлежащих ему акций в уставном капитале акционерного общества (доли в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью) (см. таблицу).

Таблица

Коэффициенты контроля

     Доля в уставном капитале     
     Коэффициент контроля    
                   I. Для акционерных обществ                   
от 75 до 100%                     
             1               
от 50% + 1 акция до 75% - 1 акция 
             0,9             
от 25% + 1 акция до 50%           
             0,8             
от 10 до 25%                      
             0,7             
от 1 акции до 10% - 1 акция       
             0,6             
         II. Для обществ с ограниченной ответственностью        
от 75 до 100%                     
             1               
от 50 до 75%                      
             0,9             
от 25 до 50%                      
             0,8             
от 10 до 25%                      
             0,7             
до 10%                            
             0,6             

Интересным является также п. 6 Правил, в которых указывается порядок определения средневзвешенного значения величин.

Правила интересны тем, что позволяют применять некие понижающие коэффициенты, например, к показателю чистых активов. Такой подход, по мнению автора, может быть заимствован и для обычных операций налогоплательщиков, то есть не связанных с приватизацией государственного имущества.

Следует сделать акцент на то, что Правила определяют алгоритм действий при определении нормативной цены акций в некоторых определенных случаях. Такой подход также может быть заимствован и для обычных (то есть не связанных с операциями приватизации) операций налогоплательщиков с долевыми ценными бумагами.

В случае если в федеральной собственности находятся акции акционерного общества (доля в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью), применяющего систему упрощенного налогообложения, а также в случае если находящиеся в федеральной собственности приватизируемые акции акционерного общества (приватизируемая доля в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью) составляют менее 2% в уставном капитале акционерного общества (общества с ограниченной ответственностью), балансовая стоимость основных средств которого на последнюю отчетную дату не превышает 500 млн руб., нормативная цена этих акций (доли) устанавливается равной номинальной стоимости 1 акции (доли), умноженной на количество акций (долю), подлежащих приватизации.

Нормативная цена находящихся в собственности субъектов Российской Федерации или муниципальной собственности акций акционерного общества (доли в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью), балансовая стоимость основных средств которого на последнюю отчетную дату не превышает значения, установленного соответственно решением полномочного органа государственной власти субъекта Российской Федерации или органа местного самоуправления, в случаях если эти акции (доля) составляют менее 2% в уставном капитале акционерного общества (общества с ограниченной ответственностью), устанавливается равной номинальной стоимости 1 акции (доли), умноженной на количество акций (долю), подлежащих приватизации.

Нормативная цена иного, не поименованного в Правилах, подлежащего приватизации государственного или муниципального имущества устанавливается равной рыночной стоимости такого имущества, определенной независимым оценщиком в соответствии с законодательством Российской Федерации об оценочной деятельности.

В случае если нормативная цена подлежащего приватизации имущественного комплекса унитарного предприятия, акций акционерного общества (доли в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью) составляет менее 10 руб., нормативная цена такого имущества устанавливается равной 10 руб.

В.Е.Мурзин

Советник налоговой службы РФ

II ранга,

руководитель

Департамента налогообложения

ООО "HSBC Bank (RR)"