Мудрый Экономист

Как отразить в учете дебиторскую задолженность прошлых лет за ранее перечисленные авансы?

"Казенные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение", 2013, N 4

В редакцию поступила просьба разъяснить, как следует отразить в учете казенного учреждения возврат от поставщика дебиторской задолженности за ранее перечисленные авансы. В статье мы постараемся ответить на поставленный вопрос с учетом действующего законодательства РФ.

Несколько слов об учете дебиторской задолженности в целом

Разговор начнем с того, что согласно определению, приведенному в экономическом словаре, под дебиторской задолженностью понимается сумма долгов, причитающаяся учреждению (организации) от других предприятий, фирм, а также граждан, являющихся его должниками, дебиторами.

Дебиторская задолженность, в соответствии с нормами гражданского законодательства, образуется в казенном учреждении при заключении договора на поставку товаров, работ, услуг. Например, в силу норм ст. 487 ГК РФ в случаях, когда договором купли-продажи предусмотрена обязанность покупателя полностью или частично оплатить товар, работу, услугу до передачи их продавцом (предварительная оплата), покупатель должен произвести оплату в срок, установленный договором, а если такой срок договором не установлен - в разумный срок после возникновения обязательства.

Для федеральных казенных учреждений размер аванса, осуществляемого за счет средств федерального бюджета, определяется на каждый финансовый год Правительством РФ. Так, в 2013 г. согласно п. 17 Постановления Правительства РФ от 10.12.2012 N 1272 "О мерах по реализации Федерального закона "О федеральном бюджете на 2013 год и на плановый период 2014 и 2015 годов" действуют конкретные размеры предварительной оплаты (в частности, 100, 60 и 30%) при заключении государственных контрактов и иных гражданско-правовых договоров на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг. Таким образом, если казенное учреждение совершает предоплату, то в учете вследствие данной платежной операции образуется дебиторская задолженность.

Исходя из п. 202 Инструкции N 157н <1> учет расчетов в казенном учреждении по предоставленным в соответствии с условиями заключенных договоров (контрактов), соглашений авансовым выплатам (кроме авансов, выданных подотчетным лицам) осуществляется на счете 206 00 "Расчеты по выданным авансам".

<1> Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н.

В бухгалтерском учете перечисление авансовых сумм поставщику оформляется следующей записью (п. п. 80, 111 Инструкции N 162н <2>):

Дебет счета 1 206 00 560 "Увеличение дебиторской задолженности по выданным авансам"

Кредит счета 1 304 05 000 "Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом".

<2> Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утв. Приказом Минфина России от 06.12.2010 N 162н.

Аналитический учет расчетов с поставщиками по выданным авансам ведется в разрезе дебиторов в карточке учета средств и расчетов (ф. 0504051) либо в журнале операций по расчетам с поставщиками и подрядчиками (ф. 0504071) (п. 205 Инструкции N 157н).

Рассмотрим на примере возникновение в учете дебиторской задолженности и отражение ее в учете.

Пример 1. Казенное учреждение заключило договоры с организациями, оказывающими коммунальные услуги, услуги связи. В соответствии с условиями договоров оплата услуг производится авансом:

Предоплата перечисляется на счета поставщиков услуг до 25-го числа каждого месяца, окончательный расчет по оказанным услугам делается 10-го числа каждого месяца.

Фактически в марте 2013 г. было оказано услуг связи на 15 000 руб., коммунальных услуг - на 16 600 руб.

В учете казенного учреждения были сделаны следующие записи.

         Содержание операции        
    Дебет   
   Кредит   
  Сумма,  
руб.
                            25 февраля 2013 г.                           
Перечислен  аванс  поставщику по    
услугам связи за март 2013 г.
1 206 21 560
1 304 05 221
  15 000  
Перечислен аванс поставщику за      
коммунальные услуги за март 2013 г.
1 206 23 560
1 304 05 223
   4 980  
                             31 марта 2013 г.                            
Отражены расходы учреждения по      
услугам связи согласно первичным
документам об оказанных услугах
1 401 20 221
1 302 21 730
  15 000  
Отражены расходы учреждения по      
коммунальным услугам согласно
первичным документам об оказанных
услугах
1 401 20 223
1 302 23 730
  16 600  
Зачтен ранее перечисленный за услуги
связи аванс
1 302 21 830
1 206 21 660
  15 000  
Зачтен ранее перечисленный за       
коммунальные услуги аванс
1 302 23 830
1 206 23 660
   4 980  
                            10 апреля 2013 г.                            
Оставшаяся сумма перечислена        
поставщику коммунальных услуг
1 302 23 830
1 304 05 223
  11 620  

Предоплата, совершенная в конце уходящего года, в следующем году переходит в разряд дебиторской задолженности прошлого года. Аналогичным образом в разряд задолженности прошлых лет переходит оплата, совершенная в более ранних отчетных периодах.

Возврат дебиторской задолженности прошлых лет в доход бюджета

Согласно п. 2.5.6 Порядка кассового обслуживания исполнения федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов и порядка осуществления территориальными органами Федерального казначейства отдельных функций финансовых органов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований по исполнению соответствующих бюджетов, утвержденного Приказом Казначейства России от 10.10.2008 N 8н, суммы возврата дебиторской задолженности прошлых лет подлежат перечислению в установленном порядке дебитором получателя бюджетных средств на счет, открытый органу Федерального казначейства на балансовом счете 401 01 "Доходы, распределяемые органами Федерального казначейства между уровнями бюджетной системы РФ", для перечисления в доход соответствующего бюджета. В случае если суммы возврата дебиторской задолженности прошлых лет поступили на счета 401 05, 402 01, 402 04, минуя счет 401 01, то не позднее пяти рабочих дней со дня отражения этих сумм на лицевом счете получателя бюджетных средств (администратора источников финансирования дефицита бюджета) они подлежат перечислению в установленном порядке получателем бюджетных средств (администратором источников финансирования дефицита бюджета) в доход соответствующего бюджета.

Таким образом, на основании норм названного документа отражение в учете казенного учреждения операций, связанных с перечислением суммы дебиторской задолженности прошлых лет, будет зависеть от того, на какой счет поступила сумма от поставщика: на счет получателя бюджетных средств либо на счет учета доходов бюджета.

Кроме того, следует учитывать, что на отражение операции влияет также, наделено казенное учреждение правами администратора доходов бюджета или нет. Напомним, что в соответствии с нормами Инструкции N 162н если учреждение не является администратором доходов от возврата дебиторской задолженности прошлых лет, то расчеты, связанные с возвратом средств в бюджет, надо отражать в учете с использованием счета 303 05 "Расчеты по прочим платежам в бюджет".

Если учреждение является администратором соответствующих доходов бюджета, поступившие средства надо отражать с использованием счета 210 02 "Расчеты с финансовым органом по поступлениям в бюджет".

Ниже рассмотрим варианты корреспонденции счетов по возврату сумм дебиторской задолженности прошлых лет за ранее перечисленные авансы.

Первый вариант - если казенное учреждение не наделено правами администратора доходов бюджета.

         Содержание операции        
    Дебет   
   Кредит   
   Пункт  
Инструкции
N 162н
Зачислена на лицевой счет учреждения
сумма возврата дебиторской
задолженности прошлых лет
1 304 05 000
1 206 00 660
80
Начислена задолженность перед       
бюджетом
1 401 10 130
1 303 05 730
120
Перечислена сумма дебиторской       
задолженности прошлых лет в доход
бюджета
1 303 05 830
1 304 05 000
111
Зачислена сумма дебиторской         
задолженности на счет доходов
бюджета, минуя лицевой счет
учреждения, на основании извещения
(ф. 0504805)
1 303 05 830
1 206 00 660
80
Отражены расчеты с администратором  
кассовых поступлений
1 304 04 130
1 303 05 730
109

Рассмотрим на примере отражение возврата дебиторской задолженности прошлых лет в доход бюджета в учете казенного учреждения, не наделенного правами администратора дохода бюджета.

Пример 2. В учете казенного учреждения имеется дебиторская задолженность прошлых лет по авансовым платежам за поставку материалов в сумме 5350 руб. В марте 2013 г. эта организация была признана банкротом, конкурсный управляющий перечислил сумму по неисполненным обязательствам путем перечисления на счет учреждения суммы задолженности. Казенное учреждение не наделено правами администратора дохода бюджета.

В учете казенного учреждения были сделаны следующие записи.

         Содержание операции        
    Дебет   
   Кредит   
  Сумма,  
руб.
                             25 марта 2013 г.                            
Отражено поступление на счет        
учреждения дебиторской задолженности
прошлых лет за поставку материалов
1 304 05 340
1 206 34 660
   5350   
                             26 марта 2013 г.                            
Начислена задолженность перед       
бюджетом
1 401 10 130
1 303 05 730
   5350   
Перечислена сумма дебиторской       
задолженности в доход бюджета
1 303 05 830
1 304 05 000
   5350   

Пример 3. Изменим условия примера 2. Предположим, что поставщик сразу перечислил денежные средства в доход бюджета, минуя лицевой счет учреждения.

В учете казенного учреждения были сделаны следующие записи.

         Содержание операции        
    Дебет   
   Кредит   
  Сумма,  
руб.
                             25 марта 2013 г.                            
Отражено поступление дебиторской    
задолженности прошлых лет за
поставку материалов в доход бюджета
1 303 05 830
1 206 34 660
   5350   
                             26 марта 2013 г.                            
Отражены суммы расчетов с           
администратором кассовых
поступлений
1 304 04 130
1 303 05 730
   5350   

Второй вариант - если казенное учреждение наделено правами администратора доходов бюджета.

         Содержание операции        
    Дебет   
   Кредит   
   Пункт  
Инструкции
N 162н
Зачислена на лицевой счет учреждения
сумма возврата дебиторской
задолженности прошлых лет
1 304 05 000
1 206 00 660
80
Перечислена сумма дебиторской       
задолженности прошлых лет в доход
бюджета
1 210 02 130
1 304 05 000
111
Зачислена в доход бюджета сумма     
дебиторской задолженности,
перечисленная поставщиком
1 210 02 130
1 206 00 660
80

Рассмотрим пример по перечислению дебиторской задолженности прошлых лет казенным учреждением, наделенным правами администратора дохода бюджета.

Пример 4. Воспользуемся условиями примера 2. Предположим, что казенное учреждение наделено правами администратора дохода бюджета.

В учете казенного учреждения были сделаны следующие записи.

         Содержание операции        
    Дебет   
   Кредит   
  Сумма,  
руб.
                             25 марта 2013 г.                            
Отражено поступление на счет        
учреждения дебиторской задолженности
прошлых лет за поставку материалов
1 304 05 340
1 206 34 660
   5350   
                             26 марта 2013 г.                            
Перечислена сумма дебиторской       
задолженности в доход бюджета
1 210 02 130
1 304 05 000
   5350   

О списании дебиторской задолженности, нереальной к взысканию

В случае если поставщик окажется недобросовестным и не исполнит свои обязательства по договору поставки, по истечении срока исковой давности такая задолженность перейдет в разряд нереальной к взысканию (ст. ст. 196, 197 ГК РФ).

Для справки. Различают следующие сроки исковой давности:

Несмотря на то что срок исковой давности имеет определенные границы, его течение может прерываться, а после перерыва вновь возобновляться (ст. 203 ГК РФ). Прерывание срока исковой давности связано:

При этом срок исковой давности прерывается каждый раз при совершении указанных действий. Отсюда следует, что при прерывании в течение трех лет срока исковой давности хотя бы по одному из вышеуказанных оснований он может быть продлен. Прерывание срока исковой давности означает, что время, истекшее до перерыва, в новый срок не засчитывается, а исчисление срока исковой давности начинается заново со дня перерыва.

В соответствии с разъяснениями Минфина России, приведенными в Письме от 28.03.2008 N 03-03-06/4/18, дебиторская задолженность переходит в разряд нереальной к взысканию (кроме случая истечения срока исковой давности), если обязательство прекращено:

Порядок списания задолженности перед федеральным бюджетом определен Приказом Минфина России от 02.08.2007 N 68н "Об утверждении Порядка списания и восстановления в учете задолженности по денежным обязательствам перед федеральным бюджетом (Российской Федерацией)". Согласно п. 3 данного Порядка списанию с учета в соответствии с настоящим Порядком подлежит задолженность:

  1. должников, ликвидированных в установленном законом порядке (кроме случаев, когда законом или иными правовыми актами исполнение обязательства ликвидированного должника возложено на другое лицо);
  2. по обязательствам (в том числе вытекающим из договора поручительства, государственной, муниципальной и банковской гарантии), прекратившимся по другим основаниям, установленным законом, иными правовыми актами или договором (за исключением случаев прекращения обязательства новацией, прощением долга, отступным, зачетом или исполнением);
  3. по требованиям, которые в соответствии с законом считаются погашенными;
  4. по обязательствам (сделкам), признанным судом:
  1. должников, исключенных из Единого государственного реестра юридических лиц в порядке, предусмотренном законодательством РФ о государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей.

Заметим, что на уровне субъекта издаются аналогичные нормативные акты в части списания задолженности, возникшей перед областным (краевым) бюджетом. Например, таким документом является Постановление Правительства Нижегородской области от 16.03.2005 N 71 "Об утверждении Положения о порядке списания задолженности юридических лиц и индивидуальных предпринимателей перед областным бюджетом по средствам, выданным на возвратной основе, процентам за пользование ими, пеням и штрафам, которая в соответствии с законодательством Российской Федерации должна быть признана погашенной".

Основанием для списания с балансового учета дебиторской задолженности как нереальной к взысканию служат:

В бухгалтерском учете дебиторская задолженность по расходам списывается с баланса организации с отнесением на уменьшение финансового результата сумм, нереальных к взысканию, признанных таковыми на основании законодательства РФ следующей записью (проводки 168.2 Приложения 1 к Инструкции N 162н):

Дебет счета 1 401 20 273 "Чрезвычайные расходы по операциям с активами"

Кредит счета 1 206 00 660 "Уменьшение дебиторской задолженности по выданным авансам".

Одновременно списанные суммы дебиторской задолженности отражаются на забалансовом счете 04 "Списанная задолженность неплатежеспособных дебиторов" и учитываются в течение пяти лет с момента списания.

В соответствии с п. 339 Инструкции N 157н при возобновлении процедуры взыскания задолженности дебиторов или поступлении средств в погашение задолженности неплатежеспособных дебиторов на дату возобновления взыскания или дату зачисления на счета (лицевые счета) учреждений указанных поступлений такая задолженность списывается с забалансового учета.

Суммы поступившей задолженности подлежат перечислению в бюджет в том же порядке, который был рассмотрен нами выше.

Пример 5. На 30 ноября 2012 г. в учете казенного учреждения, являющегося администратором дохода бюджета, числилась нереальная к взысканию дебиторская задолженность по авансам, выданным организации, поставляющей материальные запасы, на сумму 5000 руб.

В декабре 2012 г. задолженность по авансам по приобретению материальных запасов в сумме 5000 руб. была списана на уменьшение финансового результата.

В учете казенного учреждения были сделаны следующие записи.

         Содержание операции        
   Дебет    
    Кредит  
  Сумма,  
руб.
                           31 декабря 2012 г.                            
Списана сумма дебиторской           
задолженности с истекшим сроком
исковой давности (с одновременным
принятием на забалансовый счет)
1 401 20 273
Забалансовый
счет 04
1 206 34 660
   5000   

Пример 6. Воспользуемся условиями примера 5 и предположим, что в апреле 2013 г. организация, которой ранее был перечислен аванс на поставку материалов, вернула денежные средства в размере 5000 руб. путем перечисления их на лицевой счет учреждения.

В учете казенного учреждения были сделаны следующие записи.

         Содержание операции        
    Дебет   
   Кредит   
  Сумма,  
руб.
                            1 апреля 2013 г.                             
Восстановлена списанная дебиторская 
задолженность по приобретению
материальных запасов
(с одновременным списанием
с забалансового счета)
1 206 34 560
1 401 20 273
Забалансовый
счет 04
   5000   
Отражено поступление на лицевой счет
учреждения суммы возврата
дебиторской задолженности прошлых
лет
1 304 05 000
1 206 34 660
   5000   
                            4 апреля 2013 г.                             
Перечислена сумма дебиторской       
задолженности прошлых лет в доход
бюджета
1 210 02 130
1 304 05 000
   5000   

Заключение

В заключение отметим, что казенному учреждению необходимо следить за сроком исковой давности дебиторской задолженности, так как по его истечении будет ограничена возможность учреждения воспользоваться судебной защитой нарушенных прав.

М.Зарипова

Эксперт журнала

"Казенные учреждения:

бухгалтерский учет и налогообложение"