Вопросы налогового контроля при предоставлении имущественного налогового вычета
"Ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности государственных (муниципальных) учреждений", 2013, N 5
В соответствии со ст. 220 НК РФ налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета в сумме фактически произведенных им расходов на приобретение или строительство жилья. В связи с возникающими вопросами относительно налогового контроля при предоставлении указанного вычета ФНС и Минфин представили разъяснения, речь о которых пойдет в статье.
В каких случаях предоставляется имущественный налоговый вычет?
Как указано в ст. 220 НК РФ, налогоплательщик (физическое лицо) имеет право на имущественный налоговый вычет в нескольких случаях:
- при продаже имущества (жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, а также иного имущества);
- при изъятии имущества для государственных или муниципальных нужд;
- при приобретении (строительстве) недвижимости.
Больше всего вопросов связано с предоставлением имущественного вычета при приобретении (строительстве) недвижимости, о чем и пойдет далее речь.
Имущественный вычет при приобретении (строительстве) недвижимости, регламентированный пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, может быть предоставлен только один раз, его повторное получение налогоплательщиком не допускается.
Указанный имущественный вычет предоставляется в сумме фактически произведенных налогоплательщиком расходов:
- на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, земельных участков, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома, или доли (долей) в них;
- на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным от российских организаций или индивидуальных предпринимателей и фактически израсходованным на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, земельных участков, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома, или доли (долей) в них;
- на погашение процентов по кредитам, полученным от банков, находящихся на территории РФ, в целях рефинансирования (перекредитования) кредитов на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, земельных участков, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома, или доли (долей) в них.
При приобретении земельных участков, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, или доли (долей) в них имущественный налоговый вычет предоставляется после получения налогоплательщиком свидетельства о праве собственности на дом.
Расходы, включаемые в состав фактических расходов при предоставлении вычета
На основании пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ в фактические расходы на новое строительство либо приобретение жилого дома или доли (долей) в нем могут включаться расходы:
- на разработку проектной и сметной документации;
- на приобретение строительных и отделочных материалов;
- на приобретение жилого дома, в том числе не оконченного строительством;
- связанные с работами или услугами по строительству (достройке дома, не оконченного строительством) и отделке;
- на подключение к сетям электро-, водо-, газоснабжения и канализации или создание автономных источников электро-, водо-, газоснабжения и канализации.
В фактические расходы на приобретение квартиры, комнаты или доли (долей) в них могут включаться расходы:
- на приобретение квартиры, комнаты, доли (долей) в них или прав на квартиру, комнату в строящемся доме;
- на приобретение отделочных материалов;
- на работы, связанные с отделкой квартиры, комнаты, доли (долей) в них, а также на разработку проектной и сметной документации на проведение отделочных работ.
Принятие к вычету расходов на достройку и отделку приобретенного дома или отделку приобретенной квартиры, комнаты возможно в том случае, если в договоре указано на приобретение незавершенных строительством жилого дома, квартиры, комнаты (прав на квартиру, комнату) или доли (долей) в них без отделки.
Согласно разъяснениям Минфина не подлежат включению в фактические расходы следующие затраты налогоплательщика:
Перечень затрат налогоплательщика | Разъяснения Минфина России |
Оплата нотариальных услуг и услуг по | Письмо от 16.03.2011 |
Расходы на приобретение сантехники | Письмо от 20.01.2011 |
Расходы на установку газового оборудования | Письмо от 26.07.2011 |
Страхование финансовых рисков при | Письмо от 24.05.2011 |
Уплата комиссии за оформление документов | Письмо от 27.04.2010 |
Страхование жизни и здоровья заемщика, | Письмо от 15.04.2010 |
В каком размере предоставляется налоговый имущественный вычет на приобретение (строительство) недвижимости?
Общий размер имущественного вычета при приобретении (строительстве) недвижимого имущества, предусмотренного пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, не может превышать 2 млн руб. без учета сумм, направленных на погашение процентов:
- по целевым займам (кредитам), полученным от российских организаций или индивидуальных предпринимателей и фактически израсходованным на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, земельных участков, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома, или доли (долей) в них;
- по кредитам, предоставленным банками, находящимися на территории РФ, в целях рефинансирования (перекредитования) займов (кредитов), полученных на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, земельных участков, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома, или доли (долей) в них.
Реализация права налогоплательщика на получение имущественного вычета
Налоговый вычет может быть предоставлен налогоплательщику двумя способами:
- в соответствии с п. 2 ст. 220 НК РФ при подаче налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган по окончании налогового периода;
- на основании п. 3 ст. 220 НК РФ до окончания налогового периода при обращении налогоплательщика к работодателю.
Какие документы налогоплательщик обязан представить в ФНС?
Исходя из норм ст. 220 НК РФ для подтверждения права на имущественный налоговый вычет налогоплательщик представляет в налоговый орган:
- при строительстве или приобретении жилого дома (в том числе не оконченного строительством) или доли (долей) в нем - документы, подтверждающие право собственности на жилой дом или долю (доли) в нем;
- при приобретении квартиры, комнаты, доли (долей) в них или прав на квартиру, комнату в строящемся доме - договор о приобретении квартиры, комнаты, доли (долей) в них или прав на квартиру, комнату в строящемся доме, акт о передаче квартиры, комнаты, доли (долей) в них налогоплательщику или документы, подтверждающие право собственности на квартиру, комнату или долю (доли) в них;
- при приобретении земельных участков, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома, или доли (долей) в них - документы, подтверждающие право собственности на земельный участок или долю (доли) в нем, и документы, подтверждающие право собственности на жилой дом или долю (доли) в нем.
Как разъяснили чиновники ФНС России в Письме от 24.10.2012 N АС-4-2/18053@, указанный налоговый вычет предоставляется налогоплательщику на основании его письменного заявления, а также платежных документов, оформленных в установленном порядке и подтверждающих факт уплаты денежных средств налогоплательщиком по произведенным расходам (квитанций к приходным ордерам, банковских выписок о перечислении денежных средств со счета покупателя на счет продавца, товарных и кассовых чеков, актов о закупке материалов у физических лиц с указанием в них адресных и паспортных данных продавца и других документов).
Обратите внимание! Непредставление в налоговый орган документов, предусмотренных положениями ст. 220 НК РФ, влечет отказ (частичный отказ) в предоставлении имущественного налогового вычета, что, в соответствии со ст. 100 НК РФ, отражается в акте камеральной налоговой проверки.
Нюансы налогового контроля при предоставлении имущественного налогового вычета
ФНС России в Письме от 24.10.2012 N АС-4-2/18053@ выделила основные положения налогового контроля при предоставлении имущественного налогового вычета в случае приобретения (строительства) недвижимости.
Согласно п. 5 ст. 93 НК РФ в ходе проведения налоговой проверки, иных мероприятий налогового контроля налоговые органы не вправе истребовать у проверяемого лица документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного проверяемого лица. Указанное ограничение не распространяется на случаи, когда документы ранее представлялись в налоговый орган в виде подлинников, возвращенных впоследствии проверяемому лицу, а также на случаи, когда документы, представленные в налоговый орган, были утрачены вследствие непреодолимой силы.
В тех случаях, когда документы поданы, они подлежат исследованию с учетом особенностей конкретной сделки, причем с позиции не только НК РФ, но и гражданского законодательства, регулирующего порядок совершения сделок купли-продажи и их регистрации, а также исходя из представленных налогоплательщиком документов. Последние должны быть проверены налоговым органом на предмет их достоверности и соответствия содержащимся в информационных ресурсах сведениям органов, учреждений, организаций и должностных лиц, обязанных сообщать в налоговые органы сведения, связанные с учетом организаций и физических лиц.
Следует отметить, что в целях проверки достоверности представляемых с налоговой декларацией документов налоговые органы вправе:
- вызывать в налоговые органы налогоплательщиков для дачи пояснений на основании письменного уведомления (ст. 31 НК РФ);
- получать показания свидетелей (ст. 90 НК РФ);
- проводить осмотр документов (ст. 92 НК РФ);
- истребовать документы (ст. ст. 93, 93.1 НК РФ);
- привлекать экспертов, специалистов, переводчиков (ст. ст. 95, 96, 97 НК РФ).
В случае если налоговым органом выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо несоответствие сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа и полученным им в ходе налогового контроля, согласно п. 3 ст. 88 НК РФ налоговый орган сообщает об этом налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.
Если после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии пояснений налогоплательщика налоговый орган установит факт налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном ст. 100 НК РФ.
Далее отметим, что в соответствии с п. 1 ст. 101 НК РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, а также представленные проверяемым лицом письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в п. 6 ст. 100 НК РФ. Данный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых.
По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности.
Следует обратить внимание на следующие моменты. Как было указано выше, налогоплательщик может реализовать свое право на получение имущественного налогового вычета на приобретение (строительство) недвижимости у работодателя. Имущественный налоговый вычет предоставляется налогоплательщику до окончания налогового периода при его обращении к работодателю (налоговому агенту), если право налогоплательщика на имущественный налоговый вычет подтверждено налоговым органом посредством выдачи уведомления по форме, утвержденной Приказом ФНС России от 25.12.2009 N ММ-7-3/714@ "О форме уведомления". В этом случае представленные налогоплательщиком документы также подлежат проверке на предмет их достоверности в том же порядке, что и при проверке налоговой декларации, с использованием информационных ресурсов и проведения комплекса мероприятий, предусмотренных ст. ст. 90, 92, 93, 93.1, 95, 96, 97 НК РФ.
Обратите внимание! В соответствии с п. 3 ст. 220 НК РФ право на получение налогоплательщиком имущественного налогового вычета у налогового агента должно быть подтверждено налоговым органом в срок, не превышающий 30 календарных дней со дня подачи письменного заявления налогоплательщика и документов, подтверждающих право на получение имущественного налогового вычета, которые указаны в пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ.
Таким образом, после проведения проверки налоговый орган принимает решение о выдаче уведомления, подтверждающего право налогоплательщика на имущественный налоговый вычет, или о направлении заявителю письменного сообщения об отказе в предоставлении имущественного налогового вычета.
Налоговый вычет не был полностью использован в налоговом периоде
Как указано в пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, если в налоговом периоде имущественный налоговый вычет не может быть использован полностью, его остаток может быть перенесен на последующие налоговые периоды до полного его использования, если иное не предусмотрено данным подпунктом.
У налогоплательщиков, получающих пенсии в соответствии с законодательством РФ, в случае отсутствия у них доходов, облагаемых по налоговой ставке, установленной п. 1 ст. 224 НК РФ, остаток имущественного вычета может быть перенесен на предшествующие налоговые периоды, но не более трех.
В Письме ФНС России от 02.10.2012 N ЕД-4-3/16501@ "По вопросу переноса остатка имущественного налогового вычета" разъясняется: при обращении налогоплательщика по окончании налогового периода за переносом в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ остатка имущественного налогового вычета, образовавшегося в этом налоговом периоде, на предшествующие налоговые периоды трехгодичный срок для возврата излишне уплаченного налога отсчитывается начиная с налогового периода, предшествующего налоговому периоду, в котором образовался переносимый остаток имущественного налогового вычета.
При этом с учетом положений ст. 78 НК РФ, если за переносом остатка имущественного налогового вычета на предшествующие налоговые периоды налогоплательщик обращается не в налоговом периоде, следующем за налоговым периодом, в котором образовался остаток имущественного налогового вычета, а в последующие налоговые периоды, количество налоговых периодов, на которые может быть перенесен вышеуказанный остаток, соответственно, уменьшается.
Вправе ли налоговый агент предоставить имущественный вычет, если налогоплательщик обратился за ним в середине налогового периода?
В силу ст. 220 НК РФ имущественный налоговый вычет предоставляется путем уменьшения налоговой базы по НДФЛ.
Пунктом 3 ст. 226 НК РФ установлено, что исчисление сумм налога налоговые агенты производят нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, определенная п. 1 ст. 224 НК РФ, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом суммы налога, удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода.
Таким образом, в случае обращения налогоплательщика к работодателю за получением имущественного налогового вычета не с первого месяца налогового периода данный вычет предоставляется начиная с месяца, в котором налогоплательщик обратился за его предоставлением, применительно ко всей сумме дохода, начисленной налогоплательщику нарастающим итогом с начала налогового периода, с зачетом ранее удержанной суммы налога (Письмо Минфина России от 13.03.2013 N 03-04-06/7592).
С.Валова
Эксперт журнала
"Ревизии и проверки
финансово-хозяйственной деятельности
государственных (муниципальных)
учреждений"