Мудрый Экономист

Расходы на благоустройство территории

"Автономные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение", 2013, N 6

Большинство автономных учреждений благоустраивают территорию около зданий, находящихся у них на балансе. При осуществлении расходов, связанных с благоустройством, возникают вопросы: на какую статью (подстатью) КОСГУ следует их относить, как учесть их в бухгалтерском и налоговом учете? Ответы на эти вопросы вы найдете в статье.

Следует отметить, что ни в бюджетном, ни в налоговом учете нет определения благоустройства, а также не указано, какие расходы, связанные с благоустройством территории, может производить автономное учреждение.

Как определило финансовое ведомство, расходами на благоустройство территории признаются затраты, направленные на создание удобного, обустроенного с практической и эстетической точек зрения пространства на территории организации (Письма Минфина России от 27.01.2012 N 03-03-06/1/35, от 15.03.2011 N 03-03-06/1/136, от 07.07.2009 N 03-03-06/1/443, от 04.12.2008 N 03-03-06/4/94 и др.).

Из анализа документов, выпущенных Минфином, следует, что к самым распространенным работам по благоустройству территории можно отнести озеленение территории, разбивку газонов, клумб, асфальтирование, укладку тротуарной плитки, установку ограждений, скамей, фонтанов, качелей и др.

Бухгалтерский учет расходов на благоустройство

Рассмотрим отдельные расходы, связанные с благоустройством территории автономного учреждения (не являющегося специально созданным для осуществления функций по благоустройству территорий).

Расходы по озеленению территории учреждения. Такие расходы в основном связаны с посадкой деревьев, кустарников, разбивкой газонов, клумб.

В соответствии с ОКОФ <1> многолетние насаждения (18 0000000) следует учитывать в составе основных средств.

<1> Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94, утв. Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359.

В документе указано, что к подразделу "Насаждения многолетние" относятся все виды искусственных многолетних насаждений независимо от их возраста, включая:

Объектами классификации данного подраздела являются зеленые насаждения каждого парка, сада, сквера, улицы, бульвара, двора, территории предприятия и т.п. в целом независимо от количества, возраста и породы насаждений; зеленые насаждения вдоль улицы, дороги (в границах закрепленного участка), включая индивидуальные ограждения каждого насаждения; насаждения каждого участка (района) полезащитных полос.

Капитальные вложения учреждения в многолетние насаждения следует включать в состав основных средств ежегодно в сумме вложений, относящихся к принятым в эксплуатацию площадям, независимо от окончания всего комплекса работ (п. 43 Инструкции N 157н <2>).

<2> Приказ Минфина России от 01.12.2010 N 157н "Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению".

Согласно Указаниям о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации на 2013 год и на плановый период 2014 и 2015 годов, утвержденным Приказом Минфина России от 21.12.2012 N 171н (далее - Указания о порядке применения бюджетной классификации), расходы по озеленению территории следует относить на следующие статьи (подстатьи) КОСГУ:

Пример 1. В рамках заключенного автономным учреждением договора со сторонними организациями произведены следующие работы:

Автономным учреждением самостоятельно были приобретены:

По окончании работ автономным учреждением и сторонними организациями оформлен акт выполненных работ.

Оплата производилась за счет средств от приносящей доход деятельности.

В бухгалтерском учете эти операции нужно отразить следующим образом:

-------------------------------------T------------T------------T----------¬
¦ Содержание операции ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ Сумма, ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦
+------------------------------------+------------+------------+----------+
¦Принятие к учету саженцев ¦2 105 35 000¦2 302 34 000¦ 10 000 ¦
+------------------------------------+------------+------------+----------+
¦Принятие к учету цветочной рассады ¦2 105 35 000¦2 302 34 000¦ 8 000 ¦
+------------------------------------+------------+------------+----------+
¦Формирование первоначальной ¦ ¦ ¦ ¦
¦стоимости многолетних насаждений: ¦ ¦ ¦ ¦
¦- на стоимость работ по посадке ¦2 106 31 000¦2 302 26 000¦ 30 000 ¦
¦- на стоимость саженцев ¦2 106 31 000¦2 105 35 000¦ 10 000 ¦
+------------------------------------+------------+------------+----------+
¦Принятие к учету многолетних ¦ ¦ ¦ ¦
¦насаждений (при достижении ими ¦2 101 38 000¦2 106 31 000¦ 40 000 ¦
¦эксплуатационного возраста) ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------------------------+------------+------------+----------+
¦Отражена задолженность за работы по ¦2 109 80 225¦2 302 25 000¦ 3 000 ¦
¦обработке деревьев от вредителей ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------------------------+------------+------------+----------+
¦Списана стоимость цветочной рассады,¦2 109 80 340¦2 105 35 000¦ 8 000 ¦
¦высаженной на клумбы ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------------------------+------------+------------+----------+
¦Произведена оплата сторонним ¦ ¦ ¦ ¦
¦организациям: ¦ ¦ ¦ ¦
¦- работ по посадке деревьев ¦2 302 26 000¦2 201 11 000¦ 30 000 ¦
¦- работ по обработке деревьев от ¦2 302 25 000¦2 201 11 000¦ 3 000 ¦
¦вредителей ¦ ¦ ¦ ¦
L------------------------------------+------------+------------+-----------

Расходы, связанные с асфальтированием и укладкой тротуарной плитки. Прежде всего, следует определиться: асфальтирование либо укладка тротуарной плитки в целях благоустройства территории производится впервые или эти работы направлены на восстановление асфальтового покрытия (тротуарной плитки), то есть для поддержания эксплуатационных показателей объекта на изначально предусмотренном уровне.

  1. Если работы по асфальтированию и укладке тротуарной плитки производятся впервые, то их результатом будет создание объекта, например пешеходной дорожки.

В соответствии с ОКОФ такой объект относится к основным средствам, который может быть классифицирован как прочие сооружения, не включенные в другие группировки (код 12 0001090).

Следует обратить внимание, что перед осуществлением работ по асфальтированию или укладке тротуарной плитки выдачи разрешения на строительство не требуется (пп. 3 п. 17 ст. 51 ГрК РФ).

На принятый к учету объект основных средств заводится инвентарная карточка учета основных средств (ф. 0504031), которая регистрируется в описи инвентарных карточек по учету основных средств (ф. 0504033).

Согласно Указаниям о порядке применения бюджетной классификации расходы на оплату договоров по строительству объектов основных средств следует относить на статью 310 "Увеличение стоимости основных средств" КОСГУ.

Пример 2. Для благоустройства территории автономное учреждение заключило договор с подрядной организацией на сооружение пешеходной дорожки из тротуарной плитки (брусчатки). Стоимость работ составила 84 000 руб. По окончании работ объект был передан по акту приема-передачи. Оплата работ была произведена за счет средств от приносящей доход деятельности. Лицевой счет открыт в ОФК.

В бухгалтерском учете эти операции надо отразить следующим образом:

         Содержание операции        
    Дебет   
   Кредит   
  Сумма,  
руб.
Отражены капитальные вложения в     
объект основных средств - пешеходную
дорожку
2 106 11 000
2 302 31 000
  84 000  
Принят объект к бухгалтерскому учету
2 101 13 000
2 106 11 000
  84 000  
Произведена подрядной организации   
оплата сооружения объекта основных
средств - пешеходной дорожки
2 302 31 000
2 201 11 000
  84 000  

Затраты по сооружению объекта (пешеходной дорожки) будут учтены в расходах учреждения:

  1. Если же объект уже создан и требуется проведение работ по его содержанию в надлежащем состоянии, то такие работы следует рассматривать как ремонтные.

В этом случае расходы на проведение работ по асфальтированию или укладке тротуарной плитки следует относить на подстатью 225 "Расходы, услуги по содержанию имущества" КОСГУ (Указания о порядке применения бюджетной классификации).

Затраты учитываются в расходах учреждения единовременно в том периоде, в котором они произведены.

Пример 3. К ремонту пешеходной дорожки была привлечена подрядная организация. Стоимость ремонтных работ по договору составила 40 000 руб. По завершении ремонта оформлен акт приема-передачи. Оплата работ производилась за счет средств субсидии на выполнение госзадания. Лицевой счет автономного учреждения открыт в ОФК. Затраты учитываются в составе общехозяйственных расходов.

В бухгалтерском учете эти операции нужно отразить следующей корреспонденцией счетов:

         Содержание операции        
    Дебет   
   Кредит   
  Сумма,  
руб.
Отражена задолженность подрядной    
организации за проведение ремонтных
работ
4 109 80 225
4 302 25 000
  40 000  
Произведена оплата подрядной        
организации выполненных работ
4 302 25 000
4 201 11 000
  40 000  

Расходы по возведению ограждений. Согласно ОКОФ ограждения учитываются в составе основных средств (код 12 3697050 "Ограды (заборы) металлические", все остальные относятся к коду 12 4540000).

Таким образом, расходы по оплате сторонним организациям работ по возведению ограждений следует относить на статью 310 "Увеличение стоимости основных средств" КОСГУ (Указания о порядке применения бюджетной классификации).

Каких-либо особенностей учета расходов по возведению ограждений Инструкция N 183н <3> не содержит. Указанные расходы учитываются в бухгалтерском учете аналогично расходам на производство работ по асфальтированию и укладке тротуарной плитки при создании объекта.

<3> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина России от 23.12.2010 N 183н.

Учет возведенных объектов - ограждений - осуществляется на счете 0 101 13 000 "Сооружения - недвижимое имущество учреждения".

Расходы по поддержанию ограждений в надлежащем состоянии следует относить на подстатью 225 "Работы, услуги по содержанию имущества" КОСГУ.

Расходы по установке скамей, фонтанов, качелей. Согласно ОКОФ такие объекты относятся к основным средствам:

Расходы по оплате подрядным организациям работ по установке этих объектов, а также расходы по их приобретению следует относить на статью 310 "Увеличение стоимости основных средств" КОСГУ (Указания о порядке применения бюджетной классификации).

Учет сооруженных объектов нужно вести на следующих счетах:

Как и расходы по сооружению асфальтового покрытия и укладке тротуарной плитки, затраты по установке указанных объектов будут учтены в расходах учреждения:

Затраты по проведению ремонтных работ для содержания в надлежащем состоянии уже установленных объектов следует относить на подстатью 225 "Работы, услуги по содержанию имущества".

Учет расходов на благоустройство при налогообложении

Налог на прибыль. При определении налоговой базы по налогу на прибыль в состав расходов включаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (ст. 252 НК РФ).

Как следует из пп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ, объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования, специализированные сооружения судоходной обстановки) и другие аналогичные объекты амортизации не подлежат.

Таким образом, в целях налогообложения прибыли капитальные расходы на создание указанных объектов не учитываются.

В то же время пп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ не запрещает амортизировать объекты благоустройства, сооруженные за счет иных источников. Подтверждение этому - Постановления ФАС МО от 12.10.2010 N КА-А40/12233-10, ФАС ПО от 28.08.2008 N А65-20868/07.

Расходы на благоустройство территории текущего характера также не учитываются в целях налогообложения прибыли, поскольку не связаны с деятельностью, направленной на получение дохода, и, следовательно, не удовлетворяют критериям признания расходов, предусмотренным ст. 252 НК РФ.

Налог на добавленную стоимость. Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщикам в отношении товаров (работ, услуг), приобретенных для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС. Так как работы по благоустройству не связаны с операциями по реализации товаров (работ, услуг), подлежащих обложению НДС, суммы налога, предъявленного по таким услугам, к вычету не принимаются (Письма Минфина России от 09.11.2011 N 03-03-06/1/736, от 18.10.2011 N 03-07-11/278).

И.Зернова

Эксперт журнала

"Автономные учреждения:

бухгалтерский учет и налогообложение"