Мудрый Экономист

Истребование документов при проведении налоговой проверки

"Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2013, N 6

В соответствии с ч. 1 ст. 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые документы. В статье мы поговорим о порядке представления таких документов и об ответственности за их непредставление.

Какие документы могут быть затребованы налоговыми органами?

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе истребовать на основании законодательства о налогах и сборах от налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента документы по формам и (или) форматам в электронном виде, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, пеней.

В силу положений пп. 6 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены НК РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Проводящее налоговую проверку должностное лицо налогового органа вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения ему (его представителю) требования о представлении документов. При этом в ст. 93 НК РФ не конкретизированы документы, которые налоговые органы имеют основание затребовать. По мнению Минфина России, высказанному в Письме от 05.08.2008 N 03-02-07/1-336, к таким документам относятся документы, содержащие информацию для целей проведения налогового контроля, касающуюся деятельности проверяемого налогоплательщика.

Для справки. Исходя из п. 5 ст. 93 НК РФ в ходе проведения налоговой проверки, иных мероприятий налогового контроля налоговые органы не вправе истребовать у проверяемого лица документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного проверяемого лица. Указанное ограничение не распространяется на случаи, когда документы ранее представлялись в налоговый орган в виде подлинников, возвращенных впоследствии проверяемому лицу, а также на случаи, когда документы, представленные в налоговый орган, были утрачены вследствие непреодолимой силы.

Помимо документов, в ходе проведения выездной проверки налоговые органы вправе проверять регистры бухгалтерского и налогового учета, которые ведутся в установленном порядке, прописанном в учетной политике учреждения (Письмо Минфина России от 11.05.2010 N 03-02-07/1-228).

Таким образом, налоговые органы при проведении проверок могут запрашивать любые документы у проверяемого налогоплательщика при условии, что они имеют отношение к предмету проверки (Постановление Президиума ВАС РФ от 08.04.2008 N 15333/07). Вместе с тем из этого правила существуют некоторые исключения, в частности, связанные с истребованием документов при проведении камеральной налоговой проверки. Напомним, что в соответствии с п. 1 ст. 88 НК РФ камеральная проверка проводится на основе налоговых деклараций и документов, представляемых налогоплательщиком, в том числе документов, которые согласно НК РФ должны прилагаться к налоговой декларации, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Пунктом 7 ст. 88 НК РФ установлено, что при проведении камеральной проверки налоговый орган не вправе запрашивать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не указано в ст. 88 НК РФ или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией не предусмотрено НК РФ.

Следовательно, налоговый орган при проведении камеральной проверки имеет право истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы только в случаях, предусмотренных ст. 88 НК РФ, а именно:

Обратите внимание! Президиум ВАС РФ в Постановлении от 11.11.2008 N 7307/08 указал, что в случаях, когда налоговый орган при проведении камеральной налоговой проверки не выявил ошибок и иных противоречий в представленной налоговой декларации, оснований для истребования у налогоплательщика объяснений, а также первичных учетных документов нет.

Также отметим, что налоговые органы не могут истребовать у налогоплательщика отчеты или аналитические справки (обобщения), не являющиеся первичными бухгалтерскими документами, причем указанное ограничение распространяется не только на камеральные, но и на выездные проверки (п. 4 Письма ФНС России от 13.09.2012 N АС-4-2/15309@).

Каков порядок оформления требования о представлении документов?

Требование о представлении документов может быть передано руководителю (законному или уполномоченному представителю) учреждения лично под расписку или в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. Если указанными способами требование о представлении документов передать невозможно, оно направляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма (п. 1 ст. 93 НК РФ).

Требование о представлении документов должно быть составлено по форме, приведенной в Приложении 5 к Приказу ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах".

В направляемом требовании должны быть указаны наименования, реквизиты, иные индивидуализирующие признаки документов, период, к которому они относятся (Письмо Минфина России от 26.07.2007 N 03-02-07/1-348). Кроме того, отметим, что Президиум ВАС РФ в Постановлении от 08.04.2008 N 15333/07 подчеркнул, что требование о представлении необходимых для налоговой проверки документов должно содержать достаточно определенные данные о документах, которые запрашиваются налоговым органом.

Необходимо уточнить, что форма требования не предусматривает подписи руководителя (заместителя руководителя) налогового органа и печати налогового органа в качестве обязательных реквизитов. Как следует из Определения КС РФ от 04.12.2003 N 418-О, подписание требования о представлении документов не руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, а иными принимающими соответствующее решение должностными лицами налогового органа не меняет правовой природы этого акта как ненормативного, возлагающего на налогоплательщика определенные обязанности.

В случае если истребуемые у налогоплательщика документы составлены в электронном виде по установленным форматам, он может направить их в налоговый орган в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. Порядок направления требования о представлении документов (информации) и порядок представления документов (информации) по требованию налогового органа в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи установлены Приказом ФНС России от 17.02.2011 N ММВ-7-2/168@.

Каков срок представления документов?

Документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня получения соответствующего требования. Напомним, что согласно п. 2 ст. 6.1 НК РФ началом срока считается следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия).

Если проверяемое лицо не имеет возможности представить необходимые документы в предусмотренный настоящим пунктом срок, оно в течение дня, следующего за днем получения требования о представлении документов, письменно уведомляет проверяющих должностных лиц налогового органа о невозможности представления в установленные сроки документов с указанием причин, по которым истребуемые документы не могут быть представлены в эти сроки, и о сроках, в течение которых проверяемое лицо может представить документы.

Согласно Письму Минфина России от 05.08.2008 N 03-02-07/1-336 при рассмотрении вопроса о продлении срока учитываются:

В течение двух дней со дня получения такого уведомления руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе на основании этого уведомления продлить сроки представления документов или отказать в продлении сроков, о чем выносится отдельное решение.

В каком виде должны быть представлены требуемые документы?

В соответствии с п. 2 ст. 93 НК РФ запрашиваемые налоговым органом документы представляются налогоплательщиком в налоговый орган в виде заверенных проверяемым лицом копий.

Реализация права налогового органа на истребование документов не зависит от места проведения выездной налоговой проверки.

Копией документа является документ, полностью воспроизводящий информацию подлинного документа и все его внешние признаки или часть их, не имеющий юридической силы. Заверенная копия документа - это копия, на которой в соответствии с установленным порядком проставляются необходимые реквизиты, придающие ей юридическую силу (пп. 29 и 30 п. 2.1 Государственного стандарта Российской Федерации "Делопроизводство и архивное дело. Термины и определения" (ГОСТ Р 51141-98), утвержденного Постановлением Госстандарта России от 27.02.1998 N 28).

Налоговым кодексом не предусмотрен порядок представления в налоговые органы копий документов, как и право ФНС устанавливать какой-либо отдельный порядок по данному вопросу.

Вместе с тем необходимо учитывать цели представления в налоговые органы копий документов налогоплательщика, а именно их дальнейшее использование в контрольной работе, в том числе в качестве доказательственной базы.

Таким образом, могут быть поддержаны существующие в деловой практике способы заверения многостраничных документов: заверение каждого отдельного листа копии документа, прошитие многостраничного документа и заверение его в целом. При этом в случае заверения копии документа в целом необходимо учитывать толщину пачки и материал ее прошития (шпагат, бечевка и т.д.).

Кроме того, при прошивке многостраничного документа следует:

Также отметим, что п. 2 ст. 93 НК РФ установлено право ознакомления должностных лиц налоговых органов при возникновении необходимости с подлинниками документов. Такая необходимость может появиться, в частности, в случае обнаружения несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, а также в случае сверки копий документов с их подлинниками.

Какова ответственность за непредставление документов?

Исходя из п. 4 ст. 93 НК РФ отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную ст. 126 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 126 НК РФ непредставление в назначенный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 200 руб. за каждый непредставленный документ.

Обратите внимание! В случае отказа проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, производит выемку необходимых документов в порядке, предусмотренном ст. 94 НК РФ.

Можно ли включить расходы на изготовление копий документов в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль?

В соответствии с п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, но учитываемых при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

На основании п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными согласно обычаям делового оборота, применяемым в иностранном государстве, на территории которого были произведены такие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, расходы, понесенные организацией в результате копирования документов для представления в налоговый орган в связи с проведением налоговой проверки, не могут быть учтены в целях налогообложения прибыли, так как не соответствуют критериям признания расходов, установленным в п. 1 ст. 252 НК РФ (Письмо УФНС России по г. Москве от 04.07.2007 N 20-12/063378).

А.Гусев

К. п. н.,

эксперт журнала

"Бюджетные организации:

бухгалтерский учет и налогообложение"