Мудрый Экономист

Формирование себестоимости государственных услуг

"Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", 2013, N 6

Учреждения физической культуры и спорта осуществляют деятельность по предоставлению государственных услуг за счет средств соответствующего бюджета. В статье на примере рассмотрим порядок формирования себестоимости оказываемых бюджетными учреждениями услуг, определимся, на каких счетах собираются расходы и как они распределяются.

Себестоимость - это стоимостная оценка используемых в ходе оказания услуг природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов и других затрат.

Порядок формирования себестоимости оказываемых услуг установлен Инструкциями N N 157н <1> и 174н <2>.

<1> Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н.
<2> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. Приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н.

В каком порядке в себестоимости оказанных услуг учитываются расходы? Инструкция N 157н подразделяет расходы, формирующие себестоимость оказанных услуг, на прямые, накладные и общехозяйственные.

Прямые расходы - это затраты, которые можно будет непосредственно отнести на себестоимость конкретного вида оказываемой госуслуги. При оказании одного вида услуг все затраты, непосредственно связанные с их оказанием, относятся к прямым (п. 134 Инструкции N 157н).

Накладные расходы - это затраты, которые возникают с оказанием различных услуг, но не могут быть конкретно отнесены к затратам на оказание какого-либо отдельного вида услуг. Такие расходы распределяются между видами услуг пропорционально выбранной базе распределения.

К общехозяйственным расходам можно отнести:

На каких счетах нужно учитывать прямые, накладные и общехозяйственные расходы? Учреждение организует учет затрат по экономическим элементам и статьям калькуляции (в зависимости от вида деятельности), по способу включения в себестоимость (прямые и накладные), по связи с технико-экономическими факторами (условно-постоянные и условно-переменные (накладные) с целью нормирования, лимитирования).

В бухгалтерском учете для формирования в денежном выражении информации о затратах на выполнение услуг и хозяйственных операций, осуществляемых с ними, применяются следующие группы счетов:

Учет на этих счетах организуется в разрезе аналитических счетов для учета расходов по видам затрат - кодам статей, подстатей расходов КОСГУ в соответствии с положениями Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации на 2013 год и на плановый период 2014 и 2015 годов, утвержденных Приказом Минфина России от 21.12.2012 N 171н.

Каковы правила распределения накладных и общехозяйственных расходов? Согласно п. 134 Инструкции N 157н накладные расходы могут распределяться одним из следующих способов: пропорционально прямым затратам по оплате труда, материальным затратам, иным прямым затратам, объему выручки от реализации продукции (работ, услуг), иному показателю, характеризующему результаты деятельности учреждения.

Выбор способа распределения накладных расходов между видами услуг осуществляется учреждением самостоятельно или органом, на который возложены полномочия учредителя, таким образом, чтобы оптимизировать степень полезности учетных данных для целей управления при допустимом уровне трудоемкости учетных процедур. Выбранный способ распределения накладных расходов должен быть зафиксирован в учетной политике учреждения.

Общехозяйственные расходы, произведенные за отчетный период (месяц), согласно утвержденной учреждением учетной политике распределяются на себестоимость оказанных услуг, а в части нераспределяемых расходов - на увеличение расходов текущего финансового года.

На заметку. К нераспределяемым относятся расходы, которые не формируют себестоимость оказываемых услуг.

Рассмотрим на примере распределение накладных и общехозяйственных расходов между двумя видами оказываемых госуслуг.

Пример. Бюджетное учреждение физической культуры и спорта за месяц произвело следующие расходы за счет средств субсидии, выделенной на выполнение госзадания:

  Содержание 
   операции  
   Прямые расходы по видам   
        госуслуг, руб.       
Накладные
 расходы,
   руб.  
Общехозяйственные
  расходы, руб.  
 Итого,
  руб.
 Организация и
  проведение  
    учебно-   
тренировочного
   процесса   
  (услуга 1)  
Дополнительное
  образование 
  спортивной  
направленности
  (услуга 2)  
 Начислена   
 заработная  
 плата       
    42 000    
    100 000   
  28 000 
      40 000     
210 000
 Произведены 
 начисления  
 на          
 заработную  
 плату       
    12 684    
     30 200   
   8 456 
      12 080     
 63 420
 Списаны     
 прочие      
 материальные
 запасы -    
 иное        
 движимое    
 имущество   
 учреждения  
     5 316    
      4 800   
    -    
        -        
 10 116
 Оплачены    
 услуги связи
   8 200 
  8 200
 Оплачены    
 транспортные
 услуги      
   9 000 
  9 000
 Оплачены    
 коммунальные
 услуги      
  34 000 
 34 000
 Произведены 
 расходы на  
 содержание  
 имущества   
   6 000 
  6 000
 Оплачены    
 прочие      
 работы,     
 услуги      
  54 344 
 54 344
 Начислена   
 амортизация 
 на основные 
 средства    
  92 000 
 92 000
 Произведены 
 прочие      
 расходы     
  20 000 
 20 000
 Итого       
    60 000    
    135 000   
 260 000 
      52 080     
507 080

В рамках госзадания учреждением оказываются два вида госуслуг. Других видов деятельности оно не осуществляет.

Согласно учетной политике распределение накладных расходов производится пропорционально прямым затратам по оплате труда.

Общехозяйственные расходы распределяются на себестоимость оказанных услуг.

Для формирования себестоимости каждого вида госуслуг устанавливаем дополнительные аналитические коды видов синтетического счета 4 109 60 000:

В бухгалтерском учете вышеприведенные операции были отражены следующей корреспонденцией счетов:

         Содержание операции        
    Дебет   
   Кредит   
  Сумма,  
   руб.   
                              Прямые расходы                             
Начислена заработная плата          
сотрудникам, занятым в оказании:    
- услуги 1                          
4 109 61 211
4 301 11 730
   42 000 
- услуги 2                          
4 109 62 211
  100 000 
Произведены начисления на заработную
плату:                              
а) в ПФР на страховую часть трудовой
пенсии (22%):                       
- по услуге 1                       
4 109 61 213
4 303 10 730
    9 240 
- по услуге 2                       
4 109 62 213
   22 000 
б) в ФФОМС (5,1%):                  
- по услуге 1                       
4 109 61 213
4 303 07 730
    2 142 
- по услуге 2                       
4 109 62 213
    5 100 
в) в ФСС (2,9%):                    
- по услуге 1                       
4 109 61 213
4 303 02 730
    1 218 
- по услуге 2                       
4 109 62 213
    2 900 
г) на травматизм (0,2%):            
- по услуге 1                       
4 109 61 213
4 303 06 730
       84 
- по услуге 2                       
4 109 62 213
      200 
Произведено списание материалов:    
- по услуге 1                       
4 109 61 271
4 105 36 440
    5 316 
- по услуге 2                       
4 109 62 271
    4 800 
                            Накладные расходы                            
Произведено начисление заработной   
платы                               
4 109 70 211
4 303 11 730
   28 000 
Произведены начисления на заработную
плату:                              
- в ПФР на страховую часть трудовой 
пенсии (22%)                        
4 109 70 213
4 303 10 730
    6 160 
- в ФФОМС (5,1%)                    
4 303 07 730
    1 428 
- в ФСС (2,9%)                      
4 303 02 730
      812 
- на травматизм (0,2%)              
4 303 06 730
       56 
Отражены расходы:                   
- по услугам связи                  
4 109 70 221
4 302 21 730
    8 200 
- по транспортным услугам           
4 109 70 222
4 302 22 730
    9 000 
- по коммунальным услугам           
4 109 70 224
4 302 23 730
   34 000 
- на содержание имущества           
4 109 70 225
4 302 25 730
    6 000 
- на прочие работы, услуги          
4 109 70 226
4 302 26 730
   54 344 
- на прочее                         
4 109 70 290
4 302 91 730
   20 000 
Начислена амортизация по            
оборудованию - иному движимому      
имуществу                           
4 109 70 271
4 104 34 410
   92 000 
                        Общехозяйственные расходы                        
Начислена заработная плата          
4 109 80 211
4 303 11 730
   40 000 
Произведены начисления на заработную
плату:                              
- в ПФР на страховую часть трудовой 
пенсии (22%)                        
4 109 80 213
4 303 10 730
    8 800 
- в ФФОМС (5,1%)                    
4 303 07 730
    2 040 
- в ФСС (2,9%)                      
4 303 02 730
    1 160 
- на травматизм (0,2%)              
4 303 06 730
       80

Определим коэффициент распределения накладных и общехозяйственных расходов:

Фактическая себестоимость госуслуг в текущем месяце формируется в бухгалтерском учете учреждения в следующем порядке:

      Наименование затрат    
Распределение
 затрат, руб.
     Дебет     
    Кредит
   услуга 1  
   услуга 2  
                             Накладные расходы
 Начислена заработная плата  
 работников                  
    8 400    
  4 109 71 211 
 4 109 70 211
   19 600    
  4 109 72 211 
 Произведены начисления на   
 заработную плату:           
 - в ПФР на страховую часть  
 трудовой пенсии (22%)       
    1 848    
  4 109 71 213 
 4 109 70 213
    4 312    
  4 109 72 213 
 - в ФФОМС (5,1%)            
      428,4  
  4 109 71 213 
      999,6  
  4 109 72 213 
 - в ФСС (2,9%)              
      243,6  
  4 109 71 213 
      568,4  
  4 109 72 213 
 - на травматизм (0,2%)      
       16,8  
  4 109 71 213 
       39,2  
  4 109 72 213 
 Осуществлены расходы:       
 - на связь                  
    2 460    
  4 109 71 221 
 4 109 70 221
    5 740    
  4 109 72 221 
 - транспортные              
    2 700    
  4 109 71 222 
 4 109 70 222
    6 300    
  4 109 72 222 
 - по коммунальным услугам   
   10 200    
  4 109 71 223 
 4 109 70 223
   23 800    
  4 109 72 223 
 - на содержание имущества   
    1 800    
  4 109 71 225 
 4 109 70 225
    4 200    
  4 109 71 225 
- на прочие работы, услуги   
   16 303,2  
  4 109 71 226 
 4 109 70 226
   38 040,8  
  4 109 72 226 
- на прочее                  
    6 000    
  4 109 71 290 
 4 109 70 290
   14 000    
  4 109 72 290 
 Начислена амортизация по    
 оборудованию - иному        
 движимому имуществу         
   27 600    
  4 109 71 271 
 4 109 70 271
   64 400    
  4 109 72 271 
                         Общехозяйственные расходы
 Начислена заработная плата  
 работников аппарата         
 управления и обслуживающего 
 персонала                   
   12 000    
  4 109 71 211 
 4 109 80 211
   28 000    
  4 109 72 211 
 Начислены страховые взносы  
 на заработную плату:        
 - в ПФР на страховую часть  
 трудовой пенсии (22%)       
    2 640    
  4 109 71 213 
 4 109 80 213
    6 160    
  4 109 72 213 
 - в ФФОМС (5,1%)            
      612    
  4 109 71 213 
    1 428    
  4 109 72 213 
 - в ФСС (2,9%)              
      348    
  4 109 71 213 
      812    
  4 109 72 213 
 - на травматизм (0,2%)      
       24    
  4 109 71 213 
       56    
  4 109 72 213

Распределенные суммы накладных и общехозяйственных расходов относятся на себестоимость оказанных услуг. Это сопровождается следующей корреспонденцией счетов:

      Наименование затрат    
Распределение
 затрат, руб.
     Дебет     
    Кредит
   услуга 1  
   услуга 2  
                             Накладные расходы
 Начислена заработная плата  
 работников                  
    8 400    
  4 109 61 211 
 4 109 71 211
   19 600    
  4 109 62 211 
 4 109 72 211
 Произведены начисления на   
 заработную плату:           
 - в ПФР на страховую часть  
 трудовой пенсии (22%)       
    1 848    
  4 109 61 213 
 4 109 71 213
    4 312    
  4 109 62 213 
 4 109 72 213
 - в ФФОМС (5,1%)            
      428,4  
  4 109 61 213 
 4 109 71 213
      999,6  
  4 109 62 213 
 4 109 72 213
 - в ФСС (2,9%)              
      243,6  
  4 109 61 213 
 4 109 71 213
      568,4  
  4 109 62 213 
 4 109 72 213
 - на травматизм (0,2%)      
       16,8  
  4 109 61 213 
 4 109 71 213
       39,2  
  4 109 62 213 
 4 109 72 213
 Осуществлены расходы:       
 - на связь                  
    2 460    
  4 109 61 221 
 4 109 71 221
    5 740    
  4 109 62 221 
 4 109 72 221
 - транспортные              
    2 700    
  4 109 61 222 
 4 109 71 222
    6 300    
  4 109 62 222 
 4 109 72 222
 - по коммунальным услугам   
   10 200    
  4 109 61 223 
 4 109 71 223
   23 800    
  4 109 62 223 
 4 109 72 223
 - на содержание имущества   
    1 800    
  4 109 61 225 
 4 109 71 225
    4 200    
  4 109 62 225 
 4 109 72 225
 - на прочие работы, услуги  
   16 303,2  
  4 109 61 226 
 4 109 71 226
   38 040,8  
  4 109 62 226 
 4 109 72 226
 - на прочее                 
    6 000    
  4 109 61 290 
 4 109 71 290
   14 000    
  4 109 62 290 
 4 109 72 290
 Начислена амортизация по    
 оборудованию - иному        
 движимому имуществу         
   27 600    
  4 109 61 271 
 4 109 71 271
   64 400    
  4 109 62 271 
 4 109 72 271
                         Общехозяйственные расходы
 Начислена заработная плата  
 работников аппарата         
 управления и обслуживающего 
 персонала                   
   12 000    
  4 109 61 211 
 4 109 71 211
   28 000    
  4 109 62 211 
 4 109 72 211
 Начислены страховые взносы  
 на заработную плату:        
 - в ПФР на страховую часть  
 трудовой пенсии (22%)       
    2 640    
  4 109 61 213 
 4 109 71 213
    6 160    
  4 109 62 213 
 4 109 72 213
 - в ФФОМС (5,1%)            
      612    
  4 109 61 213 
 4 109 71 213
    1 428    
  4 109 62 213 
 4 109 72 213
 - в ФСС (2,9%)              
     348     
  4 109 61 213 
 4 109 71 213
     812     
  4 109 62 213 
 4 109 72 213
 - на травматизм (0,2%)      
      24     
  4 109 61 213 
 4 109 71 213
      56     
  4 109 62 213 
 4 109 72 213

Согласно принятой в учреждении учетной политике в отношении признания доходов и расходов списание затрат на оказание названных услуг бюджетного учреждения в рамках выполнения государственного (муниципального) задания следует отразить проводкой:

Дебет счета 4 401 10 180 "Прочие доходы"

Кредит счета 4 109 61 (62) 2XX "Себестоимость готовой продукции, работ, услуг".

Обратите внимание: эта корреспонденция счетов приведена с учетом изменений, планируемых к внесению в Инструкцию N 174н.

И.Зернова

Эксперт журнала

"Учреждения физической культуры и спорта:

бухгалтерский учет и налогообложение"