Мудрый Экономист

Выручка и ее отражение в отчетности в соответствии с МСФО

"Аудитор", 2014, N 12

В статье рассмотрены вопросы методики определения и отражения в отчетности по международным стандартам выручки от реализации товаров, работ и услуг как одного из основных финансово-экономических показателей деятельности организаций. Проанализированы основные положения отдельных международных стандартов финансовой отчетности в части определения, учета и отражения в отчетности показателя выручки, сделан сравнительный анализ МСФО и ПБУ.

Выручка коммерческой организации является одним из основных показателей ее деятельности, на основе которого не только определяется стоимостная оценка экономических выгод организации в результате осуществления обычных и прочих видов деятельности, но и проводится анализ платежеспособности организации. Показатель выручки применяется при расчетах основных финансовых коэффициентов.

Определение и условия признания выручки дает IAS 18 "Выручка".

Выручка представляет собой валовое поступление экономических выгод:

В российской методике и практике учета определение выручки практически аналогичное. Согласно ПБУ 9/99 "Доходы организации" доход или выручка организации представляют собой увеличение экономических выгод в результате поступления активов или погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников.

В соответствии с МСФО выручка должна оцениваться по справедливой стоимости полученного или ожидаемого возмещения.

Ситуация 1. Компания А реализовала товары 31 декабря 2012 г. за 3000 руб. с отсрочкой платежа на два года. Применимая процентная ставка равна 10%. Справедливая стоимость вознаграждения на 31 декабря 2012 г. - это дисконтированная стоимость 3000 руб. к получению через два года.

В отчетности будут отражены следующие показатели:

ОФП на 31 декабря 2012 г.: дебиторская задолженность - 2479 руб.

ОПУ/СД на 31 декабря 2012 г.: выручка - 2479 руб.

ОФП на 31 декабря 2013 г.: дебиторская задолженность - 2727 руб.

ОПУ/СД на 31 декабря 2013 г.: финансовый доход (% к получению) - 248 руб.

ОФП на 31 декабря 2014 г.: дебиторская задолженность - 3000 руб.

ОПУ/СД на 31 декабря 2014 г.: финансовый доход (% к получению) - 273 руб.

IAS 18 "Выручка" разделяет два показателя: выручку от продажи товаров и выручку от оказания услуг в силу того, что они признаются при разных условиях.

Выручка от продажи товаров признается в тех случаях, когда:

Обычно передача рисков и вознаграждений совпадает с переходом права собственности на товары, но иногда этого может и не быть. В качестве примеров можно указать следующие ситуации:

Если риски в указанных ситуациях несущественны, то выручка может быть признана. Например, в магазинах розничной торговли, где возможен возврат товаров, выручка и расходы по сделке признаются одновременно.

Если цена товара включает в себя сумму на последующее обслуживание, то эта сумма признается отложенным доходом (в российской практике учета - доходами будущих периодов).

Ситуация 2. 31 марта 2014 г. компания В продала оборудование за 20 млн руб. согласно договору и включила данную сумму в выручку. В соответствии с условиями продажи компания В должна предоставлять последующее бесплатное обслуживание оборудования в течение полутора лет начиная с 31 марта 2014 г. Предполагаемые затраты на обслуживание составляют 500 000 руб. ежегодно. Обычно норма валовой прибыли компании В по таким работам составляет 25%. Эффект дисконтирования не является существенным. Бесплатное обслуживание включено в стоимость оборудования.

При продаже с последующим обслуживанием его стоимость будет представлять отложенный доход, который можно определить методом пропорции:

Выручка 100% - X

Себестоимость 75% - 500 000 руб. x 1,5 года = 750 000 руб.

X = 1 млн руб.

Через девять месяцев на 31 декабря 2014 г. организация показывает в ОФП 500 000 руб. как отложенный доход.

Выручка от оказания услуг признается с указанием:

сумма выручки может быть надежно оценена;

существует вероятность того, что экономические выгоды, связанные с данной операцией, поступят в компанию;

стадия завершенности операции может быть надежно определена на отчетную дату;

понесенные затраты при проведении операции и в ее завершении могут быть надежно оценены.

В том случае, если нельзя надежно оценить результат операции, выручка признается только в сумме возмещаемых расходов. Одновременно прибыль не признается.

Стадия завершенности операции в соответствии с IAS 11 "Договоры на строительство" определяется, если существуют: отчеты о выполненной работе; услуги, предоставленные на дату отчетности, в процентах к общему объему услуг; пропорциональное соотношение затрат по договору, понесенных на дату составления отчета, к оценочной величине общих затрат по сделке.

Ситуация 3. У организации А общая ожидаемая выручка от оказания услуг составляет 100 000 руб. Общие ожидаемые расходы от оказания услуг составляют 120 000 руб., следовательно, договор является убыточным.

Процент завершенности работы на конец периода - 50%.

В прошлые периоды организацией А была признана выручка на сумму 20 000 руб., себестоимость на сумму 15 000 руб.

Поскольку договор является убыточным, то за год организация А должна принять 20 000 руб. убытка в полном объеме.

Выручка составит 50 000 руб., себестоимость 70 000 руб., поскольку убыток признан в полном объеме.

За год выручка составит 50 000 - 20 000 = 30 000 руб.; себестоимость 70 000 - 15 000 = 55 000 руб., учитывая соответствующие показатели, признанные в прошлых периодах.

Правила квалификации и признания расходов в российском учете практически совпадают с МСФО. Расходы по МСФО определяются в соответствии с IAS 1 "Представление финансовой отчетности", аналогично в российском учете расходы определяются в соответствии с ПБУ 10/99 "Расходы организации".

В соответствии с МСФО для малого и среднего бизнеса, действующим для непубличных компаний, и IAS 18 "Выручка", действующим для публичных компаний, выручка определяется как справедливая стоимость возмещения, полученного или подлежащего получению. Справедливая стоимость возмещения должна определяться за вычетом торговых скидок. Из выручки исключаются все налоги, в т.ч. с продаж и НДС.

В том случае, если поступление денежных средств отсрочено, справедливая стоимость возмещения представляет собой дисконтированную стоимость, например представление беспроцентного кредита получателю или продажа под вексель с процентной ставкой ниже рыночной.

Малые предприятия должны признавать выручку, возникающую от полученных процентов, роялти, дивидендов.

К ситуациям, когда выручка не признается и, соответственно, не отражается в отчетности, относятся следующие.

Организация не признает выручку, когда товары и услуги обмениваются на аналогичные, т.е. операция лишена коммерческой сущности. В случае обмена товаров и услуг на неаналогичные выручка признается по справедливой стоимости передаваемых товаров, скорректированной на сумму переданных денежных средств.

Ситуация 4. Компания А занимается производством и продажей пылесосов. Компания А продала пылесос, себестоимость которого составляет 1000 руб. Взамен компания А получила от контрагента холодильник, стоимость которого 1800 руб. Компания А доплатила за холодильник 500 руб. денежными средствами.

Согласно IAS 18 "Выручка" в операциях обмена неаналогичными товарами сумма выручки оценивается по справедливой стоимости полученных товаров с учетом денежных средств. Поскольку денежные средства были переданы поставщику, то выручка компании А будет уменьшена на сумму переданных денежных средств.

В отчетности обмен неаналогичными товарами будет представлен следующим образом: в ОФП: основные средства - 1800 руб.; в ОПУ/СД: выручка - 1300 руб., себестоимость - 1000 руб.

Рассмотрим ситуацию, когда поставка товаров произошла после отчетной даты.

Ситуация 5. 1 декабря 2013 г. компания B подписала договор на ежемесячную поставку определенной партии компонентов новому клиенту начиная с 1 января 2014 г. Договор был заключен на выгодных для клиента ценовых условиях и тем не менее был прибыльным для компании B. Клиент внес денежные средства на сумму 8 млн руб., которые компания B отразила в составе выручки, когда контракт был подписан.

В данной ситуации поставка товаров после отчетной даты не может быть включена в выручку, поскольку сумма 8 млн руб. является авансом.

Компания B еще не имеет права признавать выручку от будущих поставок.

Организация не признает выручку, если она сохраняет значительные риски, связанные с правом собственности. Примерами могут служить ситуации, когда выручка зависит от продажи покупателем товаров или отгруженные товары подлежат установке, а установка не выполнена.

Когда услуги предоставляются путем совершения неопределенного количества действий на протяжении определенного периода, выручка признается на линейной основе на протяжении такого периода.

В соответствии с IAS 18 "Выручка" и МСФО для малого и среднего бизнеса как публичные, так и непубличные компании представляют в отчетности следующую информацию по показателю выручки:

Список литературы

  1. ПБУ 9/99 "Доходы организации".
  2. ПБУ 10/99 "Расходы организации".
  3. IAS 1 "Представление финансовой отчетности".
  4. IAS 18 "Выручка".
  5. IAS 11 "Договоры на строительство".
  6. Дмитриева И.М. Финансовый и управленческий учет в условиях перехода на МСФО. Теория и практика. Монография / И.М. Дмитриева, Г.Е. Машинистова, Ю.К. Харакоз. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2014. 167 с.
  7. Официальный сайт Министерства финансов РФ. www.minfin.ru.
  8. Официальный сайт Совета по МСФО http://www.ifrs.org/.

И.М.Дмитриева

Д. э. н.,

профессор

кафедры бухгалтерского учета

РЭУ им. Г.В.Плеханова