Мудрый Экономист

Исчисление НДС при длительном производственном цикле

"Электронный журнал "Финансовые и бухгалтерские консультации", 2014, N 12

Рассмотрим, в каких случаях предоставляется льгота по НДС налогоплательщикам, производящим товары, изготовление которых занимает более шести месяцев, а также когда целесообразно отказаться от этой льготы.

Применение льготы

Налогоплательщики, производящие товары (работы, услуги), изготовление (выполнение, оказание) которых занимает более шести месяцев и которые включены в одноименный Перечень, утвержденный Постановлением Правительства РФ от 28 июля 2006 г. N 468, имеют право определять базу по НДС только в момент отгрузки товаров (п. 13 ст. 167 Налогового кодекса РФ). Другими словами, при получении предоплаты за такие товары (работы, услуги) исчислять и уплачивать в бюджет НДС с нее не нужно.

В Письме ФНС России от 12 января 2011 г. N КЕ-4-3/65@ указаны условия для освобождения. Это:

Льгота предоставляется исключительно изготовителям продукции. В указанном Письме также отмечено, что понятие "налогоплательщик-изготовитель" налоговым законодательством не установлено, поэтому на основании п. 1 ст. 11 НК РФ налогоплательщику следует руководствоваться Порядком выдачи документа, подтверждающего длительность производственного цикла товаров (работ, услуг) <1>. Согласно пп. "г" п. 2 Порядка документ, подтверждающий длительность производственного цикла товаров (работ, услуг), выдается только налогоплательщику-изготовителю.

<1> Утвержден совместным Приказом Минпромторга России, Роскосмоса, Госкорпорации "Росатом" от 6 октября 2009 г. N 807/138/686.

Такие организации при получении предоплаты счета-фактуры не составляют, поэтому покупатель, приобретающий товары, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев, при перечислении авансовых платежей права на вычет по НДС по этим платежам не имеет (Письмо Минфина России от 28 июня 2010 г. N 03-07-07/43).

Следует иметь в виду, что возможность не платить НДС при получении авансовых платежей "сдвигает" у указанной категории налогоплательщиков и момент применения налоговых вычетов. Так, вычеты сумм НДС по расходам осуществляются только в момент определения налоговой базы (п. 7 ст. 172 НК РФ). Иными словами, суммы "входного" налога предъявляются к вычету в том налоговом периоде, в котором продукция отгружена покупателю и начислен НДС с реализации. Как и в любом другом случае, право на вычет возникает при соблюдении общих условий, предусмотренных п. 1 ст. 172 НК РФ (при наличии выставленных контрагентами счетов-фактур и соответствующих первичных документов, подтверждающих принятие на учет).

В целях обеспечения раздельного учета суммы "входного" НДС, относящиеся к производству продукции длительного цикла, на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" необходимо учитывать обособленно. В течение производственного цикла изготовления продукции (т.е. более шести месяцев) на этом счете накапливаются суммы налога, предъявленные контрагентами (с учетом распределенных сумм НДС по общехозяйственным расходам предприятия). Списать данные суммы в дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС", можно только после отражения операции по реализации:

Д 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" К 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка";

Д 90, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость" К 68, субсчет "Расчеты по НДС".

Следует отметить, что налогоплательщики, применяющие льготу, установленную п. 13 ст. 167 НК РФ, заполняют разд. 7 декларации по НДС.

По строке 010 данного раздела отражаются выручка и налог, а по строке 020 - сумма полученной предоплаты, с которой не был исчислен налог.

По строке 130 разд. 3 отражается сумма налоговых вычетов по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций по производству товаров (работ, услуг) длительного производственного цикла изготовления, подлежащая вычету в порядке, определенном п. 7 ст. 172 НК РФ.

К декларации обязательно должен прилагаться контракт с покупателем (копия контракта, заверенная подписью руководителя и главного бухгалтера), а также документ, подтверждающий длительность производственного цикла изготовления товаров (работ, услуг).

Указанный специальный порядок применения вычетов действует, только если организация воспользовалась правом освобождения от налогообложения сумм полученных авансов. При этом право на вычет можно использовать в течение трех лет после окончания налогового периода, в котором данное право возникло (Письмо Минфина России от 30 марта 2010 г. N 03-07-11/79 и др.). Этот срок никакого отношения к длительности цикла не имеет. Например, если цикл выполнения работ составляет четыре года, то право на вычет налогоплательщик не потеряет и может воспользоваться им в течение трех лет после окончания срока сдачи работ покупателю.

Может возникнуть ситуация, когда продавец выставил счет-фактуру, не имея заключения Минпромторга России о длительности производственного цикла товаров, и покупатель принял НДС по такому счету-фактуре к вычету. А само заключение было получено позже. По мнению Минфина России, в такой ситуации принятые ранее к вычету суммы НДС покупателю следует восстановить в том периоде, когда продавец представил ему уведомление о получении заключения Минпромторга России (Письмо Минфина России от 28 июня 2010 г. N 03-07-07/43).

Отказ от льготы

Изложенному порядку имеется альтернатива. Если организация не предполагает пользоваться предоставленным ей п. 13 ст. 167 НК РФ правом на льготу, в учетной политике необходимо произвести запись, что по товарам (работам, услугам) с длительным циклом производства моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из двух дат: либо день отгрузки, либо день оплаты в счет будущих поставок.

Другими словами, НДС с авансов организация начислять должна. Но и право заявить налоговый вычет по материальным ресурсам, необходимым для производства, возникает в общеустановленном порядке после получения счета-фактуры по принятым к учету товарам (работам, услугам), имущественным правам, т.е. гораздо раньше, чем будут изготовлены и отгружены товары с длительным производственным циклом.

Таким образом, налогоплательщики самостоятельно могут выбрать, какой именно способ уплаты НДС с авансов им выгоднее применять с учетом длительности своего производственного цикла.

Л.И.Башкатова

Аудитор