Мудрый Экономист

Выкуп или возврат лизингового имущества

"Российский бухгалтер", 2014, N 12

Договор лизинга может заканчиваться возвратом имущества лизингодателю, если не предусмотрен выкуп этого имущества. Вернуть актив лизингодателю по окончании срока действия договора лизинга - обязанность лизингополучателя. Об этом сказано в п. 5 ст. 15 Закона N 164-ФЗ. Поговорим о возврате лизингового имущества в данном материале.

Возврат предмета лизинга лизингодателю отражают в учете на основании акта приема-передачи или иного другого документа, свидетельствующего о фактической передаче имущества (п. 1 ст. 9 Закона N 129-ФЗ).

Унифицированной формы такого документа нет. Но можно воспользоваться следующими унифицированными формами акта приема-передачи:

Указанные формы утверждены Постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. N 7 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств".

Также стороны договора лизинга вправе разработать документ о передаче имущества самостоятельно в произвольной форме. Главное, чтобы были соблюдены условия, перечисленные в п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ. А именно в первичном документе должны присутствовать все обязательные реквизиты. Это:

а) наименование документа;

б) дата составления документа;

в) наименование организации, от имени которой составлен документ;

г) содержание хозяйственной операции;

д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

ж) личные подписи указанных лиц.

Подписать документ обязательно должны обе стороны договора: лизингодатель и лизингополучатель.

Право собственности на лизинговое имущество на протяжении всего срока действия договора лизинга остается у лизингодателя. Это установлено законодательно в п. 1 ст. 11 Закона N 164-ФЗ. А если выкуп имущества не предусмотрен, то и по окончании действия договора лизинга собственником имущества будет лизингодатель. При этом стороны вправе договориться (и зафиксировать данную договоренность в договоре лизинга) о том, на чьем балансе будет учитываться имущество (п. 1 ст. 31 Закона N 164-ФЗ).

В связи с этим отражение операций по возврату предмета лизинга лизингодателю в учете сторон будет зависеть от того, на чьем балансе учитывалось имущество в течение срока действия договора:

Рассмотрим оба варианта.

Имущество учитывалось на балансе лизингодателя

Учет у лизингодателя будет выглядеть следующим образом. Поскольку после передачи имущества лизингополучателю предмет лизинга числится у лизингодателя на счете 03, субсчет "Имущество, переданное в лизинг", его следует перевести с данного счета:

Дебет 01 "Собственное имущество"

Кредит 03, субсчет "Имущество, переданное в лизинг",

Дебет 02, субсчет "Амортизация по имуществу, переданному в лизинг",

Кредит 02, субсчет "Амортизация собственного имущества",

В этом случае после возврата лизингового имущества и учета его в составе основных средств лизингодатель сможет продолжать начислять амортизацию по данному активу;

Дебет 02, субсчет "Амортизация по имуществу, переданному в лизинг",

Кредит 03, субсчет "Имущество, переданное в лизинг",

Дебет 03, 41, 10

Кредит 03, субсчет "Имущество, переданное в лизинг",

В этом случае с 1-го числа месяца после месяца, в котором закончилось действие договора лизинга, начисление амортизации следует прекратить.

Такой порядок учета операций по возврату лизингового имущества описан в п. 7 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, а также следует из положений ПБУ 6/01, Инструкции к Плану счетов и Письма Минфина России от 8 ноября 2006 г. N 03-03-04/1/729.

Пример. ООО "Кларк" занимается лизинговой деятельностью. В августе организация заключила с ООО "Василек" договор лизинга (без выкупа), согласно которому приобрела дорогостоящее оборудование. Стоимость оборудования составила 1 180 000 руб. (в том числе НДС - 180 000 руб.).

Согласно условиям договора лизинга имущество учитывается на балансе лизингодателя. Оплата продавцу была произведена в августе. В этом же месяце имуществ передано лизингополучателю.

Допустим, что срок полезного использования оборудования - 6 лет (72 мес.). Амортизация начисляется линейным методом. Ежемесячная сумма амортизации составляет 13 889 руб. (1 000 000 руб. : 72 мес.).

Договор лизинга закончился в августе 2012 г. Оборудование, полученное от лизингополучателя, планируется использовать в дополнительной деятельности ООО "Кларк". Бухгалтер ООО "Лизинг" сделает следующие проводки.

В августе 2011 г.:

Дебет 08 Кредит 60

Дебет 19 Кредит 60

Дебет 60 Кредит 51

Дебет 03, субсчет "Имущество, предназначенное для передачи в лизинг",

Кредит 08

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

Дебет 03, субсчет "Имущество, переданное в лизинг",

Кредит 03, субсчет "Имущество, предназначенное для передачи в лизинг",

Ежемесячно с августа 2011 по август 2012 г.:

Дебет 20 Кредит 02, субсчет "Амортизация по имуществу, переданному в лизинг",

В августе 2012 г.:

Дебет 01, субсчет "Собственное имущество",

Кредит 03, субсчет "Имущество, переданное в лизинг",

Дебет 02, субсчет "Амортизация по имуществу, переданному в лизинг",

Кредит 02, субсчет "Амортизация собственного имущества",

Начиная с сентября и до полного погашения стоимости оборудования (или выбытия основного средства):

Дебет 20 Кредит 02, субсчет "Амортизация собственного имущества",

В налоговом учете при расчете налога на прибыль лизингодатель, на балансе которого числился предмет лизинга, начислял амортизацию в течение срока действия договора лизинга. Конечно, если имущество отвечало критериям амортизируемого имущества (в частности, стоило более 40 000 руб.). После окончания договора лизинга, если имущество все еще отвечает критериям амортизируемого имущества и используется лизингодателем в деятельности, приносящей доход, продолжать начислять амортизацию можно. Если это не так, то лизингодатель должен прекратить начислять амортизацию с 1-го числа месяца, следующего за месяцем окончания срока действия договора лизинга.

Это следует из положений налогового законодательства (ст. ст. 256, 259.1, 259.2 Налогового кодекса РФ).

Поскольку возврат лизингового имущества не признается реализацией (ведь собственником предмета лизинга остается лизингодатель), НДС данная операция не облагается (ст. ст. 146 и 39 Налогового кодекса РФ).

Учет у лизингополучателя в случае, когда имущество числится на балансе лизингодателя, будет таким. Поскольку имущество при получении его в лизинг учитывается у лизингополучателя на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства", возврат его будет отражаться по кредиту данного счета:

Кредит 001

Такой порядок предусмотрен в п. 10 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга.

Амортизация начисляется лизингодателем в данном случае как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Пример. ООО "Василек" в августе 2009 г. получило в лизинг дорогостоящее производственное оборудование. В договоре лизинга стоимость предмета лизинга оценена как 1 500 000 руб. Имущество по соглашению сторон учитывается на балансе лизингодателя. Договор лизинга закончился в августе 2011 г.

В бухгалтерском учете ООО "Василек" будут сделаны такие проводки:

в августе 2009 г.:

Дебет 001

в августе 2011 г.:

Кредит 001

Поскольку возврат лизингового имущества не признается реализацией (ведь собственником предмета лизинга остается лизингодатель), НДС данная операция не облагается (ст. ст. 146 и 39 Налогового кодекса РФ).

Имущество учитывалось на балансе лизингополучателя

Учет у лизингодателя будет выглядеть следующим образом.

В том случае, если предмет лизинга, возвращенный лизингополучателем, признается для целей бухгалтерского учета основным средством, его необходимо оприходовать на счет 01 "Основные средства". Для этого делают проводку:

Дебет 01 Кредит 76 (60)

Если же имущество не отвечает критериям основного средства и, например, предназначено для перепродажи или использования в производственной деятельности или для сдачи в аренду, его следует оприходовать на соответствующих счетах:

Дебет 41, 10, 03 Кредит 76, 60

При этом лизинговое имущество оприходуется по остаточной стоимости. А если договор лизинга не был расторгнут досрочно, то после окончания срока действия договора его стоимость, как правило, должна быть полностью списана на расходы. Тогда возвращенное имущество принимают к учету в условной оценке 1000 руб. и списывают на увеличение добавочного капитала.

Одновременно с оприходованием возвращенного предмета лизинга необходимо списать стоимость объекта с забалансового счета. Для этого делают проводку:

Кредит 011

Такой порядок учета основан на положениях п. 7 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, а также ПБУ 6/01, действующего Плана счетов бухгалтерского учета и Инструкции по его применению.

Пример. ООО "Лизинг" заключила с ООО "Василек" в августе договор лизинга (без выкупа) на три года (36 мес.), согласно которому приобрела дорогостоящее оборудование. Стоимость оборудования составила 1 180 000 руб. (в том числе НДС - 180 000 руб.).

Согласно условиям договора лизинга имущество учитывается на балансе лизингополучателя. Оплата продавцу была произведена в августе. В этом же месяце имущество передано на баланс лизингополучателя.

Общая сумма лизинговых платежей за весь период лизинга составляет 1 699 200 руб. (в том числе НДС - 259 200 руб.). Стоимость имущества согласно условиям договора приравнена к общей сумме лизинговых платежей и составляет соответственно 1 699 200 руб. Лизингополучатель по условиям договора выплачивает лизинговые платежи ежемесячно по 47 200 руб. (в том числе НДС - 7200 руб.).

По окончанию договора лизинга имущество возвращено лизингодателю, который учел его в составе материально-производственных запасов в условной оценке.

Бухгалтер ООО "Лизинг" сделает следующие проводки.

В августе:

Дебет 08 Кредит 60

Дебет 19 Кредит 60

Дебет 60 Кредит 51

Дебет 03 Кредит 08

Дебет 76 Кредит 03

Дебет 011

Ежемесячно в течение 36 месяцев:

Дебет 62 Кредит 90, субсчет "Выручка",

Дебет 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость",

Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

Дебет 51 Кредит 62

Дебет 20 Кредит 76

По окончании срока действия договора лизинга:

Кредит 011

Дебет 10 Кредит 83

Поскольку возврат лизингового имущества не признается реализацией (ведь собственником предмета лизинга остается лизингодатель), НДС данная операция не облагается (ст. ст. 146 и 39 Налогового кодекса РФ).

В налоговом учете при расчете налога на прибыль лизингодатель в данном случае амортизацию не начислял. Однако в течение срока действия договора лизинга списывал на расходы затраты на приобретение имущества (пропорционально лизинговым платежам) согласно п. 8.1 ст. 272 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, если имущество возвращено не досрочно, а по окончании договора лизинга, его стоимость уже полностью списана на расходы и дальнейший налоговый учет данного имущества отсутствует.

Учет у лизингополучателя в случае, когда имущество числится у него на балансе, будет сложнее. Дело в том, что порядок, описанный в п. 10 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, не применим в настоящее время. Ведь он не соответствует действующему законодательству, поскольку согласно данному порядку используется счет 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств", которого в действующем Плане счетов нет.

В связи с этим следует отражать операции по возврату следующим образом:

Дебет 02, субсчет "Амортизация лизингового имущества",

Кредит 01, субсчет "Имущество, полученное в лизинг",

Дебет 76, субсчет "Арендные обязательства",

Кредит 01, субсчет "Имущество, полученное в лизинг",

Использование счетов учета финансовых результатов некорректно в данном случае, поскольку не происходит перехода права собственности на объект лизинга.

Пример. ООО "Стелла" - производственное предприятие. В августе организация взяла в лизинг дорогостоящее производственное оборудование на 50 месяцев. В договоре лизинга стоимость предмета лизинга оценена как 1 000 000 руб.

Ежемесячный лизинговый платеж составляет 23 600 руб. (в том числе НДС - 3600 руб.). Имущество по соглашению сторон учитывается на балансе лизингополучателя. Лизинговые платежи вносятся ежемесячно начиная с сентября.

Оборудование введено в эксплуатацию в августе. В сентябре ООО "Стелла" начала начисление амортизации по оборудованию линейным методом. Срок полезного использования оборудования установлен как 6 лет (72 мес.). Сумма ежемесячной амортизации составляет 13 889 руб./мес. (1 000 000 руб. : 72 мес.)

В бухгалтерском учете ООО "Стелла" будут сделаны такие проводки.

В августе:

Дебет 08, субсчет "Имущество, полученное в лизинг",

Кредит 76, субсчет "Арендные обязательства",

Дебет 01, субсчет "Имущество, полученное в лизинг",

Кредит 08, субсчет "Имущество, полученное в лизинг",

В течение срока действия договора лизинга начиная с сентября:

Дебет 20 Кредит 76, субсчет "Расчеты по договору лизинга",

Дебет 19 Кредит 76, субсчет "Расчеты по договору лизинга",

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

Дебет 76, субсчет "Арендные обязательства",

Кредит 02 "Амортизация лизингового имущества"

Дебет 76, субсчет "Расчеты по лизинговым платежам", Кредит 51

Всего за время действия договора лизинга была начислена амортизация в сумме 694 450 руб. (13 889 руб. x 50 мес.).

Через 50 месяцев по окончании срока действия договора лизинга:

Дебет 02, субсчет "Амортизация лизингового имущества",

Кредит 01, субсчет "Имущество, полученное в лизинг",

Дебет 76, субсчет "Арендные обязательства",

Кредит 01, субсчет "Имущество, полученное в лизинг",

При расчете налога на прибыль лизингополучатель, который учитывал имущество у себя на балансе, начислял по нему амортизацию. С 1-го же числа месяца, следующего за месяцем, в котором лизингополучатель вернул предмет лизинга лизингодателю, начислять амортизацию он уже не вправе (п. 5 ст. 259.1 и п. 10 ст. 259.2 Налогового кодекса РФ).

Поскольку реализации имущества при возврате не происходит, остаточную стоимость имущества учесть при расчете налога на прибыль нельзя.

Кроме того, возврат лизингового имущества не признается реализацией (ведь собственником предмета лизинга остается лизингодатель), поэтому НДС данная операция не облагается (ст. ст. 146 и 39 Налогового кодекса РФ).

Учет выкупной стоимости, выплачиваемой по окончании договора

Договором лизинга может быть предусмотрен выкуп лизингового имущества, в результате которого собственником предмета сделки становится лизингополучатель.

Согласно п. 1 ст. 19 Закона N 164-ФЗ договором лизинга может быть предусмотрено, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя:

Выкуп осуществляется на условиях, предусмотренных соглашением сторон.

В связи с этим учет операций по выкупу имущества у сторон сделки во многом зависит от того, происходит выкуп имущества по окончании договора лизинга или в течение действия договора лизинга. По сути, эти две ситуации отличаются тем, что в первом случае выкупная стоимость вносится только по окончании договора лизинга в полной сумме. А во втором случае выкупная стоимость вносится частями в течение договора лизинга вместе с лизинговыми платежами.

Поговорим о выкупе имущества по окончании срока действия договора лизинга.

Учет у лизингодателя

Договор лизинга с условием выкупа - это смешанный договор, в котором сочетаются элементы договора лизинга и договора купли-продажи. К такому выводу пришли судьи в Постановлении Президиума ВАС РФ от 1 марта 2005 г. N 12102/04. В той части договора, которая регламентирует вопросы пользования имуществом, стороны руководствуются правилами о договоре аренды (лизинга) (ст. ст. 625, 665 Гражданского кодекса РФ). В той же части договора, которая предусматривает переход права собственности на имущество к лизингополучателю, действуют правила, применяемые к договорам купли-продажи имущества.

В связи с этим для лизингодателя, если лизингополучатель выкупает имущество по окончании договора лизинга, такая операция в бухгалтерском учете, а также для целей налогообложения - обычная продажа имущества. То есть, по сути, в течение срока действия договора лизинга действуют правила аренды и ведется учет арендных операций, а по окончании договора действуют правила купли-продажи и в учете отражаются операции по продаже имущества.

Выкуп имущества осуществляется при условии внесения лизингополучателем обусловленной договором выкупной цены. Выкупную стоимость лизингового имущества, если выкуп осуществляется по окончании срока действия договора, лизингополучатель вносит по завершении лизинга.

В бухучете лизингодатель включит выкупную стоимость в состав прочих доходов (п. 16 ПБУ 9/99). А в налоговом учете при расчете налога на прибыль выкупную стоимость имущества следует включить в состав выручки от реализации на основании п. 1 ст. 249 Налогового кодекса РФ.

Обратите внимание! Важно учитывать, что реализация имущества - объект налогообложения по НДС (ст. 146 Налогового кодекса РФ), поэтому данная операция облагается этим налогом. Значит, с суммы выкупной стоимости следует заплатить НДС.

В том случае, если лизинговое имущество учитывалось на балансе лизингодателя, в бухгалтерском учете его следует списать с баланса как при обычной продаже с использованием счета 03, к которому открывают специальный субсчет, например субсчет "Выбытие предметов лизинга". По дебету данного счета отражается первоначальная стоимость имущества, а по кредиту - начисленная за период эксплуатации (действия договора лизинга) амортизация. Затем остаточная стоимость списывается в состав прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99).

В налоговом учете при расчете налога на прибыль, если имущество находилось на балансе лизингодателя, он списывал расходы на приобретение основного средства, переданного в лизинг, посредством начисления амортизации. При продаже предмета лизинга учесть лизингодатель в расходах сможет в этом случае остаточную стоимость имущества на основании п. 1 ст. 268 Налогового кодекса РФ.

Пример. ООО "Вероника" занимается лизинговой деятельностью. В сентябре организация приобрела производственное оборудование для передачи в лизинг. Стоимость оборудования - 1 180 000 руб. (в том числе НДС - 180 000 руб.). Оплата продавцу была произведена в сентябре. В этом же месяце организация передала оборудование лизингополучателю.

Срок договора лизинга - 2 года (24 мес.).

Согласно условиям договора лизинга:

Амортизация по имуществу и в бухгалтерском, и в налоговом учете начисляется линейным методом. Срок полезного использования оборудования - 6 лет (72 мес.). Ежемесячная сумма амортизации - 13 889 руб. Всего за весь срок действия договора лизинга начислена амортизация в размере 319 447 руб. (13 889 руб. x 23 мес.).

Бухгалтер ООО "Вероника" сделает следующие проводки.

В сентябре:

Дебет 08 Кредит 60

Дебет 19 Кредит 60

Дебет 03, субсчет "Имущество, предназначенное для передачи в лизинг",

Кредит 08

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

Дебет 60 Кредит 51

Дебет 03, субсчет "Имущество, переданное в лизинг",

Кредит 03, субсчет "Имущество, предназначенное для передачи в лизинг",

Ежемесячно в течение срока действия договора лизинга:

Дебет 62 Кредит 90, субсчет "Выручка",

Дебет 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость",

Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

Дебет 51 Кредит 62

Ежемесячно начиная с октября в течение срока действия договора лизинга:

Дебет 20 Кредит 02, субсчет "Амортизация по имуществу, переданному в лизинг",

По окончании договора лизинга:

Дебет 03, субсчет "Выбытие предметов лизинга",

Кредит 03, субсчет "Имущество, переданное в лизинг",

Дебет 02, субсчет "Амортизация по имуществу, переданному в лизинг",

Кредит 03, субсчет "Выбытие предметов лизинга",

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы",

Кредит 03, субсчет "Выбытие предметов лизинга",

Дебет 62, субсчет "Расчеты по выкупу предмета лизинга",

Кредит 91, субсчет "Выручка",

Дебет 91, субсчет "Налог на добавленную стоимость",

Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

Допустим, организация применяет метод начисления и платит налог на прибыль помесячно. Тогда в течение срока действия договора бухгалтер ООО "Вероника" ежемесячно будет включать с состав доходов лизинговые платежи в размере 60 000 руб. (70 800 руб. - 10 800 руб.), а в состав расходов - сумму амортизации в размере 13 889 руб. В свою очередь, в месяце окончания договора лизинга и выкупа имущества в расходах будет учтена остаточная стоимость оборудования в размере 680 553 руб., а в доходы включена выручка от реализации оборудования в сумме выкупной стоимости (без НДС) - 200 000 руб. (236 000 руб. - 36 000 руб.).

На "упрощенке" выкупная стоимость также включается в состав доходов от реализации (п. 1 ст. 346.15 и ст. 249 Налогового кодекса РФ). При этом, если имущество числится на балансе лизингодателя, затраты на его приобретение уже были списаны в расходы для целей налогообложения в соответствии со ст. ст. 346.16 и 346.17 Налогового кодекса РФ.

Если по условиям договора имущество числится на балансе лизингополучателя, то имущество в бухгалтерском учете следует списать с забалансового счета. Ведь именно там оно числится с момента передачи на баланс лизингополучателя. В свою очередь, всю стоимость имущества за время действия договора лизинга лизингодатель уже списал на расходы пропорционально лизинговым платежам. Поэтому никакой остаточной стоимости имущества в бухучете в данном случае не возникает.

Что касается налогового учета (при применении общей системы налогообложения), то амортизация по имуществу, которое числилось на балансе лизингополучателя, не начислялась. Однако пропорционально лизинговым платежам лизингодатель учитывал в расходах затраты на приобретение предмета лизинга. Таким образом, по окончании договора лизинга вся стоимость имущества уже будет учтена в расходах для целей налогообложения прибыли.

Пример. ООО "Лизинг" заключило с ООО "Василек" в августе договор лизинга на три года (36 мес.), согласно которому приобрела дорогостоящее оборудование. Стоимость оборудования составила 1 180 000 руб. (в том числе НДС - 180 000 руб.).

Согласно условиям договора лизинга имущество учитывается на балансе лизингополучателя.

Оплата продавцу была произведена в августе. В этом же месяце имущество передано на баланс лизингополучателя.

Общая сумма лизинговых платежей за весь период лизинга составляет 1 699 200 руб. (в том числе НДС - 259 200 руб.). Стоимость имущества согласно условиям договора приравнена к общей сумме лизинговых платежей и составляет соответственно 1 699 200 руб. Лизингополучатель по условиям договора выплачивает лизинговые платежи ежемесячно по 47 200 руб. (в том числе НДС - 7200 руб.).

Договором лизинга предусмотрен выкуп имущества. Выкупная стоимость вносится по окончании действия договора лизинга в размере 236 000 руб. (в том числе НДС - 36 000 руб.).

Бухгалтер ООО "Лизинг" сделает следующие проводки.

В августе:

Дебет 08 Кредит 60

Дебет 19 Кредит 60

Дебет 60 Кредит 51

Дебет 03 Кредит 08

Дебет 76 Кредит 03

Дебет 011

Ежемесячно в течение срока действия договора лизинга:

Дебет 62 Кредит 90, субсчет "Выручка",

Дебет 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость",

Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

Дебет 51 Кредит 62

Дебет 20 Кредит 76

По окончании договора лизинга:

Кредит 011

Дебет 62, субсчет "Расчеты по выкупу предмета лизинга",

Кредит 91, субсчет "Выручка",

Дебет 91, субсчет "Налог на добавленную стоимость",

Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

Допустим, что организация применяет метод начисления и рассчитывает налог на прибыль ежемесячно. Тогда в течение срока действия договора лизинга бухгалтер ООО "Лизинг" будет учитывать в расходах часть стоимости оборудования в размере 27 778 руб., а в доходах - лизинговый платеж в размере 40 000 руб. (47 200 руб. - 7200 руб.).

В месяце окончания договора в доходы будет включена выручка от реализации оборудования в сумме выкупной стоимости без НДС - 200 000 руб.

На "упрощенке" выкупная стоимость также включается в состав доходов от реализации (п. 1 ст. 346.15 и ст. 249 Налогового кодекса РФ). При этом, если имущество числится на балансе лизингополучателя, затраты на его приобретение можно учесть в момент выкупа имущества на основании пп. 23 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ как расходы на приобретение товаров для дальнейшей реализации. Это подтверждено и в Письме Минфина России от 23 ноября 2007 г. N 03-11-04/2/281.

Учет у лизингополучателя

У лизингополучателя выкуп имущества будет отражен как обычная покупка имущества. При этом учет зависит от того, на чьем балансе учитывалось имущество.

Если имущество числилось на балансе лизингодателя, то лизингополучатель отражал его на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства" в течение срока действия договора. По окончании действия договора следует списать предмет лизинга с забалансового счета проводкой:

Кредит 001

Для принятия предмета лизинга, являющегося основным средством, на балансе следует отразить затраты на его приобретение (выкупную стоимость) на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы":

Дебет 08 Кредит 60, 76

Поскольку реализация - объект налогообложения НДС, лизингополучатель - плательщик НДС отразит сумму "входного" налога с выкупной стоимости проводкой:

Дебет 19 Кредит 60, 76

Затем основное средство, выкупленное у лизингодателя, принимают на учет:

Дебет 01, субсчет "Собственное имущество", Кредит 08

Со следующего месяца после введения в эксплуатацию лизингополучатель начнет начислять амортизацию на данное имущество. При этом будет сделана проводка:

Дебет 20, 23, 25, 26, 44, 91

Кредит 02 "Амортизация собственного имущества"

Если речь идет о товарно-материальных ценностях в качестве выкупаемого предмета лизинга, то операции будут отражены так:

Дебет 10, 41 Кредит 60, 76

Дебет 19 Кредит 60, 76

После отпуска товарно-материальных ценностей в производство их стоимость будет списана на расходы. Например, при использовании материалов для производственных целей будет сделана проводка:

Дебет 20 Кредит 10

Пример. ООО "Бетта" - торговая фирма в августе 2010 г. взяла в лизинг оборудование для использования в торговой деятельности стоимостью (в оценке по договору лизинга) 1 000 000 руб. на два года. Договор заканчивается в августе 2012 г.

По условиям договора лизинга имущество находится на балансе лизингодателя.

По окончании договора предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя. Выкупная стоимость выплачивается по окончании договора лизинга в размере 236 000 руб. (в том числе НДС - 36 000 руб.).

Оборудование введено в эксплуатацию в августе 2012 г. Срок полезного использования установлен как 3 года (48 мес.). Амортизация в бухучете начисляется линейным методом.

Тогда в учете ООО "Бетта" будут сделаны следующие проводки.

В августе 2010 г.:

Дебет 001

По окончании договора лизинга в августе 2012 г.:

Кредит 001

Дебет 08 Кредит 76

Дебет 19 Кредит 76

Дебет 01 Кредит 08

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

Начиная с сентября 2012 г.:

Дебет 44 Кредит 02

В том случае, когда имущество, являющееся основным средством, числится на балансе лизингополучателя, в течение действия договора лизинга оно учитывалось на счете 01, субсчет "Имущество, полученное в лизинг". В связи с этим в бухучете лизингополучатель должен сначала отразить выбытие имущества, а затем его приобретение.

Выбытие отражается следующими проводками:

Дебет 02, субсчет "Амортизация лизингового имущества",

Кредит 01, субсчет "Имущество, полученное в лизинг",

Дебет 76, субсчет "Арендные обязательства",

Кредит 01, субсчет "Имущество, полученное в лизинг",

Затем будет отражено приобретение данного имущества следующими проводками:

Дебет 08 Кредит 60, 76

Дебет 19 Кредит 60, 76

Дебет 01, субсчет "Собственное имущество", Кредит 08

Со следующего месяца после введения в эксплуатацию лизингополучатель продолжит начислять амортизацию на данное имущество. При этом будет сделана проводка:

Дебет 20, 23, 25, 26, 44, 91

Кредит 02 "Амортизация собственного имущества"

Если речь идет о товарно-материальных ценностях в качестве выкупаемого предмета лизинга, то операции будут отражены так:

Дебет 10, 41 Кредит 60, 76

Дебет 19 Кредит 60, 76

После отпуска товарно-материальных ценностей в производство их стоимость будет списана на расходы.

Пример. ООО "Стелла" - производственное предприятие. В августе организация взяла в лизинг дорогостоящее производственное оборудование на 50 месяцев. В договоре лизинга стоимость предмета лизинга оценена как 1 000 000 руб.

Ежемесячный лизинговый платеж составляет 23 600 руб. (в том числе НДС - 3600 руб.). Имущество по соглашению сторон учитывается на балансе лизингополучателя. Лизинговые платежи вносятся ежемесячно начиная с сентября.

Оборудование введено в эксплуатацию в августе. В сентябре ООО "Стелла" начала начисление амортизации по оборудованию линейным методом. Срок полезного использования оборудования установлен как 6 лет (72 мес.). Сумма ежемесячной амортизации составляет 13 889 руб./мес. (1 000 000 руб.: 72 мес.).

Договором лизинга предусмотрен выкуп имущества по окончании договора лизинга. Выкупная стоимость - 236 000 руб. (в том числе НДС - 36 000 руб.).

В бухгалтерском учете ООО "Стелла" будут сделаны такие проводки.

В августе:

Дебет 08, субсчет "Имущество, полученное в лизинг",

Кредит 76, субсчет "Арендные обязательства",

Дебет 01, субсчет "Имущество, полученное в лизинг",

Кредит 08, субсчет "Имущество, полученное в лизинг",

В течение срока действия договора лизинга начиная с сентября:

Дебет 20 Кредит 76, субсчет "Расчеты по договору лизинга",

Дебет 19 Кредит 76, субсчет "Расчеты по договору лизинга",

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

Дебет 76, субсчет "Арендные обязательства",

Кредит 02 "Амортизация лизингового имущества"

Дебет 76, субсчет "Расчеты по лизинговым платежам", Кредит 51

Всего за время действия договора лизинга была начислена амортизация в сумме 694 450 руб. (13 889 руб. x 50 мес.).

Через 50 месяцев по окончании срока действия договора лизинга:

Дебет 02, субсчет "Амортизация лизингового имущества",

Кредит 01, субсчет "Имущество, полученное в лизинг",

Дебет 76, субсчет "Арендные обязательства",

Кредит 01, субсчет "Имущество, полученное в лизинг",

Дебет 08 Кредит 76

Дебет 19 Кредит 60, 76

Дебет 01, субсчет "Собственное имущество", Кредит 08

Со следующего месяца после учета оборудования на счете 01 "Основные средства" лизингополучатель может начинать начислять амортизацию по приобретенному оборудованию. При этом первоначальная стоимость оборудования - 200 000 руб. Оставшийся срок полезного использования 22 мес. (72 мес. - 50 мес.):

Дебет 20 Кредит 02 "Амортизация собственного имущества"

В налоговом учете вне зависимости от того, на чьем балансе числилось имущество, следует учесть выкупную стоимость следующим образом:

  1. если приобретенное основное средство - амортизируемое имущество, то выкупная стоимость - расходы на его приобретение (первоначальная стоимость), и списывать их следует посредством начисления амортизации. При этом, поскольку приобретено ранее эксплуатировавшееся имущество, срок полезного использования следует определять как срок полезного использования, установленный лизингодателем, уменьшенный на срок эксплуатации объекта;
  2. если выкупленный предмет лизинга - товарно-материальные ценности, то выкупная стоимость списывается единовременно в момент использования данных активов в производственной деятельности лизингополучателя (пп. 3 п. 1 ст. 254 Налогового кодекса РФ) или в составе расходов на приобретение товаров при реализации предмета лизинга (пп. 3 п. 1 ст. 268 Налогового кодекса РФ).

На "упрощенке" выкупная стоимость имущества учитывается:

"Входной" НДС с выкупной стоимости на "упрощенке" следует включить в стоимость основного средства, если имущество является амортизируемым, либо списать в расходы на основании пп. 8 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ в остальных случаях.

Учет выкупной стоимости, выплачиваемой в течение договора лизинга

В ситуации, когда лизинговое имущество выкупается в течение срока действия договора лизинга, лизингополучатель вносит выкупную стоимость по частям обычно вместе с лизинговыми платежами.

Таким образом, в этом случае учет выкупной стоимости неразрывно связан с расчетами по лизинговым платежам. Ведь, как сказано в п. 1 ст. 28 Закона N 164-ФЗ, общий платеж по договору может включать часть выкупной стоимости лизингового имущества.

Однако, поскольку договор лизинга с правом выкупа - это смешанный договор, сочетающий в себе договор аренды и договор купли-продажи, и лизингодателю, и лизингополучателю важно отдельно отражать расчеты по оплате услуг временного пользования имуществом (лизинга) в виде лизинговых платежей и расчеты по приобретению имущества в виде выкупной стоимости.

Обратите внимание! Выделять выкупную стоимость в общем платеже по договору лизинга в принципе законодательство не обязывает. Однако сделать это крайне важно. И если в основном договоре выкупная цена не выделена, целесообразно это сделать посредством заключения дополнительного соглашения к договору. В противном случае сделку по переходу права собственности на предмет лизинга могут и вовсе признать недействительной (см. Постановление Президиума ВАС России от 1 марта 2005 г. N 12102/04). Кроме того, существует опасность того, что налоговики переквалифицируют договор лизинга в договор купли-продажи, поскольку, по их мнению, если выкупная стоимость не выделена отдельно, всю сумму лизингового платежа следует признавать выкупной стоимостью. Такой вывод отражен в Письме от 9 ноября 2005 г. N 03-03-04/1/348.

Рассмотрим подробнее учет выкупной стоимости в данном случае у сторон договора.

Учет у лизингодателя

Платежи от лизингополучателя в счет выкупной стоимости на протяжении срока действия договора лизинга лизингодатель будет отражать как полученные авансы. В связи с этим к счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" или 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (в зависимости от того, на каком счете будут отражаться расчеты по договору лизинга) следует открыть специальный субсчет "Авансы полученные". Помимо этого, к данным счетам для отдельного учета сумм лизинговых платежей и выкупной стоимости, которые поступают единым платежом, целесообразно открыть и такие субсчета:

"Расчеты по договору лизинга", где будет отражаться общая задолженность по договору лизинга, включая лизинговые платежи и выкупную стоимость;

Тогда при поступлении платежа по договору лизинга лизингодатель будет делать проводку:

Дебет 51 Кредит 62, 76, субсчет "Расчеты по договору лизинга",

А затем часть платежа, которая относится к выкупной стоимости, будет отражаться как полученный аванс:

Дебет 62, 76, субсчет "Расчеты по договору лизинга",

Кредит 62, субсчет "Авансы полученные",

После окончания договора лизинга и внесения всех полагающихся по договору лизинга платежей будут отражены реализация предмета лизинга (с зачетом ранее полученного аванса в счет выкупной стоимости) и выбытие актива с баланса лизингодателя, если актив учитывался у него на балансе по условиям договора.

В налоговом учете (при уплате налога на прибыль) выкупная стоимость, вносимая по частям в течение срока действия договора, также признается авансом. Поэтому при применении метода начисления до момента перехода права собственности на предмет лизинга эти суммы не будут учитываться. А вот при использовании кассового метода их следует учитывать в составе дохода в момент получения от лизингополучателя. Такие правила следует из положений пп. 1 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ.

Стоимость имущества, которое находилось на балансе лизингодателя, он списывает посредством начисления амортизации. При продаже предмета лизинга учесть лизингодатель в расходах сможет в этом случае остаточную стоимость имущества на основании п. 1 ст. 268 Налогового кодекса РФ.

На "упрощенке" (как с объектом налогообложения "доходы", так и с объектом налогообложения "доходы минус расходы") выкупная стоимость будет включена в состав доходов в момент фактического получения средств от лизингополучателя. Ведь на "упрощенке" действует кассовый метод признания доходов и расходов.

В том случае, если имущество числится на балансе лизингодателя, затраты на его приобретение при "упрощенке" уже были списаны в расходы для целей налогообложения в соответствии со ст. ст. 346.16 и 346.17 Налогового кодекса РФ.

Пример. ООО "Вероника" занимается лизинговой деятельностью. В сентябре организация приобрела производственное оборудование для передачи в лизинг. Стоимость оборудования 1 180 000 руб. (в том числе НДС - 180 000 руб.). Оплата продавцу была произведена в сентябре. В этом же месяце организация передала оборудование лизингополучателю.

Срок договора лизинга - 2 года (24 мес.).

Согласно условиям договора лизинга:

Право собственности на предмет лизинга переходит к лизингополучателю по окончании договора лизинга после внесения последнего платежа.

Амортизация по имуществу и в бухгалтерском, и в налоговом учете начисляется линейным методом. Срок полезного использования оборудования - 6 лет (72 мес.). Ежемесячная сумма амортизации - 13 889 руб. Всего за весь срок действия договора лизинга начислена амортизация в размере 319 447 руб. (13 889 руб. x 23 мес.).

Бухгалтер ООО "Вероника" сделает следующие проводки.

В сентябре:

Дебет 08 Кредит 60

Дебет 19 Кредит 60

Дебет 03, субсчет "Имущество, предназначенное для передачи в лизинг",

Кредит 08

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

Дебет 60 Кредит 51

Дебет 03, субсчет "Имущество, переданное в лизинг",

Кредит 03, субсчет "Имущество, предназначенное для передачи в лизинг".

Ежемесячно в течение срока действия договора лизинга:

Дебет 62, субсчет "Расчеты по лизинговым платежам",

Кредит 90, субсчет "Выручка",

Дебет 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость",

Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

Дебет 51 Кредит 62, субсчет "Расчеты по договору лизинга",

Дебет 62, субсчет "Расчеты по договору лизинга",

Кредит 62, субсчет "Расчеты по лизинговым платежам",

Дебет 62, субсчет "Расчеты по договору лизинга",

Кредит 62, субсчет "Авансы полученные",

Дебет 76, субсчет "НДС с авансов полученных",

Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

Ежемесячно начиная с октября в течение срока действия договора лизинга:

Дебет 20 Кредит 02, субсчет "Амортизация по имуществу, переданному в лизинг",

По окончании договора лизинга:

Дебет 03, субсчет "Выбытие предметов лизинга",

Кредит 03, субсчет "Имущество, переданное в лизинг",

Дебет 02, субсчет "Амортизация по имуществу, переданному в лизинг",

Кредит 03, субсчет "Выбытие предметов лизинга",

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы",

Кредит 03, субсчет "Выбытие предметов лизинга",

Дебет 62, субсчет "Расчеты по выкупу предмета лизинга",

Кредит 91, субсчет "Выручка",

Дебет 91, субсчет "Налог на добавленную стоимость",

Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

Дебет 62, субсчет "Расчеты по авансам полученным",

Кредит 62, субсчет "Расчеты по выкупу предмета лизинга",

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС",

Кредит 76, субсчет "НДС с авансов полученных",

Допустим, что организация применяет метод начисления и платит налог на прибыль помесячно. Тогда в течение срока действия договора бухгалтер ООО "Вероника" ежемесячно будет включать с состав доходов лизинговые платежи в размере 60 000 руб. (70 800 руб. - 10 800 руб.), а в состав расходов - сумму амортизации в размере 13 889 руб. В свою очередь, в месяце окончания договора лизинга и выкупа имущества в расходах будет учтена остаточная стоимость оборудования в размере 680 553 руб., а в доходы включена выручка от реализации оборудования в сумме выкупной стоимости (без НДС) - 240 000 руб. (283 200 руб. - 43 200 руб.).

В том случае, если по условиям договора имущество числилось на балансе лизингополучателя, отражение авансов в счет выкупной стоимости будет аналогичным. А вот при реализации актива он будет списан с забалансового учета. При этом расходы на приобретение актива уже будут учтены в расходах (если договор лизинга не расторгнут досрочно), поэтому остаточной стоимости имущества не возникает.

В налоговом учете (при уплате налога на прибыль) выкупная стоимость, вносимая по частям в течение срока действия договора, также признается авансом. Поэтому при применении метода начисления до момента перехода права собственности на предмет лизинга эти суммы не будут учитываться. А вот при использовании кассового метода их следует учитывать в составе дохода в момент получения от лизингополучателя. Такие правила следует из положений пп. 1 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ.

Амортизация по имуществу, которое числилось на балансе лизингополучателя, при расчете налога на прибыль не начисляется. Однако пропорционально лизинговым платежам лизингодатель учитывал в расходах затраты на приобретение предмета лизинга. Таким образом, по окончании договора лизинга вся стоимость имущества уже будет учтена в расходах для целей налогообложения прибыли.

На "упрощенке" (как с объектом налогообложения "доходы", так и с объектом налогообложения "доходы минус расходы") выкупная стоимость будет включена в состав доходов в момент фактического получения средств от лизингополучателя. Ведь на "упрощенке" действует кассовый метод признания доходов и расходов.

При этом, если имущество числится на балансе лизингополучателя, затраты на его приобретение при "упрощенке" можно учесть в момент выкупа имущества на основании пп. 23 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ как расходы на приобретение товаров для дальнейшей реализации. Это подтверждено и в Письме Минфина России от 23 ноября 2007 г. N 03-11-04/2/281.

Пример. ООО "Лизинг" заключило с ООО "Василек" в августе договор лизинга на три года (36 мес.), согласно которому приобрела дорогостоящее оборудование. Стоимость оборудования в оценке по договору лизинга 1 000 000 руб.

Согласно условиям договора лизинга имущество учитывается на балансе лизингополучателя.

Лизингополучатель по условиям договора выплачивает платежи ежемесячно по 47 200 руб. (в том числе НДС - 7200 руб.)., в том числе:

Право собственности на предмет лизинга переходит к лизингополучателю по окончании договора лизинга после внесения последнего платежа.

Бухгалтер ООО "Лизинг" сделает следующие проводки.

В августе:

Дебет 76 Кредит 03

Дебет 011

Ежемесячно в течение срока действия договора лизинга:

Дебет 62 "Расчеты по лизинговым платежам"

Кредит 90, субсчет "Выручка",

Дебет 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость",

Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

Дебет 51

Кредит 62 "Расчеты по договору лизинга"

Дебет 62, субсчет "Расчеты по договору лизинга",

Кредит 62, субсчет "Расчеты по лизинговым платежам",

Дебет 62, субсчет "Расчеты по договору лизинга",

Кредит 62, субсчет "Авансы полученные",

Дебет 76, субсчет "НДС с авансов полученных",

Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

Дебет 20 Кредит 76

По окончании договора лизинга:

Кредит 011

Дебет 62, субсчет "Расчеты по выкупу предмета лизинга",

Кредит 91, субсчет "Выручка",

Дебет 91, субсчет "Налог на добавленную стоимость",

Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

Дебет 62, субсчет "Расчеты по авансам полученным",

Кредит 62, субсчет "Расчеты по выкупу предмета лизинга",

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС",

Кредит 76, субсчет "НДС с авансов полученных",

Допустим, что организация применяет метод начисления и рассчитывает налог на прибыль ежемесячно. Тогда в течение срока действия договора лизинга бухгалтер ООО "Лизинг" будет учитывать в расходах часть стоимости оборудования в размере 27 778 руб., а в доходах - лизинговый платеж в размере 40 000 руб. (47 200 руб. - 7200 руб.).

В месяце окончания договора в доходы будет включена выручка от реализации оборудования в сумме выкупной стоимости без НДС - 72 000 руб.

Учет у лизингополучателя

Поскольку переход права собственности, а соответственно, и реализация происходят только после окончания договора лизинга, суммы выкупной стоимости, вносимые до момента реализации, будут не чем иным, как выданными авансами.

В связи с этим учитывать данные суммы лизингополучатель будет на отдельном субсчете "Авансы выданные", открытом к счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" или 76 "Расчеты с разными кредиторами и дебиторами" (в зависимости от того, на каком счете отражаются расчеты по договору лизинга).

Перечисляя часть выкупной стоимости в течение договора лизинга, лизингополучатель сделает проводку:

Дебет 60, 76, субсчет "Авансы выданные", Кредит 51

Кроме того, лизингополучателю целесообразно открыть к счетам 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" или 76 "Расчеты с разными кредиторами и дебиторами" еще и следующие субсчета:

В том случае, когда имущество числится по условиям договора лизинга на балансе лизингодателя, по окончании договора лизинга лизингополучатель отразит приобретение лизингового имущества как обычную покупку с зачетом ранее выданных авансов в счет задолженности по выкупной стоимости.

Кроме того, потребуется списать с забалансового учета стоимость лизингового имущества в оценке по договору лизинга.

Пример. ООО "Бетта" - торговая фирма в августе взяла в лизинг оборудование для использования в торговой деятельности стоимостью (в оценке по договору лизинга) 1 000 000 руб. на два года (24 мес.).

По условиям договора лизинга имущество находится на балансе лизингодателя. Платежи по договору лизингополучатель вносит ежемесячно в размере 35 400 руб. (в том числе НДС - 5400 руб.), из них:

По окончании договора и внесения всех платежей предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя.

Тогда в учете ООО "Бетта" будут сделаны следующие проводки.

В августе:

Дебет 001

В течение договора лизинга ежемесячно:

Дебет 44 Кредит 76, субсчет "Расчеты по лизинговым платежам",

Дебет 19 Кредит 76, субсчет "Расчеты по лизинговым платежам",

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

Дебет 76, субсчет "Расчеты по лизинговым платежам", Кредит 51

Дебет 76, субсчет "Авансы выданные", Кредит 51

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС",

Кредит 76, субсчет "НДС с авансов выданных",

По окончании договора лизинга:

Кредит 001

Дебет 08 Кредит 76, субсчет "Расчеты по выкупу лизингового имущества",

Дебет 19 Кредит 76, субсчет "Расчеты по выкупу лизингового имущества",

Дебет 01 Кредит 08

Дебет 76, субсчет "НДС с авансов выданных",

Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

Дебет 76, субсчет "Расчеты по выкупу лизингового имущества",

Кредит 76, субсчет "Авансы выданные",

Со следующего месяца после отражения оборудования на счете 01 "Основные средства" организация вправе начать начислять амортизацию по нему исходя из оставшегося срока полезного использования и первоначальной стоимости - 240 000 руб.

Если по условиям договора имущество числилось на балансе лизингополучателя, то полученные суммы в счет погашения выкупной стоимости также будут отражаться как авансы выданные. По окончании договора лизинга имущество будет списано с балансового учета. А затем отражено приобретение лизингового имущества с зачетом ранее выданных авансов в счет задолженности по выкупной стоимости.

Пример. ООО "Стелла" - производственное предприятие. В августе организация взяла в лизинг дорогостоящее производственное оборудование на 50 месяцев. В договоре лизинга стоимость предмета лизинга оценена как 1 000 000 руб.

Имущество по соглашению сторон учитывается на балансе лизингополучателя.

Оборудование введено в эксплуатацию в августе. В сентябре ООО "Стелла" начала начисление амортизации по оборудованию линейным методом. Срок полезного использования оборудования установлен как 6 лет (72 мес.). Сумма ежемесячной амортизации составляет 13 889 руб./мес. (1 000 000 руб. : 72 мес.).

Ежемесячный лизинговый платеж составляет 23 600 руб. (в том числе НДС - 3600 руб.). Помимо лизинговых платежей организация вносит ежемесячно выкупную стоимость оборудования по частям в размере 11 800 руб. (в том числе НДС - 1800 руб.). Указанные платежи вносятся ежемесячно начиная с сентября.

Договором лизинга предусмотрен выкуп имущества, переход права собственности осуществляется по окончании договора лизинга при условии внесения всех платежей.

В бухгалтерском учете ООО "Стелла" будут сделаны такие проводки.

В августе:

Дебет 08, субсчет "Имущество, полученное в лизинг",

Кредит 76, субсчет "Арендные обязательства",

Дебет 01, субсчет "Имущество, полученное в лизинг",

Кредит 08, субсчет "Имущество, полученное в лизинг",

В течение срока действия договора лизинга начиная с сентября:

Дебет 20 Кредит 76, субсчет "Расчеты по лизинговым платежам",

Дебет 19 Кредит 76, субсчет "Расчеты по лизинговым платежам",

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

Дебет 76, субсчет "Расчеты по лизинговым платежам", Кредит 51

Дебет 76, субсчет "Авансы выданные", Кредит 51

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС",

Кредит 76, субсчет "НДС с авансов выданных",

Дебет 76, субсчет "Арендные обязательства",

Кредит 02 "Амортизация лизингового имущества"

Всего за время действия договора лизинга была начислена амортизация в сумме 694 450 руб. (13 889 руб. x 50 мес.).

Через 50 месяцев по окончании срока действия договора лизинга:

Дебет 02, субсчет "Амортизация лизингового имущества",

Кредит 01, субсчет "Имущество, полученное в лизинг",

Дебет 76, субсчет "Арендные обязательства",

Кредит 01, субсчет "Имущество, полученное в лизинг",

Дебет 08 Кредит 76, субсчет "Расчеты по выкупу лизингового имущества",

Дебет 19 Кредит 76, субсчет "Расчеты по выкупу лизингового имущества",

Дебет 01, субсчет "Собственное имущество", Кредит 08

Дебет 76, субсчет "НДС с авансов выданных",

Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

Дебет 76, субсчет "Расчеты по выкупу лизингового имущества",

Кредит 76, субсчет "Авансы выданные",

Со следующего месяца после учета оборудования на счете 01 "Основные средства" лизингополучатель может начинать начислять амортизацию по приобретенному оборудованию. При этом первоначальная стоимость оборудования будет 500 000 руб. Оставшийся срок полезного использования - 22 мес. (72 мес. - 50 мес.). Амортизация будет начислена проводкой:

Дебет 20 Кредит 02 "Амортизация собственного имущества"

При расчете налога на прибыль (вне зависимости от того, у кого на балансе учитывалось имущество) выкупную стоимость, вносимую по частям в течение срока действия договора, также следует признавать авансом в счет оплаты за приобретение лизингового имущества.

При применении метода начисления авансы нельзя учитывать в расходах. Ведь расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся. Это следует из положений п. 1 ст. 272 Налогового кодекса РФ. А суммы выкупной стоимости относятся к реализации имущества, то есть будут признаны расходами после перехода права собственности на актив.

Но и при кассовом методе авансы не будут включены в расходы. И это несмотря на то, что при кассовом методе расходы определяются после их фактической оплаты. Однако в п. 3 ст. 273 Налогового кодекса РФ уточнено, что оплатой признается прекращение встречного обязательства налогоплательщиком - приобретателем товаров (работ, услуг) и имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав). А значит, учесть в расходах суммы аванса в виде выкупной стоимости можно только после поставки лизингового имущества, то есть после перехода права собственности на него. Такой вывод подтверждает и Письмо УМНС России по г. Москве от 15 декабря 2003 г. N 23-10/4/69784.

Таким образом, после перехода права собственности на имущество лизингополучатель на общем режиме налогообложения сможет учесть выкупную стоимость в расходах следующим образом:

  1. если приобретенное основное средство - амортизируемое имущество, то выкупная стоимость - расходы на его приобретение (первоначальная стоимость), и списывать их следует посредством начисления амортизации. При этом, поскольку приобретено ранее эксплуатировавшееся имущество, срок полезного использования следует определять как срок полезного использования, установленный лизингодателем, уменьшенный на срок эксплуатации объекта;
  2. если выкупленный предмет лизинга - товарно-материальные ценности, то выкупная стоимость списывается единовременно в момент использования данных активов в производственной деятельности лизингополучателя (пп. 3 п. 1 ст. 254 Налогового кодекса РФ) или в составе расходов на приобретение товаров при реализации предмета лизинга (пп. 3 п. 1 ст. 268 Налогового кодекса РФ).

На "упрощенке" выкупная стоимость имущества учитывается:

"Входной" НДС с выкупной стоимости на "упрощенке" следует включить в стоимость основного средства, если имущество является амортизируемым, либо списать в расходы на основании пп. 8 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ в остальных случаях.

О.Берг

Эксперт журнала