О расходах на эквайринг
"Налог на прибыль: учет доходов и расходов", 2014, N 12
Эквайринг - это комплекс услуг по приему банковских карт к оплате. Многие организации, занятые в торговле или сфере услуг, давно и успешно используют терминалы для расчетов покупателей дебетовыми и кредитовыми пластиковыми картами. И если ранее применение данного способа оплаты товаров (работ, услуг) было обусловлено исключительно волеизъявлением самой компании-продавца, то начиная с 5 мая 2014 г. некоторые из организаций лишились возможности выбора, принимать или нет к оплате пластиковые карты. Теперь таким правом наделен покупатель, а фирма-продавец, в свою очередь, обязана обеспечить ему реализацию данного права. За несоблюдение указанной обязанности продавцу начиная с 1 января 2015 г. придется платить внушительные штрафные санкции. Ведь именно с названной даты вступят в силу соответствующие поправки, внесенные в КоАП РФ. Если санкции фактически являются кнутом для компании, то возможность учета в составе налоговых расходов затрат на эквайринг, пожалуй, пряником. При этом есть ряд нюансов, которые нужно (и важно) учесть при отражении указанных расходов. Обо всем этом (и не только) пойдет речь в данной статье.
Эквайринговые операции - что это такое?
Процедура оплаты с помощью платежного терминала выглядит следующим образом. С помощью специального POS-терминала продавец (кассир) активизирует банковскую карточку покупателя, и информация о ней передается в процессинговый центр. После проверки остатка на счете в двух экземплярах распечатывается слип. Покупатель и продавец должны в нем расписаться. Один экземпляр слипа (с подписью продавца) выдается покупателю. Второй экземпляр (с подписью покупателя) остается у продавца. При этом продавец должен сверить образец подписи, представленный на карте, с подписью на слипе.
Обратите внимание! Несмотря на то что оплата товаров (работ, услуг) фактически производится безналичным путем, данное обстоятельство не освобождает продавца от обязанности применения кассового аппарата и выдачи покупателю кассового чека. Это следует из п. 1 ст. 5 Закона о ККТ <1>, а также разъяснений, приведенных в Письме Минфина России от 10.12.2010 N 03-01-15/9-255.
<1> Федеральный закон от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт".Данные POS-терминала по проведенным операциям формируются в виде электронного журнала и передаются в банк-эквайрер. Он проверяет документы и перечисляет на счет компании-продавца денежные средства.
Плюсы такого способа оплаты товаров (работ, услуг) для компаний-продавцов очевидны: снижается риск оплаты фальшивыми банкнотами, уменьшается объем наличных денежных средств, как следствие - затраты компании-продавца на их инкассацию в кредитные организации, увеличивается число спонтанных покупок, так как покупатели при расчетах наравне с дебетовыми используют кредитовые карты.
Минусом эквайринга для торговых компаний являются, конечно, дополнительные расходы, но они отчасти нивелируются вышеупомянутыми плюсами.
Считаем затраты на эквайринг
Для осуществления эквайринговых операций организация должна заключить с банком договор торгового эквайринга, в котором помимо условий сделки указывается процент комиссионного вознаграждения банку. Причем данный договор необязательно заключать с тем банком, в котором у компании открыт расчетный счет. В то же время обращаться с подобным вопросом в первое попавшее кредитное учреждение, учитывая ситуацию с многочисленными отзывами банковских лицензий, по-видимому, тоже не следует.
Компании-продавцу нужно учесть следующий момент: денежные средства на его расчетный счет поступят не сразу после оплаты товара покупателем и за минусом вознаграждения банку. Сроки возмещения со стороны платежных систем колеблются от одного до трех дней. Если расчетный счет открыт в другом банке, деньги продавцу переводятся посредством межбанковских расчетов, а это, разумеется, увеличивает срок их получения на день или два.
Помимо заключения упомянутого договора компании-продавцу необходимо решить ряд организационных моментов:
- приобрести (или взять в аренду у банка) POS-терминал для считывания информации с банковской карточки покупателя;
- подключиться к Интернету для обмена информацией с банком;
- обучить персонал работе с указанным оборудованием (зачастую подобную услугу оказывает банк в рамках договора торгового эквайринга).
К сведению. POS-терминал, как и любой кассовый аппарат, на основании требований Закона о ККТ и Положения о регистрации и применении контрольно-кассовой техники, используемой организациями и индивидуальными предпринимателями <2>, подлежит обязательной регистрации в налоговом органе.
<2> Утверждено Постановлением Правительства РФ от 23.07.2007 N 470.Итак, компания, заключившая с банком договор торгового эквайринга, должна раскошелиться на специальное оборудование, подключение к Интернету (приобретение сим-карты операторов GSM). Ну и, конечно, подобная компания понесет расходы на выплату вознаграждения банку-эквайреру. Не исключены и другие виды затрат. Например, некоторые банки требуют открытия счета для осуществления эквайринговых операций, что, в свою очередь, означает расходы на обслуживание такого счета.
Рассмотрим нюансы признания данных расходов в налоговом учете.
Учет затрат... ...на оборудование
Как упоминалось ранее, POS-терминал компания может приобрести в собственность или взять в пользование у банка-эквайрера.
В первом случае в налоговом учете расходы в зависимости от стоимости терминала (более или менее 40 тыс. руб.) она либо будет учитывать посредством начисления амортизации (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ), либо единовременно включит в материальные затраты на дату ввода терминала в эксплуатацию (пп. 3 п. 1, п. 2 ст. 254 НК РФ). В бухгалтерском учете данное оборудование компания также либо учтет в составе основных средств, либо отразит его как материально-производственные запасы (п. 4 и абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" <3>).
<3> Утверждено Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н.Во втором случае (когда POS-терминал предоставлен в пользование банком) при отражении такой операции в налоговом учете компании необходимо иметь в виду следующее. При наличии в договоре условия о предоставлении банком специального оборудования во временное безвозмездное пользование существует риск того, что налоговики, руководствуясь п. 8 ст. 250 НК РФ, расценят эту ситуацию как получение внереализационного дохода от безвозмездной услуги. Между тем ни о какой безвозмездности, на взгляд автора, здесь речи не идет. POS-терминал компания получает в рамках возмездного договора, и платой в данном случае является вознаграждение, которое банк взимает за осуществление эквайринговых операций. Также уместно упомянуть Письма Минфина России от 12.09.2012 N 03-07-10/20 и от 30.08.2012 N 03-03-06/1/444, из которых следует, что имущество, поступившее во временное пользование по возмездному договору, не считается для налоговых целей полученным бесплатно.
Если договором прямо предусмотрено, что POS-терминал предоставлен компании в аренду, с учетом арендных платежей, полагаем, сложностей не возникнет. Основанием для признания подобных расходов в целях налогообложения прибыли является пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Согласно Плану счетов и Инструкции по его применению <4> в бухгалтерском учете предоставленное в рамках договора эквайринга в пользование оборудование учитывается на забалансовом счете 001 (п. 32 ПБУ 6/01, п. 21 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств <5>).
<4> Утверждены Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.<5> Утверждены Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н.
...на Интернет
В соответствии с пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе расходов могут быть учтены расходы на оплату услуг связи, включая расходы на услуги факсимильной и спутниковой связи, электронной почты, а также информационных систем (СВИФТ, информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" и иных аналогичных систем).
Как видим, затраты на подключение к оптоволоконному каналу связи в приведенной законодательной норме не поименованы. Поэтому признание расходов на подключение к Интернету на основании упомянутого подпункта, полагаем, рискованно. В то же время указанные затраты компания несет для обеспечения работы POS-терминала, следовательно, они могут быть учтены в составе прочих расходов на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (см. также Письмо Минфина России от 01.06.2006 N 03-03-04/2/162).
Услуги по подключению к Интернету (включая затраты на приобретение сим-карты сотовых операторов GSM для работы POS-терминала) оплачиваются единовременно независимо от срока действия договоров на предоставление услуг по пользованию Интернетом. Следовательно, для целей налогообложения прибыли такие затраты подлежат единовременному учету в составе прочих расходов исходя из требований пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ.
По мнению контролирующих органов, расходы на прокладку новой оптоволоконной линии и установку дополнительного оборудования относятся к капитальным вложениям, поэтому при расчете налога на прибыль компания может их учесть только посредством начисления амортизации (Письма Минфина России от 01.06.2006 N 03-03-04/2/162, УФНС России по г. Москве от 30.11.2006 N 20-12/105031.2).
Однако в правоприменительной практике есть примеры судебных решений, в которых арбитры признали правомерными действия налогоплательщиков, которые учли подобные затраты единовременно (см. Постановления ФАС МО от 11.04.2011 N КА-А40/1664-11-2 по делу N А40-95779/09-112-695, ФАС УО от 22.10.2008 N Ф09-7701/08-С3 по делу N А07-14523/07). Например, ФАС МО в обоснование своего решения отметил следующее. В результате выполненных работ не создано новое имущество. Указанная проводка не может являться объектом основных средств, так как сам по себе кабель не считается средством труда и не может быть самостоятельно использован в производственной деятельности налогоплательщика.
Как упоминалось ранее, сами затраты на оплату услуг за пользование Интернетом учитываются в составе прочих расходов на основании пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ. При этом момент признания таких расходов определяется исходя из условий договоров. Если договором на абонентское обслуживание предусмотрены ежемесячные платежи, затраты налогоплательщика на их уплату учитываются в целях налогообложения прибыли на последнее число каждого отчетного (налогового) периода (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ). Если же условиями договора предусмотрен разовый платеж за определенный период времени, полагаем, что расходы по его осуществлению налогоплательщику следует распределять на основании абз. 2 п. 1 ст. 272 НК РФ (то есть учитывать равномерно в течение срока, на который рассчитан разовый платеж).
В бухгалтерском учете все вышеперечисленные затраты компания может отнести к расходам по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99 "Расходы организации" <6>), то есть к расходам на продажу.
<6> Утверждено Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н....на вознаграждение банку
Компании нужно учесть, что выручку она должна отразить в полном объеме, включая сумму вознаграждения, удержанного банком. Датой признания дохода является день продажи товара (работы, услуги) независимо от того, в какой день поступят деньги на счет налогоплательщика-продавца (п. 1 ст. 271 НК РФ).
Сумма вознаграждения, которую банк-эквайрер удерживает из средств, полученных от покупателей, включается в расходы на дату зачисления средств на счет компании-продавца (п. 1 ст. 272 НК РФ).
Вознаграждение банку компания-продавец в налоговом учете включает в состав прочих расходов на основании пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ.
В бухгалтерском учете указанные расходы в зависимости от условий договора могут быть отражены как в составе расходов по обычным видам деятельности (как коммерческие расходы), так и в составе прочих расходов (как расходы на оплату услуг кредитных учреждений) (п. п. 7 и 11 ПБУ 10/99). Этот момент компания должна зафиксировать в учетной политике.
Было правом - стало обязанностью
В мае 2014 г. подписан Федеральный закон N 112-ФЗ <7>, который внес поправки в Закон о защите прав потребителей <8>. В частности, в последний была введена новая норма - ст. 16.1.
<7> Федеральный закон от 05.05.2014 N 112-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О национальной платежной системе" и отдельные законодательные акты Российской Федерации".<8> Закон РФ от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей".
Согласно п. 1 данной статьи продавец обязан обеспечить покупателю возможность выбора способа оплаты товара - наличными денежными средствами или посредством национальных платежных инструментов (то есть пластиковых карт).
К сведению. Пунктом 4 ст. 16.1 Закона о защите прав потребителей продавцу запрещено в отношении одного вида товаров (работ, услуг) устанавливать различные цены в зависимости от способа их оплаты.
В анализируемой норме содержится оговорка о том, что от обязанности обеспечения покупателю возможности рассчитаться за покупки пластиковой картой освобождены те субъекты предпринимательской деятельности, у которых выручка от реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) без учета НДС или балансовая стоимость активов (остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов) за предшествующий календарный год не превышает неких предельных значений, утвержденных для микропредприятий.
Указанные предельные значения выручки и активов в силу п. 2 ст. 4 Федерального закона N 209-ФЗ <9> должны устанавливаться Правительством РФ один раз в пять лет. В отношении выручки данное требование соблюдается. Действующая в настоящее время величина предельного значения этого показателя утверждена Постановлением Правительства РФ от 09.02.2013 N 101. Для микропредприятий она составляет 60 млн руб.
<9> Федеральный закон от 24.07.2007 N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации".Что касается предельных значений балансовой стоимости активов, то они до сих пор не установлены. Значит, принимать во внимание данный критерий не стоит.
И еще один нюанс. Буквально в абз. 2 п. 1 ст. 16.1 Закона о защите прав потребителей сказано, что от рассматриваемой обязанности освобождены те субъекты, размер выручки которых не превышает предельных значений, установленных Правительством Российской Федерации для микропредприятий. Полагаем, из этого можно сделать вывод, что главным критерием по замыслу законодателя для разграничения субъектов предпринимательской деятельности (подпадающих и не подпадающих под действие анализируемой нормы) является стоимостный критерий - 60 млн руб., а не статус самого хозяйствующего субъекта (его отношение к субъектам малого и среднего предпринимательства).
Другими словами, начиная с 5 мая 2014 г. предприятия торговли или сферы услуг, у которых годовая выручка за предыдущий год превысила 60 млн руб., обязаны принимать к оплате банковские карты.
Обратите внимание! Пунктом 7 ст. 4 Федерального закона N 209-ФЗ предусмотрено, что упомянутая выручка от реализации товаров (работ, услуг) за календарный год определяется в порядке, установленном Налоговым кодексом. То есть в силу прямого указания в Законе при исчислении предельного значения в расчет принимается выручка, определяемая по правилам ст. 249 НК РФ, а внереализационные доходы при расчете не учитываются.
За нарушение обязанности, предусмотренной ст. 16.1 Закона о защите прав потребителей, с 1 января 2015 г. к административной ответственности может быть привлечено как юридическое лицо, так и его должностные лица.
Согласно новой ч. 4 ст. 14.8 КоАП РФ неисполнение обязанности по обеспечению возможности оплаты товаров (работ, услуг) путем наличных расчетов или с использованием национальных платежных инструментов в рамках национальной системы платежных карт по выбору потребителя (если в соответствии с федеральным законом обеспечение такой возможности является обязательным) либо нарушение иных установленных законом прав потребителя, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), влечет наложение административного штрафа:
- на должностных лиц в размере от 15 до 30 тыс. руб.;
- на юридических лиц - от 30 до 50 тыс. руб.
* * *
Подведем итоги. Если ранее компании-продавцы сами решали, в какой форме принимать от покупателей плату за реализованные товары (работы, услуги) - безналичной или наличной, то теперь для некоторых из них указанное право по воле законодателя обернулось обязанностью. Пренебрежение этой обязанностью для компаний-продавцов начиная с 1 января 2015 г. станет весьма дорогим удовольствием. А ведь решение проблемы на поверхности - необходимо заключить договор эквайринга с кредитным учреждением. Все возникающие в связи с этим затраты компания может признать в составе расходов при исчислении налога на прибыль.
Т.М.Медведева
Эксперт журнала
"Налог на прибыль:
учет доходов и расходов"