Мудрый Экономист

Декларация по НДС за IV квартал: о разделе 3 и не только...

"НДС: проблемы и решения", 2014, N 12

Не так много времени осталось до сдачи налоговой декларации за последний налоговый период 2014 г. На каких моментах нужно сконцентрировать внимание налогоплательщику в первую очередь? Сегодня сосредоточимся на самом популярном (если можно так выразиться) - разд. 3 декларации по НДС. Попутно вспомним и про Приложение 1 к нему (еще бы, таковое заполняется раз в год и прикладывается к отчетности за IV квартал).

Для начала...

Но прежде всего, отметим некоторые общие положения. Во-первых, по форме, утвержденной Приказом Минфина России от 15.10.2009 N 104н, декларация по НДС (мы не имеем в виду "уточненки") сдается в последний раз. Начиная с подачи отчетности за 2015 г. форма декларации меняется <1>.

<1> Письмом ФНС России от 07.11.2014 N ГД-4-3/22847 Приказ ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@ "Об утверждении формы налоговой декларации по НДС, порядка ее заполнения, а также формата представления налоговой декларации по НДС в электронной форме" направлен на государственную регистрацию в Минюст России. Для ознакомления налогоплательщиков указанный Приказ размещен на сайте ФНС www.nalog.ru (см. Письмо ФНС России от 10.11.2014 N ЕД-4-15/22994).

Во-вторых, Федеральный закон от 29.11.2014 N 382-ФЗ внес изменения в ст. 174 НК РФ, благодаря чему сроки сдачи декларации сдвинуты на пять дней. На наш взгляд, поправками можно воспользоваться уже при сдаче декларации за IV квартал 2014 г. (вывод сделан на основании ст. 4 Федерального закона N 382-ФЗ, согласно которой Закон вступает в силу с 01.01.2015; к тому же в данном случае речь идет о норме, улучшающей положение налогоплательщиков, - п. 4 ст. 5 НК РФ). С учетом того, что 25 января приходится на выходной день, декларацию по НДС можно сдать до 26.01.2015. (Отметим, официальных разъяснений по этому поводу на момент выхода журнала из печати не представлено.)

В-третьих, декларация, оформленная на бумаге (для тех, кому законодатель такой возможности в 2014 г. не предусмотрел <2>), не будет считаться представленной. А это значит, что налогоплательщиков, нарушивших форму подачи декларации по НДС, могут привлечь к ответственности по ст. 119 НК РФ. Напомним, согласно данной норме непредставление (в определенный срок) налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов неуплаченной в установленный законодательством о налогах и сборах срок суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1000 руб.

<2> В 2014 г. на бумаге вправе были отчитаться налоговые агенты, которые не являются плательщиками НДС или освобождены от исполнения обязанностей по уплате этого налога (п. 5 ст. 174 НК РФ и Письмо ФНС России от 26.02.2014 N ГД-3-3/780@), а также лица, которые представляют единую (упрощенную) налоговую декларацию (п. 2 ст. 80 НК РФ, Письма ФНС России от 04.04.2014 N ГД-4-3/6132 и от 03.12.2013 N ЕД-4-15/21594).

Такое правило следует из обновленных (в ред. Федерального закона от 04.11.2014 N 347-ФЗ) норм п. 5 ст. 174 НК РФ. (До этого момента за бумажную декларацию налогоплательщика могли наказать по ст. 119.1 НК РФ в виде штрафа в размере 200 руб. <3>).

<3> Письма ФНС России от 10.02.2014 N ГД-4-3/2149@, от 11.04.2014 N ЕД-4-15/6831.

Причем, если компания не отчитается в электронном виде, через 10 дней после срока сдачи отчетности ей грозит блокировка счета.

Ну а теперь ближе к теме.

Приложение 1

Декларацию по НДС (за IV квартал) начинают заполнять с Приложения 1 к разд. 3 "Сумма НДС, подлежащая восстановлению и уплате в бюджет за отчетный год и предыдущие отчетные годы" (разумеется, если есть тому основания - возникает ситуация, "подключающая" нормы абз. 4 - 7 п. 6 ст. 171 НК РФ). Например, объект недвижимости, который ранее приобретен и по которому "входной" НДС принят к вычету, начинает использоваться в деятельности, не облагаемой НДС; в данном случае у налогоплательщика возникает обязанность по восстановлению НДС (абз. 5 п. 6 ст. 171 НК РФ).

Порядок восстановления налога при этом будет таким:

Пример 1. В декабре 2010 г. общество (плательщик НДС) приобрело здание за 11,8 млн руб. (в том числе НДС - 1,8 млн руб.). В этом же месяце здание введено в эксплуатацию, а "входной" НДС принят к вычету.

С января 2011 г. по зданию начисляется амортизация.

В 2014 г. в виду расширения вида деятельности, по которому общество уплачивает ЕНВД, здание используется и для облагаемых НДС операций, и для "вмененной" деятельности. В этой связи возникла обязанность восстановить ранее правомерно принятый к вычету НДС.

В рассматриваемом случае общество вправе воспользоваться льготным порядком восстановления налога (абз. 5 п. 6 ст. 171 НК РФ) - в течение 10 лет начиная с года, в котором наступил момент начала начисления амортизации (с 2011-го по 2020-й включительно).

Предположим, что доля стоимости отгруженных товаров, не облагаемых налогом, в общей стоимости отгруженных товаров за 2014 г. составила 40%.

1/10 суммы НДС, ранее принятой к вычету по данному объекту недвижимости, равна 180 000 руб. (1 800 000 руб. / 10 л.).

В IV квартале 2014 г. общество восстановит НДС в сумме 72 000 руб. (180 000 руб. x 40%).

Эта сумма будет отражена в Приложении 1 к разд. 3 декларации.

Налогоплательщик обязан заполнять Приложение 1 по каждому объекту основных средств, по которому идет восстановление налога. При этом для объектов, которые полностью самортизированы или с момента ввода которых в эксплуатацию у данного налогоплательщика прошло не менее 15 лет, налог восстанавливать не надо.

По мнению Минфина, льготный порядок восстановления НДС не распространяется на недвижимость, амортизация которой началась до 01.01.2006. Так, в Письме от 01.04.2014 N 03-07-РЗ/14415 разъяснено: п. 6 ст. 171 НК РФ, предусматривающий новый порядок восстановления НДС, вступил в силу с 01.01.2006, поэтому он применяется в отношении объектов недвижимости, по которым начисление амортизации, в соответствии с абз. 2 п. 2 ст. 259 НК РФ, производится начиная с 01.01.2006.

Обратите внимание! Федеральным законом от 24.11.2014 N 366-ФЗ норма абз. 4 п. 6 ст. 171 НК РФ скорректирована. С 01.01.2015 при восстановлении НДС в указанных в ней случаях <4> следует обращаться к порядку, прописанному в ст. 171.1 НК РФ (статья введена упомянутым Законом).

<4> Суммы налога, предъявленные налогоплательщику при проведении подрядчиками капитального строительства объектов недвижимости (основных средств), при приобретении недвижимого имущества (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), при приобретении иных товаров (работ, услуг) для осуществления строительно-монтажных работ, исчисленные налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, принятые к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению в случае, если названные объекты недвижимости (основные средства) в дальнейшем используются для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ, за исключением основных средств, которые полностью самортизированы или с момента ввода которых в эксплуатацию у данного налогоплательщика прошло не менее 15 лет.

Приложение 2 к разд. 3 оформляется иностранными организациями, которые ведут деятельность на территории РФ через свои подразделения. (Подробно на нем останавливаться не будем.)

Теперь рассмотрим нюансы заполнения разд. 3 декларации. Условно этот раздел можно поделить на две части: в одной отражаются операции, связанные с начислением НДС (налоговая база - графа 3, ставка - графа 4 и сумма НДС - графа 5), в другой - налоговые вычеты.

Раздел 3 декларации (про начисление НДС) Реализация (передача для собственных нужд) товаров (работ, услуг), передача имущественных прав

Данный раздел декларации заполняется налогоплательщиками, которые осуществляют операции, облагаемые по ставкам 10%, 18% и расчетной ставке (18/118 или 10/110).

По строкам 010 - 040 (графа 3) организации и индивидуальные предприниматели указывают налоговую базу при реализации товаров, работ или услуг, которая определяется согласно ст. ст. 153 - 157 и п. 1 ст. 159 НК РФ, а в графе 5 - сумму НДС, рассчитанную по соответствующим ставкам налога.

Пример 2. Для проведения корпоративного мероприятия организация - производитель алкогольной продукции передает (по распоряжению руководителя) свою продукцию в структурное подразделение. Себестоимость переданной продукции - 8000 руб., продажная цена (с учетом акциза) - 13 000 руб.

Поскольку расходы, связанные с изготовлением продукции, переданной в структурное подразделение для корпоративного мероприятия, не учитываются в целях налогообложения прибыли (п. 1 ст. 252, п. 49 ст. 270 НК РФ), при ее передаче у организации возникает объект налогообложения по НДС (пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Налоговая база определяется в порядке, установленном п. 1 ст. 159 НК РФ, - сумма НДС составит 2340 руб. (13 000 руб. x 18%).

В декларации по НДС указанная сумма отражается по строке 010 в графе 5.

В текущем году законодатель не один раз корректировал нормы в части исчисления НДС при реализации объектов недвижимости.

В Письме от 14.10.2014 N 03-07-09/51678 Минфин России уточнил: момент определения налоговой базы по НДС при передаче недвижимости до 01.07.2014 определяется по дате перехода права собственности на объект (дате государственной регистрации). То есть дата отгрузки устанавливается в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 167 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.07.2014. Счет-фактуру на такую недвижимость надо выставить не позднее пяти календарных дней, считая со дня передачи права собственности.

Напомним, с 01.10.2014 под датой отгрузки понимается день передачи недвижимого имущества покупателю по передаточному акту или иному документу о передаче (п. 16 ст. 167, введенный в НК РФ Федеральным законом от 20.04.2014 N 81-ФЗ).

Налогоплательщикам, реализующим товары (работы, услуги) по государственным регулируемым ценам, рекомендуем ознакомиться с Письмом Минфина России от 17.09.2014 N 03-07-РЗ/46588. Здесь говорится и о том, как в таком случае надо оформить счет-фактуру: в графе 4 указывается цена (тариф) товара (работы, услуги) за единицу измерения (при возможности ее отражения) с учетом НДС.

В графах указываются: стоимость всего количества (объема) поставки (отгрузки) без НДС (5-я графа); налоговая ставка в размере 18% либо 10% (7-я); сумма НДС (8-я); стоимость поставки (отгрузки) с учетом НДС (9-я графа).

В налоговой декларации операции по реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам отражаются по строке 010 разд. 3.

Обратите внимание! По строкам 010 - 040 не отражаются операции:

Кроме того, по строкам 010 - 040 не отражаются суммы оплаты, частичной оплаты, полученные в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Реализация предприятия в целом как имущественного комплекса

Налоговая база в этом случае (напомним, таковая определяется по правилам, установленным ст. 158 НК РФ) и соответствующая сумма налога указываются по строке 050.

В состав предприятия как имущественного комплекса входят все виды имущества, необходимого для его функционирования, - здания и сооружения, оборудование и инвентарь, продукция и сырье, а также права требования и долги. Кроме того, в состав имущественного комплекса включаются фирменное наименование, товарные знаки, знаки обслуживания и другие исключительные права, если иной порядок не предусмотрен законом или договором между продавцом и покупателем. Налоговая база по НДС в данной ситуации определяется отдельно по каждому виду активов организации, и налог исчисляется с применением расчетной ставки 15,25%.

Выполнение СМР для собственного потребления

При выполнении строительно-монтажных работ (СМР) для собственного потребления возникает объект налогообложения (пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ). Налоговая база по НДС определяется как стоимость этих работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов на их выполнение (п. 2 ст. 159 НК РФ). В декларации по НДС стоимость отражается в графе 3 по строке 060.

Моментом определения налоговой базы при выполнении СМР для собственного потребления является последнее число каждого налогового периода (п. 10 ст. 167 НК РФ).

Обратите внимание! Начисление "СМРовского" НДС производится при строительстве объектов, которые компания будет использовать сама. При строительстве объектов для продажи начислять и принимать к вычету НДС с работ не надо, причем даже в случае их 100%-ного финансирования строительной компанией (Постановление Президиума ВАС РФ от 23.11.2010 N 3309/10).

Минфин России (спустя годы) разделил данную точку зрения (Письмо от 23.06.2014 N 03-07-15/29969), а главное налоговое ведомство направило упомянутое Письмо финансистов для сведения и использования в работе на местах (Письмо от 08.07.2014 N ГД-4-3/13220@).

Авансы

Получая предоплату в счет будущих поставок от покупателя, продавец начисляет и уплачивает в бюджет "авансовый" НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ). Соответствующие данные он отражает по строке 070 декларации.

Суммы, увеличивающие налоговую базу по ст. 162 НК РФ

Налоговая база по НДС определяется как выручка, полученная от реализации товаров (работ, услуг) (п. 2 ст. 153 НК РФ). Она включает в себя все доходы, в том числе так или иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг) (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ). С таких сумм налогоплательщик исчисляет НДС по расчетной ставке (ст. 164 НК РФ); налоговую базу и сумму налога отражает в строке 080 разд. 3.

Обратите внимание! Если основная операция облагается НДС по ставке 0%, денежные суммы, связанные с оплатой товаров (работ, услуг), также облагаются по нулевой ставке (Письмо Минфина России от 16.04.2014 N 03-07-08/17462). Если основная операция по реализации товаров (работ, услуг) не облагается НДС, то и денежные суммы, связанные с оплатой таких товаров (работ, услуг), не облагаются НДС (п. 2 ст. 162 НК РФ).

Неустойка, полученная продавцом от покупателя за нарушение сроков оплаты продукции, не связана с оплатой самой продукции, поэтому в налоговую базу по НДС она не включается (Письма Минфина России от 04.03.2013 N 03-07-15/6333 (направлено Письмом ФНС России от 03.04.2013 N ЕД-4-3/5875@), от 19.08.2013 N 03-07-11/33756, от 30.10.2014 N 03-03-06/1/54946).

Однако, если полученные от покупателей суммы, определенные условиями договоров в виде неустойки (штрафа, пени), по существу ею не являются, а фактически относятся к элементу ценообразования, предусматривающему оплату товаров (работ, услуг), такие суммы включаются продавцами в налоговую базу по НДС на основании ст. 162 НК РФ. Демонстрирует сказанное Письмо Минфина России от 01.04.2014 N 03-08-05/14440: штраф, выплачиваемый заказчиком перевозчику (экспедитору) за простой транспортного средства, когда погрузка или разгрузка длятся дольше, чем установлено договором, включается в налогооблагаемую базу. При получении такой неустойки продавец выписывает себе в единственном экземпляре счет-фактуру, регистрирует его в книге продаж (п. п. 3, 18 Правил ведения книги продаж <5>) и отражает в строке 080 разд. 3 декларации.

<5> Приложение 5 к Постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137.

Проценты за коммерческий кредит не увеличивают налогооблагаемую базу. Данная позиция сформирована в 2014 г. и подтверждена Письмами Минфина России от 17.06.2014 N 03-07-15/28722 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 08.07.2014 N ГД-4-3/13219@), от 21.08.2014 N 03-07-11/41787, от 18.08.2014 N 03-07-11/41207.

Восстановление НДС

Экспортные операции, как известно, облагаются по нулевой налоговой ставке НДС. Если за рубеж экспортируются товары, по которым произведен вычет "входного" НДС, налог нужно восстановить. Восстановление суммы НДС производится поставщиком в налоговом периоде, в котором осуществляется отгрузка товаров на экспорт. Данные суммы отражаются по строке 100 разд. 3 налоговой декларации. На момент определения налоговой базы, установленный п. 9 ст. 167 НК РФ, указанная сумма НДС принимается к вычету (пп. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Обратите внимание! Рассматриваемая норма - пп. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ - с 01.01.2015 будет отменена (см. Федеральный закон от 24.11.2014 N 366-ФЗ). В ближайших выпусках мы расскажем об этом и других новшествах законодательства подробно.

Очередь за строкой 110. Здесь отражаются суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ. Заполняя названную строку, в первую очередь нужно обратить внимание на уточнения, внесенные в НК РФ, в отношении поэтапных авансов. Поясним.

Рассматриваемая норма НК РФ с 01.10.2014 скорректирована Федеральным законом от 21.07.2014 N 238-ФЗ. Теперь абз. 3 п. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ определено: покупатель обязан восстановить НДС в размере, принятом к вычету по приобретенным им товарам (выполненным работам, оказанным услугам, имущественным правам), в оплату которых подлежат зачету суммы ранее перечисленной оплаты (в том числе частичной) согласно условиям договора, если соответствующие условия в него включены. Иными словами, если сумма отгрузки равна или превышает сумму аванса, НДС с предоплаты восстанавливается в полной сумме, принятой ранее к вычету. Если сумма отгрузки меньше аванса, восстановить нужно ту сумму, которая отражена в "отгрузочном" счете-фактуре.

В п. 6 ст. 172 НК РФ сказано: вычеты сумм налога, указанных в п. 8 ст. 171 НК РФ, производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав в размере налога, исчисленного со стоимости отгрузки, в оплату которой подлежат зачету суммы ранее полученной оплаты, частичной оплаты согласно условиям договора (при наличии таких условий).

Пример 3. В августе 2014 г. подрядчик получил от заказчика аванс в счет последующего выполнения работ в размере 1 770 000 руб. "Авансовый" НДС соответствует сумме 270 000 руб.

В ноябре подрядчик сдал заказчику первый этап работ на сумму 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000 руб.).

По условиям договора подрядчик засчитывает в оплату первого этапа работ 40% аванса, то есть сумму 236 000 руб., включая НДС - 36 000 руб. (590 000 руб. x 40%). Оставшуюся сумму - 354 000 руб. (590 000 - 236 000) - заказчик перечисляет после подписания акта выполненных работ.

Остаток перечисленного ранее аванса (1 534 000 руб.) будет аналогичным образом засчитываться при выполнении следующих этапов работ.

В августе подрядчик начислит и уплатит в бюджет "авансовый" НДС в сумме 270 000 руб. (строка 070 разд. 3 декларации за III квартал 2014 г.). Покупателю при этом будет оформлен счет-фактура на аванс с указанной суммой налога - 270 000 руб.

В ноябре подрядчик отразит "отгрузочный" НДС в сумме 90 000 руб. (строка 010 разд. 3 декларации за IV квартал 2014 г.).

В зачет "авансовый" НДС будет взят с учетом условий, отраженных в договоре, то есть в размере 36 000 руб. Забегая вперед, отметим, это строка 200 разд. 3.

Завершает первую (условно принятую) часть разд. 3 строка 120, в которой налогоплательщик отразит общую сумму НДС, исчисленную с учетом восстановленных сумм налога (сумма величин графы 5 строк 010 - 090).

Налоговые вычеты

Вторая (обозначенная автором) часть разд. 3 посвящена налоговым вычетам.

Авансы

Как уже было отмечено, с полученных авансов под предстоящую поставку продавец обязан начислить НДС, отразив данные суммы по строке 070 декларации.

В дальнейшем он вправе заявить "авансовый" НДС к вычету с даты отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ). В декларации указанная сумма попадает в строку 200.

Покупатель, в свою очередь, при наличии "авансового" счета-фактуры от продавца вправе принять эти суммы к вычету (п. 12 ст. 171, п. 9 ст. 172 НК РФ), отразив их по строке 150 разд. 3 декларации.

При получении товара (принятии работ, услуг, имущественных прав) покупатель обязан восстановить ранее принятый к вычету налог (пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Пример 4. Воспользуемся данными примера 3 в разрезе заказчика.

В августе заказчик, получив "авансовый" НДС от подрядчика, примет налог в сумме 270 000 руб. к вычету (строка 150 разд. 3 декларации за III квартал 2014 г.).

В ноябре подписан акт выполненных работ (1-й этап), от подрядчика получен "отгрузочный" счет-фактура с суммой НДС 90 000 руб. К счету-фактуре приложена бухгалтерская справка, в которой (со ссылкой на договор) указано, что подрядчик зачел 40% полученного аванса в счет выполненных на 1-м этапе работ - 236 000 руб. (в том числе НДС - 36 000 руб.).

Таким образом, покупатель восстановит "авансовый" НДС в сумме 36 000 руб. (строка 110 разд. 3 декларации за IV квартал 2014 г.).

Стоит отметить, что до 01.10.2014 факт восстановления продавцом НДС с учетом условий договора (в рамках примера - в сумме меньшей, чем "отгрузочный" НДС) мог вызвать споры с контролерами. По их мнению, в подобных ситуациях следовало восстановить НДС в сумме 90 000 руб., при этом нарушение принципа зеркальности, вытекающего из сущности косвенного налога, не смущало.

Для подобных случаев (в период действия прежней редакции НК РФ) не лишне вооружиться примерами положительной арбитражной практики: раз в оплату товара по условиям договора зачли только часть аванса, налог надо восстановить именно с этой части, а не со стоимости всей отгрузки (см., например, Постановления ФАС ЗСО от 30.07.2014 по делу N А75-8761/2013, ФАС МО от 22.08.2013 по делу N А40-4375/13-116-7, ФАС ВВО от 05.12.2011 по делу N А82-636/2011).

С 01.10.2014, как уже было сказано, данная проблема решена.

СМР для собственных нужд

Сумма налога, исчисленная при выполнении СМР для собственного потребления, в силу п. 6 ст. 171 и п. 5 ст. 172 НК РФ подлежит вычету на момент определения налоговой базы, то есть в том же налоговом периоде, когда налог начислен к уплате в бюджет (Письмо ФНС России от 23.03.2009 N ШС-22-3/216@).

Для вычета "СМРовского" НДС необходимо составить (в единственном экземпляре) счет-фактуру на стоимость СМР, где в строках 2, 2а, 2б, 6, 6а и 6б надо указать реквизиты своей организации.

Кроме того, к вычету можно принять:

Сумма налога, исчисленная при выполнении СМР для собственного потребления, подлежащая вычету, отражается в графе 3 по строке 160 декларации.

В общем случае показатели строк 160 и 060 (напомним, здесь указывается налоговая база по СМР) должны совпадать по значениям.

Вычет НДС по работам подрядчиков отражается в строках 130 и 140; вычет по материалам для строительства - только в строке 130.

Разъяснения официальных органов: берем на вооружение

Для применения вычета "входного" НДС плательщикам этого налога необходимо, чтобы приобретение (товары, работы, услуги, объекты ОС и НМА, имущественные права) предназначалось для облагаемых НДС операций, было поставлено на учет и в наличии у налогоплательщика был соответствующим образом оформленный счет-фактура (ст. ст. 169, 171 и 172 НК РФ).

В Письме от 21.10.2014 N 03-07-09/53005 Минфин России напомнил, что в силу абз. 1 п. 2 ст. 169 НК РФ покупатель может принять к вычету НДС, предъявленный ему продавцом, если счет-фактура оформлен согласно требованиям в том числе п. 6 ст. 169 НК РФ. В нем установлено, что счет-фактура должен быть подписан руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) организации или доверенностью от ее имени. При этом ни НК РФ, ни Постановление Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 не запрещают подписывать счета-фактуры одному лицу (за руководителя и главбуха, наделенного данным правом на основании доверенности).

Счет-фактуру может заменить универсальный передаточный документ (УПД) <6>, что подтверждено Письмом Минфина России от 16.06.2014 N 03-07-09/28664: указание в счете-фактуре дополнительной информации, предусмотренной универсальным передаточным документом, не является основанием для отказа в вычете сумм НДС, предъявленных продавцом покупателю.

<6> УПД рекомендован Письмом ФНС России от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@.

Более того, ФНС рекомендовала к применению универсальный корректировочный документ (УКД), которым можно корректировать универсальный передаточный документ (например, в случаях изменения стоимости отгрузки).

Форма УКД (носит рекомендательный характер) представлена в Письме ФНС России от 17.10.2014 N ММВ-20-15/86@.

Письмом от 08.08.2014 N 03-07-09/39449 Минфин России подтвердил: ошибки в счетах-фактурах, в том числе в указании адресов, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм НДС в случае, если такие ошибки не препятствуют налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю.

Из рассматриваемого Письма можно сделать вывод, что, если организация переехала во вновь построенное здание, в результате чего изменился ее юридический адрес, а контрагент выставил ей счет-фактуру с указанием прежнего адреса (именно в этом заключался вопрос, заданный финансистам), основания для отказа налоговыми органами в принятии к вычету НДС нет.

А вот если поставщик привел в счете-фактуре КПП головного офиса фирмы-покупателя, хотя товары приобретены ее обособленным подразделением, принимать к вычету НДС рискованно. По мнению Минфина России, в строке 6б счета-фактуры должен быть указан КПП обособленного подразделения (Письмо от 01.09.2014 N 03-07-09/43645). Инспекторы нередко отказывают налогоплательщикам в вычете при ошибках в этом реквизите (хотя формально не имеют на то право, ведь ошибки в КПП не мешают контролерам идентифицировать покупателя).

Неверное указание стоимости товаров (работ, услуг) и суммы НДС в счете-фактуре также подпадает под критерии ошибок, которые препятствуют налоговым органам при проведении проверки идентифицировать сведения об отраженной в документе хозяйственной операции (Письмо Минфина России от 18.09.2014 N 03-07-09/46708).

В Письме Минфина России N 03-07-09/39449 также отмечено: в случае если счет-фактура выставлен налогоплательщиком-продавцом в одном налоговом периоде, а получен налогоплательщиком-покупателем в следующем налоговом периоде, вычет суммы налога следует производить в том налоговом периоде, в котором получен счет-фактура.

Этот же вывод следует из Письма ФНС России от 28.07.2014 N ЕД-4-2/14546.

Обратите внимание! С 01.01.2015 налогоплательщик вправе заявлять вычеты по тем счетам-фактурам, которые поступили к нему с опозданием. Например, товары получены и поставлены на учет в феврале 2015 г., а счет-фактура по ним поступил к покупателю в марте либо апреле месяце. Если счет-фактура будет получен до представления налоговой декларации (отчитаться по налогу за I квартал нужно будет до 25.04.2015), вычет по нему включается в декларацию за I квартал.

Данное новшество введено путем дополнения в ст. 172 НК РФ п. 1.1 (см. Федеральный закон от 29.11.2014 N 382-ФЗ).

Кстати, Законом от 24.11.2014 N 366-ФЗ упразднен абз. 2 п. 7 ст. 171 НК РФ. Это означает, что вычеты по тем расходам, которые учитываются в целях налогообложения прибыли по нормативам (представительские, например), теперь будут применяться единовременно в полной сумме.

И закончить разговор предлагаем посредническими сделками.

Во-первых, комитент вправе принять к вычету НДС с товаров, приобретенных комиссионером, даже если последний не является плательщиком НДС. Ведь комиссионер перевыставляет счет-фактуру поставщика товаров, а не оформляет собственный счет-фактуру (Письмо Минфина России от 30.09.2014 N 03-07-14/48815).

Во-вторых, с 01.01.2015 посредникам, являющимся налогоплательщиками и удерживающим НДС в качестве налоговых агентов (речь идет о комиссионерах, агентах, действующих от своего имени, застройщиках и экспедиторах), потребуется включать в декларацию данные о выставленных счетах-фактурах (п. 5.1 ст. 174 НК РФ).

Поскольку новая форма декларации, в которой предусмотрены специальные разд. 10 и 11 для посредников, будет применяться начиная с подачи отчетности за I квартал 2015 г., в декларации за IV квартал 2014 г. приводить эти данные не нужно.

Посредники, которые не платят НДС и не являются налоговыми агентами, должны передавать налоговикам в электронном виде журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур (п. 5.2 ст. 174 НК РФ в редакции Федерального закона от 28.06.2013 N 134-ФЗ (ред. 21.07.2014)). Данная норма действует с 01.01.2015, сдавать журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур в IV квартал 2014 г. не нужно.

Н.Н.Луговая

Эксперт журнала

"НДС: проблемы и решения"